作為影響當今世界大趨勢之一的知識經濟正在蓬勃興起。而會計人員作為社會經濟利益的鑒證人和協調者，在知識經濟的發(fā)展過程中，曾經和正在發(fā)揮著重要作用，更面臨著拓展新的研究領域和解決新問題的挑戰(zhàn)，其中最為緊迫的課題就是關于人力資源會計的研究。在知識經濟時代，生產核心要素不是土地，也不是資本，而是知識。如果不對作為知識載體的人力資源進行確認、計量與報告，那么會計信息系統提供的信息將是不全面、不充分的。 
　　
　　人力資源會計最早是由美國密執(zhí)安大學的會計學家赫曼森(Ｇ．Ｈermanson）于1964年在《人力資源會計》中首次提出的。此后，美國會計學會（AAA）、政府會計師協會(GAA)及全國會計師協會(NAA)等組織長期致力于人力資源會計理論和方法的探討，但時至今日，人力資源會計尚未在會計實務中得到廣泛的應用。究其原因，是會計界仍未建立起一套完善的人力資源會計理論，特別是人力資源的確認、計量和報告理論。本文試圖對此作些探討。 

　　一、 人力資源會計的確認 
　　
　　人力資源能否作為企業(yè)的一項資產，是人力資源會計能否成立的關鍵。著名會計學家弗蘭姆霍爾茨認為，資產有三個衡量標準：它應具有未來的服務能力，可用貨幣計量和企業(yè)主體可以控制。美國財務會計準則委員會(FASB)將資產定義為：“某一特定主體由于過去的交易或事項而獲得或控制的可預期的未來經濟利益�！蔽覈�《企業(yè)會計準則》規(guī)定：“資產是企業(yè)擁有或控制的、能以貨幣計量的經濟資源。” 
　　
　　由此可見，作為資產首要的標準是“未來經濟利益”，即單獨地或與其他資產結合在一起時具有直接或間接地為未來現金流入作出貢獻的能力。人力資源完全符合資產的定義。首先，當勞動者與企業(yè)通過簽訂勞動合同，建立雇傭與被雇傭關系時，企業(yè)通過支付工資、報酬，也就獲得了對該勞動力資源的控制權，即企業(yè)取得或控制了該勞動力資源的使用權；其次，人力資源是可以計量的。人力資源在其取得、開發(fā)、維持過程中發(fā)生的成本和取得的收益，都是可以計量的，人力資源的可計量性體現在人力資源成本的可計量性以及人力資源價值的可計量性上。再次，人力資源無疑能為企業(yè)帶來經濟利益。在知識經濟時代，生產的核心要素是知識，經濟的發(fā)展，企業(yè)效益的高低，將取決于人的能力的充分發(fā)揮，取決于人力資源的利用程度。所以人力資源是能夠為企業(yè)所控制，可以計量，并且能為企業(yè)帶來經濟利益的經濟資源，它理所當然是企業(yè)的一項資產，而且是一項非常重要的、特殊的資產。那種否認人力資源是會計資產的觀點，混淆了勞動力與勞動者的區(qū)別，實際上人力資源是人的勞動能力，而作為人力資源載體的人本身并不是會計資產。人力資源的資產性在于它有取得未來經濟利益的潛力。所以在知識經濟條件下，會計信息系統不能不把人力資源作為企業(yè)的一項資產來反映。 

　　二、 人力資源會計的計量 
　　
　　會計計量主要解決計量尺度和計量屬性兩個方面的問題。傳統會計以貨幣作為計量尺度，但由于人力資源價值的許多特性是貨幣所無法表現的，所以人力資源會計除要用貨幣計量外，還必須合理地運用非貨幣尺度來反映。這種非貨幣信息，可在會計報表的附注中列示或以其他方式揭示。 
　　
　　人力資源是企業(yè)的一項特殊的資產，對其計量可采用多種方法： 
　　
　　1. 歷史成本法：一個企業(yè)為擁有或控制一項資產必須付出相應的代價，人力資源成本包括選拔、聘任、培訓和辭退等費用，這些費用的資本化即為人力資源的歷史成本。在這種方法下，對各會計期間的人力資源投資支出，即按照劃分收益性支出和資本性支出的原則，在各會計期間終了時將資本性支出部分確認為人力資源的價值。 
　　
　　2. 重置成本法：它是指在當前物價水平下，假設對企業(yè)現有工作人員重新取得、開發(fā)、培訓及辭退所需發(fā)生的全部支出資本化的方法。這種方法有助于管理決策，反映了人力資源的現實價值；有利于人力資源的價值保全。但重置成本在一定程度上脫離了傳統會計模式，而且重置成本估價的難度和工作量大，不可避免帶有一定的主觀性。 
　　
　　3. 工資報酬折現法：將一個職工從錄用到退出企業(yè)而停止支付報酬為止預計將支付的報酬，按一定的折現率折算成現值，作為人力資源的價值。這種方法以職工工資報酬為基礎，有一定的合理性，但對未來的工作年限、工資報酬、折現率卻需主觀確定，故有一定的缺陷。 
　　　
　　此外，還有一些學者提出機會成本法、商譽法、經濟價值法等方法。筆者認為，歷史成本法和重置成本法具有較強的可操作性，而工資報酬折現法如工年限不是很長、工資報酬和折現率可合理確定的情況下，亦是一種較好的計量方法。 

　　三、 人力資源會計的報告 
　　
　　人力資源會計的報告所要解決的問題是企業(yè)如何把有關人力資源的信息傳遞給信息使用者。傳統財務報告既不反映人力資產的價值，也不反映人力資本，從而低估了企業(yè)資產總額，忽視了勞動者對企業(yè)的經濟貢獻，把為取得、開發(fā)人力資源而發(fā)生的費用全部計入當期損益，極大背離了收入與費用配比的會計原則，嚴重歪曲了企業(yè)的財務狀況和經營成果，所以有必要對傳統的財務報告進行適當的調整，把人力資源這項企業(yè)十分重要的資產及其有關的權益和費用，在財務報告中予以充分揭示和披露。 
在資產負債表上，有關人力資產的數據，可作為一個單獨的項目列示于長期投資和固定資產之間。人力資產是由對人力資源投資而形成的，且持續(xù)期限往往大于一年，是企業(yè)的一項長期資產。相應地在負債與所有者權益之間，可以增設“勞動者權益”項目，用以反映企業(yè)的人力資本及其勞動者權益分成。此時，會計平衡公式就由原來的“資產”＝負債＋所有者權益”變?yōu)椤拔锪�資產＋人力資產＝負債＋勞動者權益＋所有者權益”。 
　　
　　在利潤表上，可增設“人力資源成本費用”項目，用以反映企業(yè)為使用人力資源而發(fā)生的不應資本化的費用和人力資產的攤銷，同時對原“管理費用”帳戶反映的內容作必要的調整。 
　　
　　在現金流量表上，對為取得、開發(fā)、培訓人力資源而發(fā)生的現金流出和企業(yè)人力資源帶來的現金流入，在投資活動產生的現金流量（包括現金流出和流入）下單獨列項反映。 
　　
　　與物質資源相比，人力資源有其自身的特殊性，對它進行確認、計量和報告，要比物質資源復雜得多。因此，僅僅靠財務報表來揭示人力資源信息，難以滿足信息使用者的需要。人力資源會計的報告，除了將有關信息在財務報表中列示以外，還應當包括一些附加報告，如人力資源投資報告、人力資源流動報告、人力資源效益報告等，以提供一些不能或不便于用貨幣精確度量的信息。 
　　
　　總之，人力資源會計是人力資本理論在會計領域的深入和發(fā)展，當前，隨著科學技術的進步，知識經濟的興起，科學地確認、計量和報告企業(yè)的人力資源，確立勞動者在企業(yè)中的地位，從而促使各部門有效地利用人力資源，合理開發(fā)人力資源，適應知識經濟發(fā)展的需要，具有十分重要的意義。當然，考慮到人力資源會計尚未形成一套完善的理論體系和嚴密而科學的處理方法，計量過于復雜等因素，筆者認為，我國現階段應鼓勵企業(yè)將人力資源會計信息先在內部報告中揭示，待條件成熟后，再將它納入對外公布的會計報告中，為外部信息使用者提供更相關的信息，以逐步完善我國會計信息的披露機制。