小型商貿(mào)企業(yè)委托加工是優(yōu)選

　　某市一家商行是增值稅一般納稅人，從事印刷紙張及輔料的批發(fā)、零售業(yè)務(wù)，沒有印刷設(shè)備和從事印刷生產(chǎn)的能力。2006年，該市稅務(wù)部門對這家企業(yè)進行稅務(wù)稽查時發(fā)現(xiàn)，該商行為了招攬生意，先將其印刷紙張、輔料等商品賒銷給一些小印刷廠或經(jīng)營中間人。這些小印刷廠、中間人將賒購的材料加工為印刷成品后，出售給第三方購貨人后。再由該商行為第三方購貨人代開賒銷商品金額范圍之內(nèi)的增值稅專用發(fā)票（因小印刷廠、經(jīng)營中間人不具備增值稅一般納稅人資格而不能使用增值稅專用發(fā)票），發(fā)票上的貨物名稱為印刷品。第三方購貨人將貨款直接使用銀行轉(zhuǎn)賬方式支付給該商行，抵減小印刷廠、中間人原先賒欠的貨款。不足或超出的貨款，由該商行直接向小印刷廠、經(jīng)營中間人收取或以貨補足差額。

　　該商行在此項業(yè)務(wù)的財務(wù)處理中，記賬憑證上記錄銷售印刷紙張、輔料等商品收入，記賬憑證附件中則附有代開的增值稅專用發(fā)票和出售印刷紙張、輔料等商品的相關(guān)原始資料，記賬憑證中所計提的增值稅銷項稅額與所附的增值稅專用發(fā)票的銷項稅額一致。并且該商行每月向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門申報的納稅資料中，都有為他人虛開代開增值稅專用發(fā)票的銷項稅額和其他具體、詳細的明細資料。

　　最終該市稅務(wù)部門認(rèn)定，該商行在2003年至2005年3月期間，為他人虛開代開398份增值稅專用發(fā)票的違法事實。虛開專用發(fā)票的票面金額114.71萬元、銷項稅額19.5萬元。按照《國家稅務(wù)總關(guān)于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕192號）文件第二條規(guī)定，稅務(wù)部門作出了按票面所列貨物的適用稅率全額補征增值稅款19.5萬元、加收滯納金4萬余元和處以一定數(shù)額罰款的處理。同時，稅務(wù)部門也對此案涉及的小印刷廠、經(jīng)營中間人進行了立案檢查，查補增值稅款7.6萬元、加收滯納金和處以一定數(shù)額的罰款。

　　其實，如果該商行一開始從稅務(wù)籌劃的長遠利益出發(fā)，在經(jīng)營此項業(yè)務(wù)之前，采用符合稅法規(guī)定的委托加工方式進行詳細周到的策劃，不僅不會出現(xiàn)上述的涉稅法律風(fēng)險，還可以招攬生意，進一步做大做強企業(yè)，甚至還會降低企業(yè)所得稅的稅負。

　　根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二條第二款又規(guī)定：條例第一條所稱加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業(yè)務(wù)。

　　依據(jù)上述規(guī)定，小印刷廠接受到第三方購貨人的加工印刷業(yè)務(wù)后，只需先與該商行協(xié)商妥當(dāng)利益分配，將此加工業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓給該商行。小印刷廠再與該商行簽訂委托加工合同，由商行提供主要的印刷紙張、輔料等原材料，并委托小印刷廠進行此項業(yè)務(wù)產(chǎn)品的印刷加工。完工后，由商行提貨再發(fā)送給第三方購貨人，由商行開具增值稅專用發(fā)票給第三方購貨人，并及時收回貨款。

　　小印刷廠因不具備增值稅一般納稅人資格，可直接到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門申請代開6%的增值稅專用發(fā)票給商行，收取加工費或經(jīng)營業(yè)務(wù)利益。

　　這樣，商行不僅不會承擔(dān)虛開代開發(fā)票的涉稅違法行為，還可享受抵扣加工費6%的進項稅額，并增加準(zhǔn)予企業(yè)所得稅前扣除的經(jīng)營成本，降低所得稅負擔(dān)。同時，小印刷廠也不需要承擔(dān)商行所提供的印刷紙張、輔料等貨物這部分收入的稅收負擔(dān)，更減少了企業(yè)所得稅（或個人所得稅）的應(yīng)稅收入。

　　如上述案例中，該商行在2003年至2005年，為他人虛開代開398份增值稅專用發(fā)票（以下簡稱前者）的價稅合計134.21萬元，其中商行提供的印刷紙張、輔料等原材料計93.947萬元、小印刷廠提供的加工費及輔助性材料計40.263萬元。如果該商行采用委托加工方式（以下簡稱后者）進行此項業(yè)務(wù)經(jīng)營，有如下三個明顯的效果：

　　1.增值稅方面籌劃前后的對比

　　（1）小印刷廠前者應(yīng)納增值稅134.21÷（1＋6%）×6%=7.6（萬元），后者應(yīng)納增值稅40.263÷（1＋6%）×6%=2.28（萬元），兩者差異稅額5.32萬元。同時，前者還要承擔(dān)處以所偷稅額50%至5倍以下的罰款，而后者沒有任何涉稅違法風(fēng)險。

　?。?）商行前者應(yīng)納增值稅額〔134.21÷（1＋17%）×17%〕－〔93.947÷（1＋17%）×17%〕=5.85（萬元），后者應(yīng)納增值稅額5.85－2.28=3.57（萬元），兩者差異稅額2.28萬元。同時，前者要承擔(dān)涉稅違法行為并處以一定數(shù)額的罰款，而后者沒有任何涉稅違法風(fēng)險。

　　2.企業(yè)所得稅方面籌劃前后的對比

　?。?）小印刷廠前者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個人所得稅）的收入總額為134.21÷（1＋6%）=126.61（萬元），后者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個人所得稅）的收入總額為40.263÷（1＋6%）=37.983（萬元），兩者應(yīng)納稅收入差異數(shù)額88.627萬元，并且前者還要承擔(dān)涉稅違法風(fēng)險。

　?。?）商行前者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個人所得稅）的收入總額為134.21÷（1＋17%）=114.71（萬元），后者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個人所得稅）的收入總額為93.947÷（1＋17%）=80.30（萬元），兩者差異數(shù)額34.41萬元，同時前者要承擔(dān)涉稅違法風(fēng)險。

　　采用委托加工方式籌劃，明顯規(guī)范了商行、小印刷廠和第三方購貨人三者之間的財務(wù)核算，也避免了第三方購貨人因取得虛開代開增值稅專用發(fā)票而進項稅額不允許抵扣所造成的損失，為企業(yè)合法經(jīng)營、做大做強創(chuàng)造了有利條件。

　　另外，商行與中間人之間，只要進行協(xié)商，簽訂雇傭合同聘任為職工，實行經(jīng)營業(yè)務(wù)與工資相掛鉤的考核辦法，每月預(yù)發(fā)基本工資，年終按效益結(jié)算。中間人承攬加工業(yè)務(wù)時，參照上面商行與小印刷廠的籌劃方案進行實際操作。這樣做不僅能體現(xiàn)出上面方案三個明顯的籌劃效果外，還能將發(fā)放給經(jīng)營中間人的工資在稅法規(guī)定的數(shù)額內(nèi)在企業(yè)所得稅前扣除，更加有利于降低商行的企業(yè)所得稅稅負。

　　當(dāng)然，在實際具體操作籌劃方案中，一定要謹(jǐn)慎細微，既要懂稅法具體規(guī)定又要熟悉業(yè)務(wù)經(jīng)營，不能出現(xiàn)絲毫差錯，否則會得不償失。