年終結賬注意事項及稅務提醒

　　又是一年收獲時，2008年即將與我們告別，作為財務人員在這個時期也是全年中最忙碌的時期，財務決算、財務預算、年終報表、四季度所得稅申報、2008年所得稅匯算清繳等等，每一個標題都在等我們認真去處理。筆者借此機會憑個人經(jīng)驗結2008年新的相關法規(guī)，作個小小總結，也算是提前給各位同行新年的祝福。

　?、濉⒏魍鶃碣~項應與對方核對清楚

　　2008年結賬前，企業(yè)財務人員應對本年度的應收、應付往來賬項余額與供應商或客戶核對清楚，尤其是長年往來交易額比較大的賬項，年底結賬前科目發(fā)生額及余額應重點關注。同時財務人員還應關注關聯(lián)方往來，通常大部分財務人員都重視非關聯(lián)方的業(yè)務往來，而對關聯(lián)方的業(yè)務往來卻并不十分在意，由于今年《企業(yè)所得法》剛實施第一年，同時國家稅總局以國稅發(fā) [2008] 114號《關于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表〉的通知》規(guī)定為貫徹落實《企業(yè)所得稅法》及其實施條例，國家稅務總局制定了企業(yè)年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表。這對2008年有關聯(lián)方的企業(yè)所得稅匯算來說將是一項非常重要的工作，但實務中關聯(lián)方交易的復雜性，使一些企業(yè)長期以來對關聯(lián)的往來賬項無法核對清楚。這種情形無論是財務會計核算和稅務申報上都存在有風險，建議企業(yè)財務人員在年底結賬前應對這些往來應好好核對一次，直到雙方相符一致后方可結賬。

　?、?、關注關聯(lián)方企業(yè)借款，余額過大的應當心所得稅納稅調整　　

　　《關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅[2008]第121號）規(guī)定關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為2：1，在2：1之內的關聯(lián)方借款實際支付的利息，只要沒有超過同期銀行貸款利息的可以據(jù)實列支，但如果超過2：1比例之外如無其它證據(jù)證明相關交易是符合獨立交易性原則的，其超過部分不得在發(fā)生生當期和以后各期扣除。

　　同時這里要提醒注意的是：

　　⑴、所謂債權性投資：是指企業(yè)直接或者間接從關聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需以其它具有支付利息性質的方式予以補償?shù)娜谫Y。

　　其中企業(yè)間接從關聯(lián)方獲得的債權性投資包括：

　　①關聯(lián)方通過無關聯(lián)第三方提供的債權性投資；

　?、跓o關聯(lián)第三方提供的、由關聯(lián)方擔保且負有連帶責任的債權性投資；

　　③其它間接從關聯(lián)方獲得的具有負債實質的債權性投資。

　　⑵、《關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》財稅[2008]第121號規(guī)定企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。從這一點可以解讀，只要是關聯(lián)方公司之間產生了上述債權性投資，如果按獨立交易性原則計算正常借款利息收入的，對債權方在申報繳納所得稅時稅務機關有對利息收入作相應的納稅調增處理。

　?、?、注意個人借款年底前資金處理

　　①、關于股東個人借款2008年有新規(guī)定：

　　財務人員在2008年底結賬前應注意2008年度新發(fā)的兩個文件：

　　其一：《關于個人股東取得公司債權債務形式的股份分紅計征個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2008〕267號）規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》和有關規(guī)定，個人取得的股份分紅所得包括債權、債務形式的應收賬款、應付賬款相抵后的所得。個人股東取得公司債權、債務形式的股份分紅，應以其債權形式應收賬款的賬面價值減去債務形式應付賬款的賬面價值的余額，加上實際分紅所得為應納稅所得，按照規(guī)定繳納個人所得稅。同時在實際操作中還將會牽連到會計處理、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅等諸多問題的影響。

　　其二：《關于企業(yè)為個人購買房屋或其它財產征收個人所得稅問題的批復》（財稅[2008]83號）規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》和《財政部國家稅務總局關于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅[2003]158號）的有關規(guī)定，符合以下情形的房屋或其它財產，不論所有權人是否將財產無償或有償交付企業(yè)使用，其實質均為企業(yè)對個人進行了實物性質的分配，應依法計征個人所得稅。㈠企業(yè)出資購買房屋及其它財產，將所有權登記為投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員的；㈡企業(yè)投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員向企業(yè)借款用于購買房屋及其它財產，將所有權登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員，且借款年度終了后未歸還借款的。

　　提醒注意：上述規(guī)定對外藉個人股東借款暫時不影響，但對如內資企業(yè)的股東就應注意其在公司的個人借款和往來余額，如有應及時要求其作相應的沖賬處理，以免產生不必要的稅務風險。

　　②關于其它職員借款2008年的新規(guī)定：

　　財務在2008年底結賬前還應注意上述財稅[2008]83號《關于企業(yè)為個人購買房屋或其它財產征收個人所得稅問題的批復》，中㈠、㈡項中對“企業(yè)其它人員借款”的稅務風險。

　　提醒注意：2008年底結賬前如公司賬上如存在有其它個人借支的，應在年底應前要求相關人員作好適當沖賬工作，以避免給企業(yè)產生不必要的稅務風險。

　　㈣、年底結賬前對大額憑證和異常的賬務應引起注意

　　從歷年的所得稅匯算清繳情況看，稅務機關對企業(yè)在生產經(jīng)營過程中取得的大額的不合法憑證，在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時，是不能作為稅前扣除依據(jù)的，同時稅務機關對企業(yè)的異常賬務處理也會特別關注。

　　所以提醒公司財務人員在年底結賬前應對前期已處理的大額費用，異常的賬務應進相應復核，檢查前期賬務處理是否存在有遺漏或處理不當，同時也應關注小額處理不當憑證的匯總數(shù)是否對計算應納稅所得額產生重大影響等。對能調整和挽救的賬務應及時進行處置，以減少公司在所得稅申報納稅中的風險。

　　㈤、預提、待攤會計處理要當心

　　新企業(yè)所得稅法扣除中首要的規(guī)定是權責發(fā)生制，所以，對企業(yè)預提費用和待攤費用也應當是按權責發(fā)生制來扣除。對于待攤費用直接按規(guī)定攤銷入成本費用的，所得稅中可以扣除，但預提費用，則要注意符合確定性原則，按權責發(fā)生制確認的預提費用是可以扣除的。但實務中應注意以下的規(guī)定：

　?、佟ξ茨芗皶r取得發(fā)票的費用：

　　根據(jù)《國家稅務總局關于中國航空集團公司所屬飛機、發(fā)動機大修理預提費用余額征收企業(yè)所得稅問題的復函》（國稅函[2003]804號）中的相關規(guī)定：依據(jù)國家稅務總局下發(fā)的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）的相關精神，企業(yè)所得稅稅前扣除費用必須遵循真實發(fā)生的原則，除國家另有規(guī)定外，提取準備金或其它預提方式發(fā)生的費用均不得在稅前扣除。因此，對納稅人按照會計制度的規(guī)定預提的費用余額，在申報納稅時應作納稅調整，依法繳納企業(yè)所得稅。但在實際操作中有的地立稅務機關對企業(yè)所得稅稅前允許扣除的各項費用還是按權責發(fā)生制原則執(zhí)行的，但如企業(yè)預提的各項費用超過三年以上仍未支付或仍未上繳的，應并入?yún)R算年度應納稅所得額，待實際支付或上繳時，在實際支付（上繳）年度稅前扣除。所以提醒財務人員還應具體關注各地稅務機關每年三月份的匯算清繳會議。

　?、凇Υ龜傎M用的處理

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：

　?、逡炎泐~提取折舊的固定資產的改建支出；

　?、孀馊牍潭ㄙY產的改建支出；

　?、绻潭ㄙY產的大修理支出；

　?、杵渌鼞斪鳛殚L期待攤費用的支出。

　　除此以外稅法規(guī)定將不允許在以后年度攤銷其它費用。

　?、?、防止公司已發(fā)生的成本費用跨年列支

　　年底結賬前應對所得預提、待攤費用項目進行清理，防止公司已發(fā)生的成本費用遺漏，防止造成跨年度費用入賬的情況，一般來說應盡量避免大額成本費用跨年度入賬，依稅法規(guī)定納稅人發(fā)生的費用應配比或應分配入當期申報扣除。納稅人某一納稅年度應申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。也就是說成本費用只能在所屬年度扣除，不能提前或結轉到以后年度扣除。因此提請財務部門在年底結前應上述會計科目應引起注意。

　?、?、結賬前所得稅扣除項目應注意

　?、?、職工福利費稅前扣除問題

　　2007年度的企業(yè)職工福利費，仍按計稅工資總額的14%計算扣除，未實際使用的部分，應累計計入職工福利費余額。2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調整增加應納稅所得額。（國稅函[2008]264號）

　?、?、應注意工資、職工教育經(jīng)費、工會列支與以舊法規(guī)定的變化；同時提醒注意的職工教育經(jīng)費的處理如有以前年度未用完的余額，也應參照上述福利費用的原則處理。按照先用余額、再按規(guī)定據(jù)實扣除的辦法進行稅務處理。

　?、搿⑿缕髽I(yè)所得稅法扣除政策有變動的部分

　?、?、職工教育經(jīng)費

　　舊法：外資企業(yè)按工資總額的1．5%；內資企業(yè)按計稅工資的1．5%；

　　新法：計提基數(shù)提高為工資薪金總額，而且扣除比例提高到2．5%，并規(guī)定可以將超過部分準予在以后納稅年度結轉；

　?、?、業(yè)務招待費

　　舊法：

　　外資：以當年銷售凈額為基數(shù)分為1500萬元上下兩個檔次、分5‰和3‰比例計提扣除；

　　以當年營業(yè)收入總額為基數(shù)分500萬元上下兩個檔次，分10%和5%比例計提扣除；

　　內資：以當年銷售（營業(yè)）收入為基數(shù)，將收入分為1500萬元上下兩個檔次分5‰和3‰比例計提扣除；

　　新法：規(guī)定業(yè)務招待費采用按實際發(fā)生額60%，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰的扣除；

　　③、廣告費和業(yè)務宣傳費

　　舊法：外資企業(yè)廣告費扣除比例據(jù)實扣除；內資企業(yè)一般不超過銷售（收入）的2%，超過部分可無限期結轉。

　　外資企業(yè)業(yè)務宣傳費比例沒有限制性規(guī)定；內資不超過銷售（營業(yè)）收入5‰可扣除，超過部分當年不得扣除，以后年度也不得扣除。

　　新法：將廣告費和業(yè)務宣傳費合并，將扣除標準統(tǒng)一為當年銷售（營業(yè)）收入的15%，并可以向以后年度無限期結轉扣除；

　?、?、公益捐贈

　　舊法：外資企業(yè)的公益性捐贈可以全額扣除；內資當年應納稅所得額的1.5%；

　　新法：將扣除標準計提基數(shù)統(tǒng)一為年度會計利潤總額、扣除比例統(tǒng)一為12%。

　?、?、注意國家稅務總局《關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）變化

　?、?、所得稅收入確認的原則：必須遵循權責發(fā)生制原則和實質重于形式的原則；

　?、凇⑵髽I(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。

　?、?、注意國務院《關于支持汶川地震災后恢復建政策措施的意見》（國發(fā)[2008]21號）的重要精神：

　　鼓勵社會各界支持抗震救災和災后恢復重建：

　?、?、對單位和個體經(jīng)營者將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災地區(qū)的，免征增值稅、城市維護建設稅及教育費附加。

　?、?、對企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，允許在當年企業(yè)所得稅前和當年個人所得稅前全額扣除。

　?、?、財產所有人將財產（物品）捐贈給受災地區(qū)所書立的產權轉移書據(jù)免征應繳納的印花稅。

　?、?、對專項用于抗震救災和災后恢復重建、能夠提供抗震救災證明的新購特種車輛，免征車輛購置稅。

　　㈩、存貨損失處理要區(qū)分：

　　1、存貨跌價損失的處理

　　《企業(yè)會計準則第1號——存貨》第十五條規(guī)定，資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。同時第十九條還規(guī)定，資產負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應當恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益。

　　計提存貨跌價準備雖然符合會計信息質量要求，但因此而導致的存貨賬面價值下降，當期利潤減少，在計算企業(yè)所得稅時稅法并不認可。依《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，未經(jīng)核定的準備金支出不得扣除。及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條進一步明確，企業(yè)的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎，即以企業(yè)取得該項資產時實際發(fā)生的支出為計稅基礎。企業(yè)持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。也就是說，按照稅法的規(guī)定，資產的減值在轉化為實質性損失之前，是不允許稅前扣除的，即其計稅基礎不會因減值準備的提取而發(fā)生變化，從而造成資產的賬面價值與其計稅基礎之間產生暫時性差異。再上述存貨跌價準備是暫時性差異會減少未來期間的應納稅所得額和應繳所得稅額，屬于可抵扣暫時性差異，在會計處理上對符合可抵扣暫時性差異的確認條件時，應確認相關的遞延所得稅資產，從而行成了會計與稅收在對存貨跌價處理產生差異。

　　2、盤盈（虧）存貨之處理

　?、?、企業(yè)存貨、固定資產盤盈的處理

　　企業(yè)盤盈的各種材料、產成品、庫存商品等存貨，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記“待處理財產損溢”科目。

　?、?、企業(yè)存貨、固定資產盤虧的處理

　　存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應作為待處理財產損溢進行核算。按管理權限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行處理：

　?、?、屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺，應先扣除殘料價值、可以收回的保險賠償和過失人賠償，將凈損失計入管理費用。

　?、?、屬于自然災害等非常原因造成的存貨毀損，應先扣除處置收入（如殘料價值）、可以收回的保險賠償和過失人賠償，將凈損失計入營業(yè)外支出。

　?、?、具體會計處理：

　　盤虧、毀損的各種材料、產成品、庫存商品等存貨，盤虧的固定資產，借記本科目，貸記“原材料”、“庫 存商品”、“固定資產”等科目。材料、產成品、商品采用計劃成本（或售價）核算的，還應同時結轉成本差異。涉及增值稅的，還應進行相應處理。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務院令[1993]第134號）第十條規(guī)定非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1993]第38號）第二十一條規(guī)定“條例第十條所稱非正常損失，是指生產經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括：㈠自然災害損失；㈡因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉爛變質等損失；㈢其它非正常損失。”如果屬于正常盤虧不需要作進項稅額轉出。

　?。ㄊ唬?、別忘技術開發(fā)費用項目加計扣除的申請

　　依《所得稅法實施條例》第九十五條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第三十條第㈠項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。從我們目前實務面來看企業(yè)在一個納稅年度實際發(fā)生的下列技術開發(fā)費項目：包括新產品設計費，工藝規(guī)程制定費，設備調整費，原材料和半成品的試制費，技術圖書數(shù)據(jù)費，未納入國家計劃的中間買驗費，研究機構人員的工資，用于研究開發(fā)的儀器、設備的折舊，委托其它單位和個人進行科研試制的費用，與新產品的試制和技術研究直接相關的其它費用，在按規(guī)定實行100％扣除基礎上，允許再按當年實際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。如當年度實際發(fā)生的技術開發(fā)費當年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應納稅所得額中結轉抵扣，抵扣的期限最長不得超過五年。同時我們了解到，由于目前受金融風爆的影響，大部分企業(yè)都面對如此考驗，各地政府為了確保經(jīng)濟不能波動太大，紛紛使出各自解數(shù)，其中降低稅收成本已成為為企業(yè)解困的有效方式，但國家對稅率和扣除項目都已有所得稅法明確規(guī)定，所以大部地區(qū)政府職能部門力推企業(yè)盡最大努力申請技術研發(fā)費用加計扣除項目。如果企業(yè)能申請到技術費用的立項則對公司在成本費用降低策略上將是十分重大的成就。

　　但應關注最近國家稅總局發(fā)布的《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法[試行]》的通知(國稅發(fā)[2008]116號)辦法對以前稅法及其法規(guī)對研究開發(fā)活動、創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品(服務)進一步作了明確。該辦法所指：

　?、?、研究開發(fā)活動是指指企業(yè)為獲得科學與技術(不包括人文、社會科學)新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品(服務)而持續(xù)進行的具有明確目標的研究開發(fā)活動；

　?、?、創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品(服務)是指企業(yè)通過研究開發(fā)活動在技術、工藝、產品(服務)方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本地區(qū)(省、自治區(qū)、直轄市或計劃單列市)相關行業(yè)的技術、工藝領先具有推動作用，不包括企業(yè)產品(服務)的常規(guī)性升級或對公開的科研成果直接應用等活動(如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等)。

　　這一辦法的出臺對企業(yè)公司申請技術研發(fā)立項帶來了一定的困難，但只要企業(yè)符合上述的規(guī)定還是可以償試一下，如果能夠成功申請則研發(fā)費用將會產生50%的加計扣除。

　　同時同時依目前江蘇省蘇州市《蘇州市外商投資企業(yè)和外國企業(yè)技術開發(fā)費稅前扣除的具體操辦法》操作流程如下：

　?、?、向科技主管部門申報

　　企業(yè)進行技術開發(fā)必須先向各地的科技主管部門申報,編制技術項目開發(fā)計劃和技術開發(fā)費預算,填寫《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)科技項目計劃設計書》(一式三份)。各地科技主管部門初審后,上報蘇州市科委審批；市區(qū)企業(yè)直接向蘇州市科委申報。符合條件的項目,蘇州市科委于每年6月、12月分兩次出具《符合新產品、新技術、新工藝條件的建議函》(一式三份)。

　?、?、向所在地主管稅務機關提出享受技術開發(fā)費抵扣優(yōu)惠政策的申請

　　企業(yè)技術開發(fā)項目立項后,應及時向所在地主管稅務機關提出享受技術開發(fā)費抵扣優(yōu)惠政策的申請,并同時附送以下數(shù)據(jù):

　　1、營業(yè)執(zhí)照副本復印件；

　　2、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)科技項目計劃設計書；

　　3、《符合新產品、新技術、新工藝條件的建議函》；

　　4、公司董事會決議；

　　5、主管稅務機關要求的其它數(shù)據(jù)。

　　各地主管稅務機關對上述資料審核無誤后,及時報蘇州市國家稅務局,由市局審核確認后,下發(fā)《蘇州市國家稅務局技術開發(fā)項目確認書》。若企業(yè)年度中間對上述有關內容進行調整,應及時將調整的內容分別報主管稅務機關和科技主管部門審核,

　?、?、向所在地主管稅務機關提出抵扣應納稅所得額的申請報告

　　年度終了后三個月內,企業(yè)要根據(jù)報經(jīng)省轄市國稅局下達的技術開發(fā)項目確認書、企業(yè)當年度和上年度實際發(fā)生的技術開發(fā)費及增長比例等情況,向所在地主管稅務機關提出抵扣應納稅所得額的申請報告,并附送下列資料。

　　1、省轄市國稅局下達的技術開發(fā)項目確認書；

　　2、外商投資企業(yè)技術開發(fā)費稅前抵扣申請審批表；

　　3、上年度會計師事務所審計報告及納稅年度會計決算報告；

　　4、納稅年度所得稅申報表；

　　5、技術開發(fā)費實際發(fā)生額明細表；

　　6、主管稅務機關要求的其它數(shù)據(jù)。