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土地增值稅的納稅籌劃技巧

來源: 編輯: 2009/01/15 11:38:01 字體:

  2007年2月1日,國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》,開始對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的交納由先前的“預征制”轉(zhuǎn)為“清算制”。土地增值稅的清算對房地產(chǎn)市場,對股市,對房價都產(chǎn)生不同程度的影響。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅費中,土地增值稅占有較大的比重,它稅率高、稅負重,因此,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對土地增值稅的籌劃就顯得尤為重要。筆者擬從以下4個方面對土地增值稅籌劃技巧進行探討。

  一、分散收入籌劃法

  由于土地增值稅采用的是以增值額為基礎(chǔ)的超額累進稅制,因此土地增值稅籌劃最關(guān)鍵的一點就是合理合法地控制、降低增值額。增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除扣除項目的金額的余額。因此如何合理、合法地分散收入,便成了降低稅負的關(guān)鍵。在房地產(chǎn)行業(yè)中,分散收入的常用方法有:

  1.將可以分開單獨計價的部分從整個房地產(chǎn)中分離

  假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準備出售一幢寫字樓,寫字樓的市場價值是500萬元,其所含各種附屬設(shè)備的價格約為100萬元。如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時,對寫字樓的價格和附屬設(shè)備的價格不加區(qū)分,而是將全部金額600萬元以房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格的形式在合同上體現(xiàn),則相同條件下的增值額會增加100萬元,相應地應納稅額也就會增大。但是如果該企業(yè)和購買者簽訂合同時,僅在合同上注明500萬元的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格,同時簽訂一份附屬辦公設(shè)備購銷合同,可以使得增值額變小,節(jié)省應繳納的土地增值稅稅額,而且由于購銷合同適用0.3‰的印花稅稅率,比產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)適用的0.5‰稅率要低,還可以節(jié)省印花稅,降低了企業(yè)的稅負。

  2.分別簽訂購房合同和裝飾裝潢合同

  當所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備及進行裝潢、裝飾時,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)便可以和購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同;當附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)再和購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同,這樣該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅,而第二份合同上注明的金額屬于營業(yè)稅征稅范圍,不用計征土地增值稅。營業(yè)稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多,這樣就使得納稅人的應納稅額有所減少,達到了降低稅負的目的。

  3.利用分別核算法分散收入

  稅法規(guī)定,納稅人建造普通標準住宅出售,如果增值率小于20%免征土地增值稅。同時,稅法還規(guī)定,納稅人既建造普通標準住宅又從事其他房地產(chǎn)開發(fā)項目的,應當分別核算增值額,不分別核算增值額或不能準確核算增值額的,其建造的普通標準住宅不享受免稅待遇。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如果既建造普通標準住宅又從事其他房地產(chǎn)開發(fā)項目,分別核算與不分別核算稅負大不相同。

  案例:某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),當年房地產(chǎn)開發(fā)收入為2億,其中普通標準住宅銷售額為1.2億元,豪華住宅的銷售額為8 000萬元。稅法規(guī)定可扣除項目的金額為1.4億元,其中普通標準住宅可扣除項目的金額為10 050萬元,豪華住宅的可扣除項目的金額為3 950萬元。

  不分別核算應納土地增值稅時:增值率=(20 000-14 000)÷14 000×100%=42.9%,

  適用稅率為30%,應納土地增值稅=(20 000-14 000)×30%=1 800(萬元)。

  分別核算時:

  普通住宅:增值率=(12 000-10 050)÷10 050×100%=19.4%.

  稅法規(guī)定,納稅人建造普通標準住宅出售,如果增值率小于20%免征土地增值稅。

  所以應納土地增值稅=0(萬元)。

  豪華住宅:增值率=(8 000-3 950)÷3 950×100%=103%.

  適用稅率為50%,應納土地增值稅=(8 000-3 950)×50%-3 950×15%=1432.5(萬元)。

  二者合計應納土地增值稅1 432.5萬元。

  分別核算比不分別核算少支出稅金=1 800-1 432.5=367. 5(萬元)。

  二、“臨界點”籌劃法

  土地增值稅計算中增值率的高低決定了適用稅率的高低。增值率取決于房地產(chǎn)開發(fā)收入和扣除項目金額。降低增值率的方法有兩種:一是合理定價,通過適當降低價格可以減少增值額,降低土地增值稅的適用稅率,從而減輕稅負。但是,價格的降低會減少企業(yè)的收益。二是增加扣除額。納稅人應當通過事先測算,制定最佳銷售價格,達到降低稅負,綜合經(jīng)濟效益最佳的目的。企業(yè)可以分以下兩種情況進行測算:

  1.享受起征點的稅收優(yōu)惠而制定的銷售價格

  假定某房地產(chǎn)開發(fā)商建成一批商品房待售,除銷售稅金及附加外的全部允許扣除項目的金額為500萬元,則當銷售這批商品房的價格為x時,相應的銷售稅金及附加為:

  5%×(1+7%+3%)x=5. 5% x.式中,5%為營業(yè)稅;7%為城市維護建設(shè)稅;3%為教育費附加;

  這時,其全部允許扣除項目金額為:500+5. 5% x.

  根據(jù)有關(guān)起征點的規(guī)定,企業(yè)享受起征點稅收優(yōu)惠的最高售價應滿足:

  x=(500+5. 5% x)×(1+20%)。

  解以上方程,得x=642.40.即當售價為642. 40萬元時,增值率為0%,此時,全部允許扣除項目金額=500+5. 5%×642. 40=535. 33(萬元)。

  也就是說,開發(fā)商只有將其銷售額控制在642.40萬元以內(nèi),才能享受到免征土地增值稅的稅收優(yōu)惠,否則將全額征稅。

  2.通過提高售價達到增加收益的目的

  當增值率略高于20%時,即應適用“增值率在50%以下,稅率為30%”的規(guī)定。沿用上例,假定此時的售價為642. 40+y(式中y為提高的售價);相應的允許扣除項目金額應當提高5. 5% y(為銷售稅金及附加的增加額),

  這時,全部允許扣除項目的金額=535. 33+5. 5% y;

  增值額=(642.40+y)-(535.33+5. 5% y)=107.07+94.5% y;

  企業(yè)應交納的土地增值稅=(107.07+94. 5% y)×30%=32.12+0. 28 y.

  若企業(yè)欲使提高售價帶來的收益超過因突破起征點而新增加的稅收,就必須使y>32.12+0.28y

  即y > 44.61.

  此時的售房價格最少應為:642.40+44.61=687.01(萬元)。

  也就是說,只有售房價格高于687.01萬元時,企業(yè)才能達到通過提高售價獲取更大收益的目的。

  三、建房方式籌劃法

  1.合作建房方式

  稅法規(guī)定,對于一方出地一方出資的雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅。但如果建成后轉(zhuǎn)讓的,則屬于征收土地增值稅的范圍。根據(jù)這一政策,可作納稅籌劃如下:

  假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購得一塊土地的使用權(quán)準備修建住宅,則該企業(yè)可以預收購房者的購房款作為合作建房的資金,這樣從形式上就符合了一方出土地、一方出資金的條件。一般而言,一幢住房中土地支付價所占比例應該比較小,這樣房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)分得的房屋就較少,大部分由出資金的用戶分得自用。在該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售出剩余部分住房前,各方都不用繳納土地增值稅,只有在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)住房建成后轉(zhuǎn)讓屬于自己的那部分住房時,才就這一部分繳納土地增值稅,從而達到降低稅負的目的。

  2.代建房方式

  稅法規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進行房地產(chǎn)的開發(fā),開發(fā)完成后向客戶收取代建收入,該收入不屬于房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移,屬于勞務(wù)收入性質(zhì),故不屬于土地增值稅征稅范圍,而屬于營業(yè)稅的征稅范圍。由于建筑行業(yè)營業(yè)稅適用的是3%的比例稅率,稅負顯然比土地增值稅的30%~60%的四級超率累進稅率要低得多。因此,如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)之初便能確定最終的購買用戶,簽訂建房合同,就完全可以采用代建房方式進行開發(fā),而不采用稅負較重的開發(fā)后銷售方式。這時,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以用客戶的名義取得土地使用權(quán)和購買各種材料設(shè)備,也可以通過協(xié)商由客戶自己取得和購買,只要注意從最終形式上看房地產(chǎn)權(quán)屬沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移便可以了。

  四、費用轉(zhuǎn)移籌劃法

  房地產(chǎn)開發(fā)費用中的利息支出是按房地產(chǎn)項目直接成本的一定比例扣除。但管理費用、銷售費用是按實際支出數(shù)扣除的,如果不事先籌劃,往往會造成不同項目負擔費用的高低不同,從而使不同項目增值率不同,造成多交稅。這就需要事前籌劃?;I劃時,把總部的一些人員分流到或兼職于每一個具體房地產(chǎn)項目中去。例如,總部某處室領(lǐng)導兼某房地產(chǎn)項目的負責人,在不影響總部工作的同時參加該項目的管理,那么此人的有關(guān)費用可以分攤到房地產(chǎn)開發(fā)成本中去,既減少了期間費用,又增大了房地產(chǎn)的開發(fā)成本。房地產(chǎn)開發(fā)公司在不增加開支的情況下,可以增大土地增值稅允許扣除項目金額。

責任編輯:第五種族精靈

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