企業(yè)所得稅稅收籌劃――我國企業(yè)跨國經(jīng)營的稅收籌劃分析
一、我國企業(yè)跨國經(jīng)營存在的主要問題
（一）投資區(qū)域過于集中，且區(qū)域特色不夠明顯
80年代中期以來，我國的對(duì)外投資主要集中在港澳地區(qū)，最近幾年，主要集中于港澳地區(qū)和美國、歐盟、日本等20余個(gè)發(fā)達(dá)國家和地區(qū)。這種過于集中的地區(qū)分布、不但不利于分散風(fēng)險(xiǎn)，而且往往造成我國境外企業(yè)之間的相互競爭，競相壓價(jià)，不但損害了自身利益，也影響了國際市場的開拓與發(fā)展，而且損害我國企業(yè)的國際形象。
同時(shí)，我國企業(yè)沒有較好地把自己的技術(shù)優(yōu)勢與所投資國家和地區(qū)的產(chǎn)業(yè)政策、資源優(yōu)勢、市場條件和消費(fèi)水平結(jié)合起來，沒能形成獨(dú)具特色的投資優(yōu)勢。
?。ǘ┩顿Y規(guī)模有限，投資方式單一，融資渠道較少
眾所周知，我國跨國企業(yè)投資規(guī)模小，銷售收入不高。而且投資方式也較單一，目前在境外投資企業(yè)中，對(duì)外投資方式仍有78％屬于新建，兼并收購僅占22％，且經(jīng)營方式以合資為主，所有權(quán)的安排以少數(shù)股權(quán)居多。此外，從融資渠道上看，我國企業(yè)海外經(jīng)營活動(dòng)的規(guī)模亦受到很大限制。一般來說，大型跨國公司不是有自己的財(cái)務(wù)公司之類的非銀行金融機(jī)構(gòu)，就是在境內(nèi)外有密切聯(lián)系的金融伙伴，而我國從事海外投資經(jīng)營活動(dòng)的企業(yè)很少有自己的財(cái)務(wù)公司，又沒有對(duì)外擔(dān)保權(quán)與對(duì)外融資權(quán)，因此，很難在國內(nèi)外通過直接或間接融資渠道籌集資金，難以與國際市場中堪稱“航母”級(jí)大企業(yè)進(jìn)行市場份額的爭奪。
（三）沒有明確的跨國戰(zhàn)略投資目標(biāo)
跨國公司是一個(gè)全球化的經(jīng)濟(jì)組織，戰(zhàn)略投資是其海外投資的一大特點(diǎn)?？鐕揪惩馔顿Y是戰(zhàn)略投資，從長期利益出發(fā)，先立足，后發(fā)展，再扎根，目的是占領(lǐng)市場。這與個(gè)別中小企業(yè)尋求短期利益甚至欺詐行為形成鮮明的對(duì)比。跨國公司把母子公司看作一個(gè)整體，各子公司之間聯(lián)成一體，在全球范圍內(nèi)協(xié)調(diào)行動(dòng)，在全球范圍內(nèi)進(jìn)行資源的配置和產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。而我國企業(yè)在海外投資大多數(shù)是中小企業(yè)，缺乏真正的跨國經(jīng)營意識(shí)，一般只求“投資少、見效快”，缺乏打開國際市場的戰(zhàn)略目標(biāo)。總公司沒有統(tǒng)一的全球戰(zhàn)略，子公司之間是孤立的、分割式的經(jīng)營，各地的子公司不能聯(lián)成一體，各子公司僅與母公司進(jìn)行雙向聯(lián)系，整個(gè)公司沒有形成統(tǒng)一的全球網(wǎng)絡(luò)，子公司不能在全球范圍內(nèi)協(xié)調(diào)行動(dòng)，在全球范圍內(nèi)進(jìn)行資源配置和產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。
?。ㄋ模┕芾硭接邢蓿?wù)較差
我國許多企業(yè)跨國經(jīng)營管理不善，如母子公司關(guān)系沒有理順，行政性管理色彩很濃，基本上是粗放型管理，使海外子公司缺乏足夠的積極性及獨(dú)立靈活的市場應(yīng)變能力，從而使得成本中的管理費(fèi)用過高；一些企業(yè)的母公司尚不具備條件去有效地監(jiān)督海外企業(yè)的資金動(dòng)作狀況，子公司的財(cái)務(wù)狀況混亂。
二、跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的可行性分析
從以上分析可看出，我國企業(yè)跨國經(jīng)營目前還存在許多問題，這也表明我國企業(yè)的跨國經(jīng)營確實(shí)面臨不少的困難，而要解決這些問題，需要從多方面著手進(jìn)行。從財(cái)務(wù)的角度出發(fā)，進(jìn)行稅收籌劃則顯得十分必要和迫切。
稅收籌劃是指納稅人在稅法規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)事先進(jìn)行籌劃和安排，盡可能地取得節(jié)約稅收成本的稅收利益。目前，稅收籌劃已成為跨國公司財(cái)務(wù)管理中不可或缺的部分。如世界著名的利華公司，就專門聘用45名稅務(wù)專家進(jìn)行稅收籌劃，一年就為公司增加了數(shù)以百萬美元的收入。由于各國政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略等不盡相同，各國稅制之間存在著較大的差異，這些均為跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃提供了種種可能和可行性。
?。ㄒ唬└鲊g稅收制度的差異
世界各國都是根據(jù)本國的具體情況來制定符合其利益的稅收制度，因而在稅收制度上各國間存在一定差別，跨國企業(yè)可利用這些差異如選擇低稅地經(jīng)營等進(jìn)行有效的稅收籌劃。
1.納稅義務(wù)確定標(biāo)準(zhǔn)的差異。目前，世界各國在稅收管轄權(quán)方面根據(jù)各自的需要有不同的選擇。在行使的稅收管轄權(quán)中，對(duì)納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)存在較大的差別。
除公民身份的認(rèn)定均是以是否擁有某國國籍來判定外，對(duì)收入來源地和居民的判定標(biāo)準(zhǔn)，各國稅法均有自己的規(guī)定，如我國判定法人居民身份以總機(jī)構(gòu)所在地為準(zhǔn)，而美國卻是以注冊(cè)所在地為準(zhǔn)。所有這些不同的納稅規(guī)定，在客觀上都可以成為跨國經(jīng)營者，選擇最有利于自己的納稅制度和法律規(guī)定，以最小地承擔(dān)國際納稅義務(wù)的重要條件。
2，稅率的差異。有的國家稅率很高，稅負(fù)重。如瑞典、丹麥、比利時(shí)等國，稅率一般高達(dá)50％以上，而有的稅率很低如香港等地。這種稅率上的差別，無疑客觀上為跨國經(jīng)營者避重就輕的選擇創(chuàng)造了前提條件。目前許多發(fā)達(dá)國家的企業(yè)爭相到一些發(fā)展中國家來投資經(jīng)營，其中重要的一個(gè)原因就是受這些發(fā)展中國的低稅和稅收優(yōu)惠的吸引。
3.納稅基數(shù)上的差異。在計(jì)算應(yīng)納稅收入時(shí)，各國對(duì)費(fèi)用的確認(rèn)和分配，資產(chǎn)的計(jì)價(jià)等項(xiàng)目的規(guī)定往往有很大的差別。如在固定資產(chǎn)攤提、交際費(fèi)列支方面都存在較大的差異。
此外，各國在實(shí)行稅收優(yōu)惠政策方面也存在一定的差別。一般說來，發(fā)達(dá)國家稅收優(yōu)惠的重點(diǎn)放在高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約、環(huán)境的保護(hù)上。而發(fā)展中國家一般不如發(fā)達(dá)國家那么集中，稅收鼓勵(lì)的范圍相對(duì)廣泛得多，為了引進(jìn)外資和先進(jìn)技術(shù)，發(fā)展中國家往往對(duì)某一地區(qū)或某些行業(yè)給予普遍優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠政策相對(duì)要多一些。
可見，不同國家稅收制度的差異為跨國經(jīng)營的稅收籌劃提供了種種可能，跨國經(jīng)營者面對(duì)的稅收法規(guī)越復(fù)雜，稅收負(fù)擔(dān)差別越明顯，其進(jìn)行籌劃的余地就越大。
?。ㄈ┍芏惛鄣拇嬖?br>
避稅港是指為跨國經(jīng)營者取得所得或財(cái)產(chǎn)提供免稅和低稅待遇的國家和地區(qū)，為眾多跨國投資者所青睞。由于避稅港的稅負(fù)很輕，如百慕大對(duì)所得、股息、資本利得和銷售額不征收任何稅收，也不開征預(yù)提稅和遺產(chǎn)稅，因而成為跨國納稅人進(jìn)行稅收籌劃的理想場所。
（三）稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)的不斷拓寬
目前世界上國家與國家之間簽訂的雙邊稅收協(xié)定已有1000多個(gè)，我國目前已與63個(gè)國家簽訂避免雙重征稅協(xié)定。隨著全球化進(jìn)程的日益加快以及我國加入WTO，我國與世界其他國家所簽訂的稅收協(xié)定將會(huì)越來越多。由于稅收協(xié)定對(duì)締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇，所以跨國納稅人在選擇投資國時(shí)一定要注意這些國家對(duì)外締結(jié)協(xié)定的網(wǎng)絡(luò)情況。
?。ㄋ模┙?jīng)濟(jì)全球化提供了稅收籌劃的新環(huán)境
經(jīng)濟(jì)全球化下，貿(mào)易自由化和金融市場自由化，為跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃提供了更大的可能。國際資本流動(dòng)的加速和自由化，降低了資本成本，提高了稅收負(fù)擔(dān)在公司決策中的重要性，也因此加強(qiáng)了跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的意識(shí)。
三、跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的主要方法
?。ㄒ唬┻x擇有利的投資地點(diǎn)和組織形式
1.選擇有利的投資地點(diǎn)。在跨國經(jīng)營中，投資者除了要考慮基礎(chǔ)設(shè)施、原材料供應(yīng)、金融環(huán)境、技術(shù)和勞動(dòng)力供應(yīng)等常規(guī)因素外，不同地區(qū)的稅制差別也是重要的考慮因素。要充分利用不同國家和地區(qū)的稅制差異或區(qū)域性稅收傾斜政策，選擇整體稅負(fù)水平較低的地區(qū)或稅區(qū)進(jìn)行投資。如考慮被投資國對(duì)外資有無稅收優(yōu)惠政策?，F(xiàn)在大部分發(fā)展中國家為外資提供了低稅或免稅優(yōu)惠，而發(fā)達(dá)國家則一般實(shí)行內(nèi)外資同等稅收待遇政策。正因如此，我國企業(yè)對(duì)外投資自然以港澳地區(qū)、東南亞一帶居多，一些新興市場如中東、非洲、拉美也逐漸成為投資的熱點(diǎn)。同時(shí)，還應(yīng)考慮對(duì)外資企業(yè)的利潤的匯出有無限制。因?yàn)橐恍┌l(fā)展中國家，一方面以低所得稅甚至免稅來吸引外資，同時(shí)又對(duì)外資企業(yè)的利潤匯出實(shí)行限制。希望以此促使外商進(jìn)行再投資。此外，還應(yīng)考慮各國的預(yù)提稅稅率，由于多邊稅收協(xié)定可使締約國相互征收的預(yù)提稅大為降低，因此還必須注意東道國與我國之間是否簽訂了有關(guān)的稅收協(xié)定。
2.選擇有利的組織形式。進(jìn)行跨國經(jīng)營在確定了投資地點(diǎn)后，還需要選擇納稅優(yōu)惠的組織形式。首先，就分公司和子公司的選擇而言，子公司由于在國外是以獨(dú)立的法人身份出現(xiàn)，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇，而分公司由于是作為企業(yè)的組成部分之一派往國外，不能享受稅收優(yōu)惠。另外，子公司的虧損不能匯入母國企業(yè)，而分公司與總公司由于是同一法人企業(yè)，經(jīng)營過程中發(fā)生的虧損便可匯入總公司賬上。因此，跨國投資時(shí)，可根據(jù)所在國企業(yè)自身情況采取不同的組織形式達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。其次，就股份有限公司和合伙企業(yè)的選擇而言，許多國家對(duì)公司和合伙企業(yè)實(shí)行不同的稅收政策。例如，公司的營業(yè)利潤在本環(huán)節(jié)課征公司稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，投資者還要交納一道個(gè)人所得稅，而合伙企業(yè)營業(yè)利潤不征所得稅，只課征各個(gè)合伙人分得利潤的個(gè)人所得稅。因此，跨國經(jīng)營時(shí)應(yīng)充分考慮到這些。
（二）選擇有利的資本結(jié)構(gòu)和投資對(duì)象
企業(yè)的經(jīng)營資本通常由自有資本（權(quán)益）和借入資本（負(fù)債）構(gòu)成，各國稅法一般規(guī)定股息支付不作為費(fèi)用列支，只能在稅后利潤中分配，而利息支付則可作為費(fèi)用列支，允許從應(yīng)稅所得中扣減。因而企業(yè)就需要選擇自有資本與借入資本的適當(dāng)比例以獲得更多利益。另外，企業(yè)通過選擇融資租賃作為一項(xiàng)重要的籌資方式，可以迅速獲得所需的資產(chǎn)，保存企業(yè)的舉債能力，而且支付的租金利息也可按規(guī)定在所得稅前扣除，進(jìn)一步減少了納稅基數(shù)。對(duì)于投資對(duì)象的選擇，跨國經(jīng)營者應(yīng)著重了解投資國有關(guān)行業(yè)性的稅收優(yōu)惠及不同行業(yè)的稅制差別。
?。ㄈ┰O(shè)立國際控股公司、金融公司、投資公司等公司機(jī)構(gòu)
設(shè)立國際控股公司或國際金融公司及國際投資公司是當(dāng)今跨國公司進(jìn)行稅收籌劃的重要途徑之一?？鐕就ㄟ^在締約國、低稅國或避稅地設(shè)立此類公司，可以獲得少繳預(yù)提稅方面的利益，同時(shí)還由于子公司稅后所得不匯回，母公司可獲得延期納稅的好處，此外還可以較容易地籌集資本，調(diào)整子公司的財(cái)務(wù)狀況，如用一國子公司的利潤沖抵另一國子公司的虧損。如我國首鋼集團(tuán)通過在香港設(shè)立控股子公司就發(fā)揮了其卓著的籌資功能，同時(shí)也達(dá)到了減輕稅負(fù)的目的。其與中國化工進(jìn)出口總公司還都在海外設(shè)立了自己的金融公司，達(dá)到了降低資金成本，降低稅負(fù)的目的。
?。ㄋ模├藐P(guān)聯(lián)企業(yè)交易中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部轉(zhuǎn)讓交易確定的價(jià)格，通常不同于一般市場上的價(jià)格。國際關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)往往受跨國公司集團(tuán)利益的支配，不易受市場一般供求關(guān)系約束。而目前，在現(xiàn)代國際貿(mào)易中，跨國公司的內(nèi)部企業(yè)交易占有很大比例，因而可能通過利用其在世界范圍內(nèi)的高低稅收差異，借助轉(zhuǎn)移價(jià)格實(shí)現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，減輕公司的總體稅負(fù)，從而保證了整個(gè)公司系統(tǒng)獲得最大利潤。
?。ㄎ澹┍苊鈽?gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)
常設(shè)機(jī)構(gòu)是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定場所，包括管理場所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、作業(yè)場所等。目前，它已成為許多締約國判定對(duì)非居民營業(yè)利潤征稅與否的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于跨國經(jīng)營而言，避免了常設(shè)機(jī)構(gòu)，也就隨之避免了在該非居住國的有限納稅義務(wù)，特別是當(dāng)非居住國稅率高于居住國稅率時(shí)，這一點(diǎn)顯得更為重要，因而跨國經(jīng)營者可通過貨物倉儲(chǔ)、存貨管理、貨物購買、廣告宣傳、信息提供或其它輔助性營業(yè)活動(dòng)而并非設(shè)立一常設(shè)機(jī)構(gòu)，來達(dá)到在非居住國免予納稅的優(yōu)惠。又如對(duì)于建筑工地或安裝工程項(xiàng)目，由于不少國家間的稅收協(xié)定是分別按照持續(xù)時(shí)間12個(gè)月以上和6個(gè)月以上來判定其作為常設(shè)機(jī)構(gòu)，在這一情況下，跨國經(jīng)營者可通過精心安排施工力量，設(shè)法在那一期限前完工撤出，就可以達(dá)到避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)在該非居住國納稅的目的。
?。┻x擇有利的會(huì)計(jì)處理方法
如跨國經(jīng)營者在對(duì)于固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊會(huì)計(jì)處理時(shí)，采用加速折舊法，可達(dá)到早日收回固定資產(chǎn)投資，減少同期的利潤，延緩繳納所得稅的目的。而通過存貨計(jì)價(jià)方法的選擇使用也可達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
（一）投資區(qū)域過于集中，且區(qū)域特色不夠明顯
80年代中期以來，我國的對(duì)外投資主要集中在港澳地區(qū)，最近幾年，主要集中于港澳地區(qū)和美國、歐盟、日本等20余個(gè)發(fā)達(dá)國家和地區(qū)。這種過于集中的地區(qū)分布、不但不利于分散風(fēng)險(xiǎn)，而且往往造成我國境外企業(yè)之間的相互競爭，競相壓價(jià)，不但損害了自身利益，也影響了國際市場的開拓與發(fā)展，而且損害我國企業(yè)的國際形象。
同時(shí)，我國企業(yè)沒有較好地把自己的技術(shù)優(yōu)勢與所投資國家和地區(qū)的產(chǎn)業(yè)政策、資源優(yōu)勢、市場條件和消費(fèi)水平結(jié)合起來，沒能形成獨(dú)具特色的投資優(yōu)勢。
?。ǘ┩顿Y規(guī)模有限，投資方式單一，融資渠道較少
眾所周知，我國跨國企業(yè)投資規(guī)模小，銷售收入不高。而且投資方式也較單一，目前在境外投資企業(yè)中，對(duì)外投資方式仍有78％屬于新建，兼并收購僅占22％，且經(jīng)營方式以合資為主，所有權(quán)的安排以少數(shù)股權(quán)居多。此外，從融資渠道上看，我國企業(yè)海外經(jīng)營活動(dòng)的規(guī)模亦受到很大限制。一般來說，大型跨國公司不是有自己的財(cái)務(wù)公司之類的非銀行金融機(jī)構(gòu)，就是在境內(nèi)外有密切聯(lián)系的金融伙伴，而我國從事海外投資經(jīng)營活動(dòng)的企業(yè)很少有自己的財(cái)務(wù)公司，又沒有對(duì)外擔(dān)保權(quán)與對(duì)外融資權(quán)，因此，很難在國內(nèi)外通過直接或間接融資渠道籌集資金，難以與國際市場中堪稱“航母”級(jí)大企業(yè)進(jìn)行市場份額的爭奪。
（三）沒有明確的跨國戰(zhàn)略投資目標(biāo)
跨國公司是一個(gè)全球化的經(jīng)濟(jì)組織，戰(zhàn)略投資是其海外投資的一大特點(diǎn)?？鐕揪惩馔顿Y是戰(zhàn)略投資，從長期利益出發(fā)，先立足，后發(fā)展，再扎根，目的是占領(lǐng)市場。這與個(gè)別中小企業(yè)尋求短期利益甚至欺詐行為形成鮮明的對(duì)比。跨國公司把母子公司看作一個(gè)整體，各子公司之間聯(lián)成一體，在全球范圍內(nèi)協(xié)調(diào)行動(dòng)，在全球范圍內(nèi)進(jìn)行資源的配置和產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。而我國企業(yè)在海外投資大多數(shù)是中小企業(yè)，缺乏真正的跨國經(jīng)營意識(shí)，一般只求“投資少、見效快”，缺乏打開國際市場的戰(zhàn)略目標(biāo)。總公司沒有統(tǒng)一的全球戰(zhàn)略，子公司之間是孤立的、分割式的經(jīng)營，各地的子公司不能聯(lián)成一體，各子公司僅與母公司進(jìn)行雙向聯(lián)系，整個(gè)公司沒有形成統(tǒng)一的全球網(wǎng)絡(luò)，子公司不能在全球范圍內(nèi)協(xié)調(diào)行動(dòng)，在全球范圍內(nèi)進(jìn)行資源配置和產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。
?。ㄋ模┕芾硭接邢蓿?wù)較差
我國許多企業(yè)跨國經(jīng)營管理不善，如母子公司關(guān)系沒有理順，行政性管理色彩很濃，基本上是粗放型管理，使海外子公司缺乏足夠的積極性及獨(dú)立靈活的市場應(yīng)變能力，從而使得成本中的管理費(fèi)用過高；一些企業(yè)的母公司尚不具備條件去有效地監(jiān)督海外企業(yè)的資金動(dòng)作狀況，子公司的財(cái)務(wù)狀況混亂。
二、跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的可行性分析
從以上分析可看出，我國企業(yè)跨國經(jīng)營目前還存在許多問題，這也表明我國企業(yè)的跨國經(jīng)營確實(shí)面臨不少的困難，而要解決這些問題，需要從多方面著手進(jìn)行。從財(cái)務(wù)的角度出發(fā)，進(jìn)行稅收籌劃則顯得十分必要和迫切。
稅收籌劃是指納稅人在稅法規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)事先進(jìn)行籌劃和安排，盡可能地取得節(jié)約稅收成本的稅收利益。目前，稅收籌劃已成為跨國公司財(cái)務(wù)管理中不可或缺的部分。如世界著名的利華公司，就專門聘用45名稅務(wù)專家進(jìn)行稅收籌劃，一年就為公司增加了數(shù)以百萬美元的收入。由于各國政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略等不盡相同，各國稅制之間存在著較大的差異，這些均為跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃提供了種種可能和可行性。
?。ㄒ唬└鲊g稅收制度的差異
世界各國都是根據(jù)本國的具體情況來制定符合其利益的稅收制度，因而在稅收制度上各國間存在一定差別，跨國企業(yè)可利用這些差異如選擇低稅地經(jīng)營等進(jìn)行有效的稅收籌劃。
1.納稅義務(wù)確定標(biāo)準(zhǔn)的差異。目前，世界各國在稅收管轄權(quán)方面根據(jù)各自的需要有不同的選擇。在行使的稅收管轄權(quán)中，對(duì)納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)存在較大的差別。
除公民身份的認(rèn)定均是以是否擁有某國國籍來判定外，對(duì)收入來源地和居民的判定標(biāo)準(zhǔn)，各國稅法均有自己的規(guī)定，如我國判定法人居民身份以總機(jī)構(gòu)所在地為準(zhǔn)，而美國卻是以注冊(cè)所在地為準(zhǔn)。所有這些不同的納稅規(guī)定，在客觀上都可以成為跨國經(jīng)營者，選擇最有利于自己的納稅制度和法律規(guī)定，以最小地承擔(dān)國際納稅義務(wù)的重要條件。
2，稅率的差異。有的國家稅率很高，稅負(fù)重。如瑞典、丹麥、比利時(shí)等國，稅率一般高達(dá)50％以上，而有的稅率很低如香港等地。這種稅率上的差別，無疑客觀上為跨國經(jīng)營者避重就輕的選擇創(chuàng)造了前提條件。目前許多發(fā)達(dá)國家的企業(yè)爭相到一些發(fā)展中國家來投資經(jīng)營，其中重要的一個(gè)原因就是受這些發(fā)展中國的低稅和稅收優(yōu)惠的吸引。
3.納稅基數(shù)上的差異。在計(jì)算應(yīng)納稅收入時(shí)，各國對(duì)費(fèi)用的確認(rèn)和分配，資產(chǎn)的計(jì)價(jià)等項(xiàng)目的規(guī)定往往有很大的差別。如在固定資產(chǎn)攤提、交際費(fèi)列支方面都存在較大的差異。
此外，各國在實(shí)行稅收優(yōu)惠政策方面也存在一定的差別。一般說來，發(fā)達(dá)國家稅收優(yōu)惠的重點(diǎn)放在高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約、環(huán)境的保護(hù)上。而發(fā)展中國家一般不如發(fā)達(dá)國家那么集中，稅收鼓勵(lì)的范圍相對(duì)廣泛得多，為了引進(jìn)外資和先進(jìn)技術(shù)，發(fā)展中國家往往對(duì)某一地區(qū)或某些行業(yè)給予普遍優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠政策相對(duì)要多一些。
可見，不同國家稅收制度的差異為跨國經(jīng)營的稅收籌劃提供了種種可能，跨國經(jīng)營者面對(duì)的稅收法規(guī)越復(fù)雜，稅收負(fù)擔(dān)差別越明顯，其進(jìn)行籌劃的余地就越大。
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避稅港是指為跨國經(jīng)營者取得所得或財(cái)產(chǎn)提供免稅和低稅待遇的國家和地區(qū)，為眾多跨國投資者所青睞。由于避稅港的稅負(fù)很輕，如百慕大對(duì)所得、股息、資本利得和銷售額不征收任何稅收，也不開征預(yù)提稅和遺產(chǎn)稅，因而成為跨國納稅人進(jìn)行稅收籌劃的理想場所。
（三）稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)的不斷拓寬
目前世界上國家與國家之間簽訂的雙邊稅收協(xié)定已有1000多個(gè)，我國目前已與63個(gè)國家簽訂避免雙重征稅協(xié)定。隨著全球化進(jìn)程的日益加快以及我國加入WTO，我國與世界其他國家所簽訂的稅收協(xié)定將會(huì)越來越多。由于稅收協(xié)定對(duì)締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇，所以跨國納稅人在選擇投資國時(shí)一定要注意這些國家對(duì)外締結(jié)協(xié)定的網(wǎng)絡(luò)情況。
?。ㄋ模┙?jīng)濟(jì)全球化提供了稅收籌劃的新環(huán)境
經(jīng)濟(jì)全球化下，貿(mào)易自由化和金融市場自由化，為跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃提供了更大的可能。國際資本流動(dòng)的加速和自由化，降低了資本成本，提高了稅收負(fù)擔(dān)在公司決策中的重要性，也因此加強(qiáng)了跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的意識(shí)。
三、跨國經(jīng)營進(jìn)行稅收籌劃的主要方法
?。ㄒ唬┻x擇有利的投資地點(diǎn)和組織形式
1.選擇有利的投資地點(diǎn)。在跨國經(jīng)營中，投資者除了要考慮基礎(chǔ)設(shè)施、原材料供應(yīng)、金融環(huán)境、技術(shù)和勞動(dòng)力供應(yīng)等常規(guī)因素外，不同地區(qū)的稅制差別也是重要的考慮因素。要充分利用不同國家和地區(qū)的稅制差異或區(qū)域性稅收傾斜政策，選擇整體稅負(fù)水平較低的地區(qū)或稅區(qū)進(jìn)行投資。如考慮被投資國對(duì)外資有無稅收優(yōu)惠政策?，F(xiàn)在大部分發(fā)展中國家為外資提供了低稅或免稅優(yōu)惠，而發(fā)達(dá)國家則一般實(shí)行內(nèi)外資同等稅收待遇政策。正因如此，我國企業(yè)對(duì)外投資自然以港澳地區(qū)、東南亞一帶居多，一些新興市場如中東、非洲、拉美也逐漸成為投資的熱點(diǎn)。同時(shí)，還應(yīng)考慮對(duì)外資企業(yè)的利潤的匯出有無限制。因?yàn)橐恍┌l(fā)展中國家，一方面以低所得稅甚至免稅來吸引外資，同時(shí)又對(duì)外資企業(yè)的利潤匯出實(shí)行限制。希望以此促使外商進(jìn)行再投資。此外，還應(yīng)考慮各國的預(yù)提稅稅率，由于多邊稅收協(xié)定可使締約國相互征收的預(yù)提稅大為降低，因此還必須注意東道國與我國之間是否簽訂了有關(guān)的稅收協(xié)定。
2.選擇有利的組織形式。進(jìn)行跨國經(jīng)營在確定了投資地點(diǎn)后，還需要選擇納稅優(yōu)惠的組織形式。首先，就分公司和子公司的選擇而言，子公司由于在國外是以獨(dú)立的法人身份出現(xiàn)，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇，而分公司由于是作為企業(yè)的組成部分之一派往國外，不能享受稅收優(yōu)惠。另外，子公司的虧損不能匯入母國企業(yè)，而分公司與總公司由于是同一法人企業(yè)，經(jīng)營過程中發(fā)生的虧損便可匯入總公司賬上。因此，跨國投資時(shí)，可根據(jù)所在國企業(yè)自身情況采取不同的組織形式達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。其次，就股份有限公司和合伙企業(yè)的選擇而言，許多國家對(duì)公司和合伙企業(yè)實(shí)行不同的稅收政策。例如，公司的營業(yè)利潤在本環(huán)節(jié)課征公司稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，投資者還要交納一道個(gè)人所得稅，而合伙企業(yè)營業(yè)利潤不征所得稅，只課征各個(gè)合伙人分得利潤的個(gè)人所得稅。因此，跨國經(jīng)營時(shí)應(yīng)充分考慮到這些。
（二）選擇有利的資本結(jié)構(gòu)和投資對(duì)象
企業(yè)的經(jīng)營資本通常由自有資本（權(quán)益）和借入資本（負(fù)債）構(gòu)成，各國稅法一般規(guī)定股息支付不作為費(fèi)用列支，只能在稅后利潤中分配，而利息支付則可作為費(fèi)用列支，允許從應(yīng)稅所得中扣減。因而企業(yè)就需要選擇自有資本與借入資本的適當(dāng)比例以獲得更多利益。另外，企業(yè)通過選擇融資租賃作為一項(xiàng)重要的籌資方式，可以迅速獲得所需的資產(chǎn)，保存企業(yè)的舉債能力，而且支付的租金利息也可按規(guī)定在所得稅前扣除，進(jìn)一步減少了納稅基數(shù)。對(duì)于投資對(duì)象的選擇，跨國經(jīng)營者應(yīng)著重了解投資國有關(guān)行業(yè)性的稅收優(yōu)惠及不同行業(yè)的稅制差別。
?。ㄈ┰O(shè)立國際控股公司、金融公司、投資公司等公司機(jī)構(gòu)
設(shè)立國際控股公司或國際金融公司及國際投資公司是當(dāng)今跨國公司進(jìn)行稅收籌劃的重要途徑之一?？鐕就ㄟ^在締約國、低稅國或避稅地設(shè)立此類公司，可以獲得少繳預(yù)提稅方面的利益，同時(shí)還由于子公司稅后所得不匯回，母公司可獲得延期納稅的好處，此外還可以較容易地籌集資本，調(diào)整子公司的財(cái)務(wù)狀況，如用一國子公司的利潤沖抵另一國子公司的虧損。如我國首鋼集團(tuán)通過在香港設(shè)立控股子公司就發(fā)揮了其卓著的籌資功能，同時(shí)也達(dá)到了減輕稅負(fù)的目的。其與中國化工進(jìn)出口總公司還都在海外設(shè)立了自己的金融公司，達(dá)到了降低資金成本，降低稅負(fù)的目的。
?。ㄋ模├藐P(guān)聯(lián)企業(yè)交易中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部轉(zhuǎn)讓交易確定的價(jià)格，通常不同于一般市場上的價(jià)格。國際關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)往往受跨國公司集團(tuán)利益的支配，不易受市場一般供求關(guān)系約束。而目前，在現(xiàn)代國際貿(mào)易中，跨國公司的內(nèi)部企業(yè)交易占有很大比例，因而可能通過利用其在世界范圍內(nèi)的高低稅收差異，借助轉(zhuǎn)移價(jià)格實(shí)現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，減輕公司的總體稅負(fù)，從而保證了整個(gè)公司系統(tǒng)獲得最大利潤。
?。ㄎ澹┍苊鈽?gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)
常設(shè)機(jī)構(gòu)是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)的固定場所，包括管理場所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、作業(yè)場所等。目前，它已成為許多締約國判定對(duì)非居民營業(yè)利潤征稅與否的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于跨國經(jīng)營而言，避免了常設(shè)機(jī)構(gòu)，也就隨之避免了在該非居住國的有限納稅義務(wù)，特別是當(dāng)非居住國稅率高于居住國稅率時(shí)，這一點(diǎn)顯得更為重要，因而跨國經(jīng)營者可通過貨物倉儲(chǔ)、存貨管理、貨物購買、廣告宣傳、信息提供或其它輔助性營業(yè)活動(dòng)而并非設(shè)立一常設(shè)機(jī)構(gòu)，來達(dá)到在非居住國免予納稅的優(yōu)惠。又如對(duì)于建筑工地或安裝工程項(xiàng)目，由于不少國家間的稅收協(xié)定是分別按照持續(xù)時(shí)間12個(gè)月以上和6個(gè)月以上來判定其作為常設(shè)機(jī)構(gòu)，在這一情況下，跨國經(jīng)營者可通過精心安排施工力量，設(shè)法在那一期限前完工撤出，就可以達(dá)到避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)在該非居住國納稅的目的。
?。┻x擇有利的會(huì)計(jì)處理方法
如跨國經(jīng)營者在對(duì)于固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊會(huì)計(jì)處理時(shí)，采用加速折舊法，可達(dá)到早日收回固定資產(chǎn)投資，減少同期的利潤，延緩繳納所得稅的目的。而通過存貨計(jì)價(jià)方法的選擇使用也可達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
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