進項稅額的會計處理
（一） 購進貨物或應稅勞務和進口貨物的進項稅額
1、購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，是指向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入農(nóng)業(yè)初級產(chǎn)品。
例1：某納稅人從某農(nóng)場購入水果5噸，支付買價10000元。該批水果銷售時的含稅銷售價格定為2500元/噸。其進項稅額=10000元×10%=1000元。會計分錄為：
借：商品采購 9000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1000
貸：銀行存款 10000
2、購進其他非固定資產(chǎn)貨物。納稅人購進其他非固定資產(chǎn)貨物的進項稅額為銷貨方開具增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
3、進口非固定資產(chǎn)貨物。進口非固定資產(chǎn)貨物的進項稅額，為海關開具的完稅憑證上注明的增值稅額。
例3：甲納稅人進口鋼板100噸，價款200000元，海關征收關稅50000元，增值稅42500元，貨物已驗收入庫，這批鋼板的計劃價格為2600元/噸。會計分錄為：
（1）借：材料采購 250000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 42500
貸： 銀行存款 292500
（2）借： 原材料 260000
貸： 材料采購 250000
材料成本差異 10000
4、購進應稅勞務。納稅人購進應稅勞務的進項稅額，為勞務提供者開具加工費或修理費增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
5、購進或進口固定資產(chǎn)貨物。納稅人購進或進口固定資產(chǎn)貨物，無論是否收到增值稅抵扣憑證，都不能抵扣進項稅額。因此，其支付的進項稅額應并入固定資產(chǎn)價值，在固定資產(chǎn)科目核算。（例略）
（二） 接受代銷貨物的進項稅額
納稅人受托代銷商品所接受代銷貨物，在貨物接受時，可暫不計算進項稅額，也不進行進項稅額的會計處理，待開出代銷貨物結算清單，并收到委托人專用發(fā)票時再進行進項稅額的會計處理。
例5：同例8、例9相聯(lián)系，乙納稅人將接受甲納稅人委托代銷的洗衣機100臺全部售出，全部銷售價款為80000元，銷項稅額為13600元。開出代銷商品結算清單，并收到甲納稅人開具的增值稅專用發(fā)票。會計分錄為：
1、接受商品時，按雙方合同確定的含稅售價
借： 受托代銷商品 93600
貸： 代銷商品款 93600
2、收到增值稅專用發(fā)票，同時付款時
借：應付帳款 80000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 13600
貸：銀行存款 93600
（三）接受投資、捐贈貨物的進項稅額
納稅人接受投資、捐贈取得的貨物，其進項稅額也是投資者或捐贈者開具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
（四）不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額
《暫行條例》和《實施細則》規(guī)定，納稅人將外購的貨物或應稅勞務用于非應稅項目、用于免稅項目、用于集體福利或者個人消費以及遭受非正常損失的，其進項稅額都不得從銷項稅額中抵扣。但是，由于貨物或應稅勞務在購進時，，尚不能確定它們的具體用途，因而，往往是對購進的貨物或應稅勞務的進項稅額，先行從購進時所屬納稅期的銷項稅額中做了抵扣，但在發(fā)生這些不應從銷項稅額中抵扣進項稅額的行為時，應作不得抵扣的會計處理。這就需要按規(guī)定在發(fā)生這些行為的納稅期內(nèi)，將不應抵扣的貨物或應稅勞務的進項稅額計算出來，并在當期進項稅額中扣減，具體應區(qū)分以下情況進行處理。
1、用于固定資產(chǎn)在建工程、集體福利或者個人消費。用于固定資產(chǎn)在建工程的購進貨物或應稅勞務，不是以是否在“在建工程”科目核算為界限的，納稅人對建筑物進行修繕、裝飾等支出，即使不應在“在建工程”科目中核算，其支出中的外購貨物或應稅勞務，也屬于稅法規(guī)定的用于固定資產(chǎn)在建工程。同樣，用于集體福利和個人消費的購進貨物或應稅勞務，即使不在“應付工資”、“應付福利費”或“盈余公積”科目中核算，其進項稅額，也不能從銷項稅額中抵扣。
例7：乙納稅人將本店庫存裝修材料一批，用于本店辦公室裝修，該批裝修材料的原始進價無從查找，企業(yè)按售價結轉(zhuǎn)成本10000元，同時分攤進銷差價2000元。根據(jù)《實施細則》規(guī)定，因該批裝飾材料在當初購進時的進項稅額無法準確核定，故可按其結轉(zhuǎn)的實際成本計算不得抵扣的進項稅額。不得抵扣的進項稅額為（10000-2000）×17%=1360（元）。會計分錄為：
借：待攤費用 11360
貸：庫存商品 10000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 1360
同時，借：商品進銷差價 2000
貸：待攤費用 2000
2、非正常損失。非正常損失的購進貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額，一般都已在以前的納稅期作了抵扣。發(fā)生損失后，一般很難核實所損失的貨物是在過去何時購進的。其原始進價和進項稅額也無法準確核定，因此，應按我們在例25中介紹的原則，即按貨物的實際成本計算不得抵扣的進項稅額。對于損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品中耗用外購貨物或應稅勞務的實際成本，還需參照企業(yè)近期的成本資料加以計算。（例略）
3、用于免稅項目、非應稅項目。用于免稅項目、非應稅項目的貨物或應稅稅勞務，其不得抵扣的進項稅額，在一般情況下，可以按企業(yè)的實際購進價格或結轉(zhuǎn)的實際成本計算。有的企業(yè)，如商業(yè)企業(yè)，由于其經(jīng)營的貨物品種繁多，企業(yè)往往把商品分成幾個大類，按大類核算銷售成本，大類中某項免稅貨物的實際成本無從查找，這樣用于免稅項目貨物的進項稅額也就無法準確計算。對類似問題，《實施細則》中專門做了規(guī)定，其不得抵扣的進項稅額可以按以下公式計算：（例略）
不得抵扣的進項稅額=當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業(yè)額的合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額合計當月全部進項稅額
1、購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。購進免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，是指向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入農(nóng)業(yè)初級產(chǎn)品。
例1：某納稅人從某農(nóng)場購入水果5噸，支付買價10000元。該批水果銷售時的含稅銷售價格定為2500元/噸。其進項稅額=10000元×10%=1000元。會計分錄為：
借：商品采購 9000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1000
貸：銀行存款 10000
2、購進其他非固定資產(chǎn)貨物。納稅人購進其他非固定資產(chǎn)貨物的進項稅額為銷貨方開具增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
3、進口非固定資產(chǎn)貨物。進口非固定資產(chǎn)貨物的進項稅額，為海關開具的完稅憑證上注明的增值稅額。
例3：甲納稅人進口鋼板100噸，價款200000元，海關征收關稅50000元，增值稅42500元，貨物已驗收入庫，這批鋼板的計劃價格為2600元/噸。會計分錄為：
（1）借：材料采購 250000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 42500
貸： 銀行存款 292500
（2）借： 原材料 260000
貸： 材料采購 250000
材料成本差異 10000
4、購進應稅勞務。納稅人購進應稅勞務的進項稅額，為勞務提供者開具加工費或修理費增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
5、購進或進口固定資產(chǎn)貨物。納稅人購進或進口固定資產(chǎn)貨物，無論是否收到增值稅抵扣憑證，都不能抵扣進項稅額。因此，其支付的進項稅額應并入固定資產(chǎn)價值，在固定資產(chǎn)科目核算。（例略）
（二） 接受代銷貨物的進項稅額
納稅人受托代銷商品所接受代銷貨物，在貨物接受時，可暫不計算進項稅額，也不進行進項稅額的會計處理，待開出代銷貨物結算清單，并收到委托人專用發(fā)票時再進行進項稅額的會計處理。
例5：同例8、例9相聯(lián)系，乙納稅人將接受甲納稅人委托代銷的洗衣機100臺全部售出，全部銷售價款為80000元，銷項稅額為13600元。開出代銷商品結算清單，并收到甲納稅人開具的增值稅專用發(fā)票。會計分錄為：
1、接受商品時，按雙方合同確定的含稅售價
借： 受托代銷商品 93600
貸： 代銷商品款 93600
2、收到增值稅專用發(fā)票，同時付款時
借：應付帳款 80000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 13600
貸：銀行存款 93600
（三）接受投資、捐贈貨物的進項稅額
納稅人接受投資、捐贈取得的貨物，其進項稅額也是投資者或捐贈者開具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。（例略）
（四）不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額
《暫行條例》和《實施細則》規(guī)定，納稅人將外購的貨物或應稅勞務用于非應稅項目、用于免稅項目、用于集體福利或者個人消費以及遭受非正常損失的，其進項稅額都不得從銷項稅額中抵扣。但是，由于貨物或應稅勞務在購進時，，尚不能確定它們的具體用途，因而，往往是對購進的貨物或應稅勞務的進項稅額，先行從購進時所屬納稅期的銷項稅額中做了抵扣，但在發(fā)生這些不應從銷項稅額中抵扣進項稅額的行為時，應作不得抵扣的會計處理。這就需要按規(guī)定在發(fā)生這些行為的納稅期內(nèi)，將不應抵扣的貨物或應稅勞務的進項稅額計算出來，并在當期進項稅額中扣減，具體應區(qū)分以下情況進行處理。
1、用于固定資產(chǎn)在建工程、集體福利或者個人消費。用于固定資產(chǎn)在建工程的購進貨物或應稅勞務，不是以是否在“在建工程”科目核算為界限的，納稅人對建筑物進行修繕、裝飾等支出，即使不應在“在建工程”科目中核算，其支出中的外購貨物或應稅勞務，也屬于稅法規(guī)定的用于固定資產(chǎn)在建工程。同樣，用于集體福利和個人消費的購進貨物或應稅勞務，即使不在“應付工資”、“應付福利費”或“盈余公積”科目中核算，其進項稅額，也不能從銷項稅額中抵扣。
例7：乙納稅人將本店庫存裝修材料一批，用于本店辦公室裝修，該批裝修材料的原始進價無從查找，企業(yè)按售價結轉(zhuǎn)成本10000元，同時分攤進銷差價2000元。根據(jù)《實施細則》規(guī)定，因該批裝飾材料在當初購進時的進項稅額無法準確核定，故可按其結轉(zhuǎn)的實際成本計算不得抵扣的進項稅額。不得抵扣的進項稅額為（10000-2000）×17%=1360（元）。會計分錄為：
借：待攤費用 11360
貸：庫存商品 10000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 1360
同時，借：商品進銷差價 2000
貸：待攤費用 2000
2、非正常損失。非正常損失的購進貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額，一般都已在以前的納稅期作了抵扣。發(fā)生損失后，一般很難核實所損失的貨物是在過去何時購進的。其原始進價和進項稅額也無法準確核定，因此，應按我們在例25中介紹的原則，即按貨物的實際成本計算不得抵扣的進項稅額。對于損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品中耗用外購貨物或應稅勞務的實際成本，還需參照企業(yè)近期的成本資料加以計算。（例略）
3、用于免稅項目、非應稅項目。用于免稅項目、非應稅項目的貨物或應稅稅勞務，其不得抵扣的進項稅額，在一般情況下，可以按企業(yè)的實際購進價格或結轉(zhuǎn)的實際成本計算。有的企業(yè)，如商業(yè)企業(yè)，由于其經(jīng)營的貨物品種繁多，企業(yè)往往把商品分成幾個大類，按大類核算銷售成本，大類中某項免稅貨物的實際成本無從查找，這樣用于免稅項目貨物的進項稅額也就無法準確計算。對類似問題，《實施細則》中專門做了規(guī)定，其不得抵扣的進項稅額可以按以下公式計算：（例略）
不得抵扣的進項稅額=當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業(yè)額的合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額合計當月全部進項稅額
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