企業(yè)稅收籌劃中如何正確運(yùn)用投資抵免優(yōu)惠
投資抵免是我國(guó)實(shí)施的一項(xiàng)新的稅收優(yōu)惠政策，該政策具有覆蓋面廣、優(yōu)惠力度大、政策性強(qiáng)等特點(diǎn)，如何運(yùn)用這一優(yōu)惠政策，爭(zhēng)取最大的優(yōu)惠效果，是企業(yè)稅收籌劃中面臨的一個(gè)新課題。根據(jù)現(xiàn)行投資抵免政策的特點(diǎn)和要求，我們認(rèn)為企業(yè)要用好用足這一優(yōu)惠政策，需要注意以下幾個(gè)方面的問(wèn)題。
正確選擇設(shè)備購(gòu)置年度
我們知道，當(dāng)企業(yè)面臨多種投資機(jī)會(huì)選擇時(shí)，資本使用成本是一個(gè)重要的影響因素，它包含有兩項(xiàng)：一是因?yàn)榉艞壛藙e的投資機(jī)會(huì)而發(fā)生的機(jī)會(huì)成本；另一項(xiàng)是直接成本，包括折舊和稅收。只有當(dāng)一個(gè)項(xiàng)目的收益率高于資本使用成本時(shí)，企業(yè)才會(huì)從事該項(xiàng)目投資。所以，一切旨在提高資本使用成本的稅收措施，將抑制企業(yè)投資的增長(zhǎng)；而一切旨在降低資本使用成本的稅收措施，將刺激企業(yè)的投資意愿。
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合制定的《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》（財(cái)稅字[1999]第290號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《暫行辦法》）第2條規(guī)定：“凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè)，其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40％可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免”。
假設(shè)A企業(yè)在2000年進(jìn)行一項(xiàng)技改項(xiàng)目，購(gòu)置一臺(tái)國(guó)產(chǎn)設(shè)備，價(jià)值300萬(wàn)元，那么，投資抵免優(yōu)惠可以使企業(yè)少支付120萬(wàn)元的稅款，該設(shè)備的有效價(jià)格于是就從300萬(wàn)元下降為180萬(wàn)元。如果企業(yè)當(dāng)年有足夠多的新增企業(yè)所得稅，市場(chǎng)利率為10％，企業(yè)因獲得投資抵免而節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值為：120/（1+10%）＝109．08萬(wàn)元，稅收優(yōu)惠無(wú)疑給企業(yè)帶來(lái)了實(shí)際利益，對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整有著積極的影響。
然而，上述分析是建立在企業(yè)設(shè)備投入當(dāng)年有足夠多的新增企業(yè)所得稅的前提上的，如果這個(gè)前提不存在，投資抵免優(yōu)惠效果就會(huì)發(fā)生變化?！稌盒修k法》第5條規(guī)定：“企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額，不得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí)，未予抵免的投資額，可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免，但抵免的期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年”。
如果A企業(yè)1999年-2004年各年應(yīng)納企業(yè)所得稅情況如表1．1999年為計(jì)算設(shè)備投入后各年新增所得稅的基期年，與1999年度相比，2000年新增所得稅只有20萬(wàn)元，不足抵免，未予抵免的投資額，只能用2001年-2004年各年比基期年新增的所得稅稅額延續(xù)抵免，當(dāng)市場(chǎng)利率為10％時(shí)，投資抵免優(yōu)惠使企業(yè)節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值為：
20/（1+10%）+20/（1+10%）2+30/（1+10%）3+40/（1+10%）4+10/（1+10%）5＝90．76萬(wàn)元
顯然，因?yàn)樨泿攀怯袝r(shí)間價(jià)值的，雖然企業(yè)的設(shè)備投資額相同，法定的投資抵免總額也相同，但是，設(shè)備投入后各年新增所得稅不同，投資抵免優(yōu)惠效果卻是有差別的。一般而言，投資抵免額越早確認(rèn)，企業(yè)節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值就越大，效果也就越好，反之也然。
可見(jiàn)，正確選擇設(shè)備購(gòu)置年度，對(duì)企業(yè)運(yùn)用投資抵免優(yōu)惠至關(guān)重要。因?yàn)椋_定了設(shè)備投入年度，實(shí)際上也就確定了基期年度。而基期年繳納的企業(yè)所得稅額直接影響設(shè)備投入后各年的新增所得稅額，進(jìn)而影響投資抵免優(yōu)惠的實(shí)際效果。很顯然，在其他條件一定時(shí)，基期年度繳納的所得稅越少，對(duì)企業(yè)越有利。例如，選擇在減免稅期滿的次年或有微利年度的次年購(gòu)置設(shè)備，將使企業(yè)設(shè)備投資獲得較好的節(jié)稅效果。
表1 A企業(yè)各年應(yīng)納企業(yè)所得稅情況表 單位：萬(wàn)元
1999年 2000年 2001年 2002年 2003年 2004年
設(shè)備投資額 0 300 0 0 0 0
應(yīng)納企業(yè)所得稅 100 120 120 130 140 140
比1999年新增 0 20 20 30 40 40
所得稅額
投資抵免額 0 20 20 30 40 10
另外，《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核審理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]第13號(hào)）第5條第2款規(guī)定：“企業(yè)設(shè)備購(gòu)置前一年為虧損的．其投資抵免年限內(nèi)每一年度彌補(bǔ)以前年度虧損后實(shí)現(xiàn)的應(yīng)繳企業(yè)所得稅，可用于抵免應(yīng)抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資額”。所以，選擇在有少量虧損的年度的次年購(gòu)置設(shè)備，基期年繳納的所得稅為零，對(duì)企業(yè)也可能有利。
正確確定設(shè)備投資額
因?yàn)槎惙ㄔ试S的投資抵免的期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年，如果從設(shè)備投入年度起5年內(nèi)，企業(yè)沒(méi)有足夠的新增所得稅，一部分法定的投資抵免額將不能獲得抵免。因而在設(shè)備投資額、設(shè)備購(gòu)置年度一定的條件下，企業(yè)獲得最優(yōu)的投資抵免優(yōu)惠的必要條件是：
年度法定投資抵免額毒法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額
年度設(shè)備投資額×40％≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額
年度設(shè)備投資額≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/ 40％
當(dāng)然，必要條件是最低要求，任何企業(yè)總是希望在自己預(yù)期的投資抵免期限內(nèi)，盡快確認(rèn)投資抵免額，爭(zhēng)取最大的貨幣時(shí)間價(jià)值。因而，企業(yè)獲得最優(yōu)投資抵免優(yōu)惠的理想條件是：
年度設(shè)備投資額≤企業(yè)預(yù)期抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/ 40％
根據(jù)上例條件，A企業(yè)2000年設(shè)備投資額最高限額應(yīng)為150/40%＝375萬(wàn)元。所以，企業(yè)在進(jìn)行設(shè)備投資前，應(yīng)認(rèn)真分析預(yù)測(cè)未來(lái)各年盈利情況。并以預(yù)測(cè)的各年新增所得稅額為依據(jù)，確定每一年度的設(shè)備購(gòu)置額。
合理分配各年設(shè)備購(gòu)置額
企業(yè)總是希望盡快確認(rèn)投資抵免額，但是，在實(shí)際操作中難免會(huì)出現(xiàn)企業(yè)預(yù)期投資抵免期限內(nèi)各年的新增所得稅額不足抵免的現(xiàn)象，不能滿足上述必要條件或理想條件。在這種情況下，企業(yè)可以通過(guò)合理分配各年的設(shè)備購(gòu)置額，爭(zhēng)取最大的優(yōu)惠效果。
《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]第13號(hào)）第5條規(guī)定：“同一技術(shù)改造項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備投資．均以每一年度設(shè)備投資總額計(jì)算應(yīng)抵免的投資額，以設(shè)備購(gòu)置前一年抵免企業(yè)所得稅前實(shí)現(xiàn)的應(yīng)繳企業(yè)所得稅為基數(shù)，計(jì)算每一納稅年度可抵免的企業(yè)所得稅額，在規(guī)定的期限內(nèi)抵免”。也就是說(shuō)，當(dāng)企業(yè)同一技術(shù)改造項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備時(shí)，在同一抵免年度內(nèi)。對(duì)以前年度分年度購(gòu)置的設(shè)備應(yīng)分別計(jì)算抵免額，即“先購(gòu)置設(shè)備先抵免，后購(gòu)置設(shè)備后抵免”，如果出現(xiàn)抵免后應(yīng)納所得稅額為負(fù)數(shù)，那么確定后購(gòu)置設(shè)備的抵免額時(shí)，應(yīng)充分考慮抵免應(yīng)納所得稅額以零為限，不足抵免的部分繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)下期抵免。
假設(shè)，前例A企業(yè)技改項(xiàng)目建設(shè)周期為兩年，需要的設(shè)備投資總額不是300萬(wàn)元，而是500萬(wàn)元，如果全部設(shè)備都在2000年購(gòu)置，稅法允許的投資抵免額為200萬(wàn)元（500×40％），但是，該企業(yè)2000年-2004年五年的新增企業(yè)所得稅只有150萬(wàn)元，不得不放棄50萬(wàn)元的投資抵免額。
如果該企業(yè)將500萬(wàn)元的設(shè)備投資分兩年進(jìn)行（如果項(xiàng)目建設(shè)周期短，也可以通過(guò)選擇開(kāi)工月份，使其跨年度進(jìn)行），由于2000年-2004年的新增所得稅為150萬(wàn)元，如前所述，企業(yè)獲得最優(yōu)的投資抵免優(yōu)惠的必要條件是：年度設(shè)備投資額≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/40％。因此，2000年設(shè)備投資額應(yīng)控制在375萬(wàn)元（150/40%）以內(nèi)。假設(shè)A企業(yè)選擇在2000年購(gòu)置設(shè)備300萬(wàn)元．稅法允許投資抵免額為120萬(wàn)元，小于2000年一2004年五年的新增企業(yè)所得稅，可以全額抵免。其余200萬(wàn)元的設(shè)備安排在2001年購(gòu)置，稅法允許的投資抵免額為80萬(wàn)元，可用于抵免的新增所得稅是2001年-2005年各年比2000年（第二次購(gòu)置的基期年）應(yīng)納企業(yè)所得稅額的增加值之和。A企業(yè)分兩次購(gòu)置設(shè)備獲得的投資抵免情況如表2，優(yōu)惠效果顯然比一次購(gòu)置時(shí)提高了。
享受投資抵免優(yōu)惠的限制條件
當(dāng)然，企業(yè)要用好用足投資抵免優(yōu)惠政策，除上述籌劃要點(diǎn)外，還需要關(guān)注使用該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的一些限制條件。
1．允許抵免的設(shè)備必須是企業(yè)實(shí)施技術(shù)改造項(xiàng)目所需的、在批準(zhǔn)的實(shí)施技術(shù)改造期限內(nèi)實(shí)際購(gòu)置并作為固定資產(chǎn)管理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具、設(shè)備、器具、工具等，不包括未作為固定資產(chǎn)管理的工具、器具等。且該設(shè)備必須是國(guó)內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)制造的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性（包括生產(chǎn)必需的測(cè)試、檢驗(yàn)）設(shè)備，不包括從國(guó)外直接進(jìn)口的設(shè)備、以“三來(lái)一補(bǔ)”方式生產(chǎn)制造的設(shè)備。
2．允許抵免的設(shè)備投資額是指購(gòu)置設(shè)備的發(fā)票金額，不包括設(shè)備的運(yùn)輸、安裝和調(diào)試等費(fèi)用。所謂發(fā)票金額，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅抵扣憑證問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2000]第159號(hào)）規(guī)定，購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備有取得增值稅專用發(fā)票的，是指增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)稅合計(jì)金額；沒(méi)有取得增值稅專用發(fā)票的，是指普通發(fā)票注明的設(shè)備金額。
3．設(shè)備必須是用非財(cái)政撥款購(gòu)置的，如果設(shè)備是用財(cái)政撥款購(gòu)置的，也不得享受抵免優(yōu)惠。對(duì)既有財(cái)政撥款，又有企業(yè)自籌資金或銀行貸款購(gòu)置的設(shè)備，應(yīng)按財(cái)政撥款數(shù)額占項(xiàng)目總投資的比例，計(jì)算確定購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備的財(cái)政撥款投資額，以設(shè)備投資總額扣除購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備的財(cái)政撥款投資額，確定允許抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資額。
4．稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)的企業(yè)所得稅，應(yīng)計(jì)入查補(bǔ)稅款隸屬年度投資抵免的應(yīng)繳企業(yè)所得稅基數(shù)，但不得計(jì)入可抵免的新增企業(yè)所得稅額。
5．企業(yè)將已經(jīng)享受投資抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備，在購(gòu)置之日起5年內(nèi)出租、轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)在出租、轉(zhuǎn)讓時(shí)補(bǔ)繳設(shè)備已抵免的企業(yè)所得稅稅款。
稅收籌劃是企業(yè)的一種理財(cái)行為，應(yīng)始終圍繞企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)來(lái)進(jìn)行，其目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化和使納稅人的合法權(quán)利得到充分的享受和行使。所以，企業(yè)在進(jìn)行投資決策時(shí)，要充分考慮設(shè)備未來(lái)的使用情況，否則，一味追求節(jié)稅效果，結(jié)果可能適得其反。
表2 A企業(yè)兩次購(gòu)置設(shè)備獲得的投資抵免情況 單位：萬(wàn)元
1999年 2000年 2001年 2002年 2003年 2004年 2005年
設(shè)備投資額 0 300 200 0 0 0 0
應(yīng)納企業(yè)所得稅額 100 120 120 130 140 140 180
2000年購(gòu)置設(shè)備300萬(wàn)元：
比1999年新增所得稅額 0 20 20 30 40 40 0
投資抵免額 0 20 20 30 40 10 0
2001年購(gòu)置設(shè)備200萬(wàn)元：
比2000年新增所得稅額 0 0 0 10 20 20 60
投資抵免額 0 0 0 10 20 20 30
正確選擇設(shè)備購(gòu)置年度
我們知道，當(dāng)企業(yè)面臨多種投資機(jī)會(huì)選擇時(shí)，資本使用成本是一個(gè)重要的影響因素，它包含有兩項(xiàng)：一是因?yàn)榉艞壛藙e的投資機(jī)會(huì)而發(fā)生的機(jī)會(huì)成本；另一項(xiàng)是直接成本，包括折舊和稅收。只有當(dāng)一個(gè)項(xiàng)目的收益率高于資本使用成本時(shí)，企業(yè)才會(huì)從事該項(xiàng)目投資。所以，一切旨在提高資本使用成本的稅收措施，將抑制企業(yè)投資的增長(zhǎng)；而一切旨在降低資本使用成本的稅收措施，將刺激企業(yè)的投資意愿。
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合制定的《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》（財(cái)稅字[1999]第290號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《暫行辦法》）第2條規(guī)定：“凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè)，其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40％可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免”。
假設(shè)A企業(yè)在2000年進(jìn)行一項(xiàng)技改項(xiàng)目，購(gòu)置一臺(tái)國(guó)產(chǎn)設(shè)備，價(jià)值300萬(wàn)元，那么，投資抵免優(yōu)惠可以使企業(yè)少支付120萬(wàn)元的稅款，該設(shè)備的有效價(jià)格于是就從300萬(wàn)元下降為180萬(wàn)元。如果企業(yè)當(dāng)年有足夠多的新增企業(yè)所得稅，市場(chǎng)利率為10％，企業(yè)因獲得投資抵免而節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值為：120/（1+10%）＝109．08萬(wàn)元，稅收優(yōu)惠無(wú)疑給企業(yè)帶來(lái)了實(shí)際利益，對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整有著積極的影響。
然而，上述分析是建立在企業(yè)設(shè)備投入當(dāng)年有足夠多的新增企業(yè)所得稅的前提上的，如果這個(gè)前提不存在，投資抵免優(yōu)惠效果就會(huì)發(fā)生變化?！稌盒修k法》第5條規(guī)定：“企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額，不得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí)，未予抵免的投資額，可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免，但抵免的期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年”。
如果A企業(yè)1999年-2004年各年應(yīng)納企業(yè)所得稅情況如表1．1999年為計(jì)算設(shè)備投入后各年新增所得稅的基期年，與1999年度相比，2000年新增所得稅只有20萬(wàn)元，不足抵免，未予抵免的投資額，只能用2001年-2004年各年比基期年新增的所得稅稅額延續(xù)抵免，當(dāng)市場(chǎng)利率為10％時(shí)，投資抵免優(yōu)惠使企業(yè)節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值為：
20/（1+10%）+20/（1+10%）2+30/（1+10%）3+40/（1+10%）4+10/（1+10%）5＝90．76萬(wàn)元
顯然，因?yàn)樨泿攀怯袝r(shí)間價(jià)值的，雖然企業(yè)的設(shè)備投資額相同，法定的投資抵免總額也相同，但是，設(shè)備投入后各年新增所得稅不同，投資抵免優(yōu)惠效果卻是有差別的。一般而言，投資抵免額越早確認(rèn)，企業(yè)節(jié)約的資本使用成本現(xiàn)值就越大，效果也就越好，反之也然。
可見(jiàn)，正確選擇設(shè)備購(gòu)置年度，對(duì)企業(yè)運(yùn)用投資抵免優(yōu)惠至關(guān)重要。因?yàn)椋_定了設(shè)備投入年度，實(shí)際上也就確定了基期年度。而基期年繳納的企業(yè)所得稅額直接影響設(shè)備投入后各年的新增所得稅額，進(jìn)而影響投資抵免優(yōu)惠的實(shí)際效果。很顯然，在其他條件一定時(shí)，基期年度繳納的所得稅越少，對(duì)企業(yè)越有利。例如，選擇在減免稅期滿的次年或有微利年度的次年購(gòu)置設(shè)備，將使企業(yè)設(shè)備投資獲得較好的節(jié)稅效果。
表1 A企業(yè)各年應(yīng)納企業(yè)所得稅情況表 單位：萬(wàn)元
1999年 2000年 2001年 2002年 2003年 2004年
設(shè)備投資額 0 300 0 0 0 0
應(yīng)納企業(yè)所得稅 100 120 120 130 140 140
比1999年新增 0 20 20 30 40 40
所得稅額
投資抵免額 0 20 20 30 40 10
另外，《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核審理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]第13號(hào)）第5條第2款規(guī)定：“企業(yè)設(shè)備購(gòu)置前一年為虧損的．其投資抵免年限內(nèi)每一年度彌補(bǔ)以前年度虧損后實(shí)現(xiàn)的應(yīng)繳企業(yè)所得稅，可用于抵免應(yīng)抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資額”。所以，選擇在有少量虧損的年度的次年購(gòu)置設(shè)備，基期年繳納的所得稅為零，對(duì)企業(yè)也可能有利。
正確確定設(shè)備投資額
因?yàn)槎惙ㄔ试S的投資抵免的期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年，如果從設(shè)備投入年度起5年內(nèi)，企業(yè)沒(méi)有足夠的新增所得稅，一部分法定的投資抵免額將不能獲得抵免。因而在設(shè)備投資額、設(shè)備購(gòu)置年度一定的條件下，企業(yè)獲得最優(yōu)的投資抵免優(yōu)惠的必要條件是：
年度法定投資抵免額毒法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額
年度設(shè)備投資額×40％≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額
年度設(shè)備投資額≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/ 40％
當(dāng)然，必要條件是最低要求，任何企業(yè)總是希望在自己預(yù)期的投資抵免期限內(nèi)，盡快確認(rèn)投資抵免額，爭(zhēng)取最大的貨幣時(shí)間價(jià)值。因而，企業(yè)獲得最優(yōu)投資抵免優(yōu)惠的理想條件是：
年度設(shè)備投資額≤企業(yè)預(yù)期抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/ 40％
根據(jù)上例條件，A企業(yè)2000年設(shè)備投資額最高限額應(yīng)為150/40%＝375萬(wàn)元。所以，企業(yè)在進(jìn)行設(shè)備投資前，應(yīng)認(rèn)真分析預(yù)測(cè)未來(lái)各年盈利情況。并以預(yù)測(cè)的各年新增所得稅額為依據(jù)，確定每一年度的設(shè)備購(gòu)置額。
合理分配各年設(shè)備購(gòu)置額
企業(yè)總是希望盡快確認(rèn)投資抵免額，但是，在實(shí)際操作中難免會(huì)出現(xiàn)企業(yè)預(yù)期投資抵免期限內(nèi)各年的新增所得稅額不足抵免的現(xiàn)象，不能滿足上述必要條件或理想條件。在這種情況下，企業(yè)可以通過(guò)合理分配各年的設(shè)備購(gòu)置額，爭(zhēng)取最大的優(yōu)惠效果。
《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審核管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]第13號(hào)）第5條規(guī)定：“同一技術(shù)改造項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備投資．均以每一年度設(shè)備投資總額計(jì)算應(yīng)抵免的投資額，以設(shè)備購(gòu)置前一年抵免企業(yè)所得稅前實(shí)現(xiàn)的應(yīng)繳企業(yè)所得稅為基數(shù)，計(jì)算每一納稅年度可抵免的企業(yè)所得稅額，在規(guī)定的期限內(nèi)抵免”。也就是說(shuō)，當(dāng)企業(yè)同一技術(shù)改造項(xiàng)目分年度購(gòu)置設(shè)備時(shí)，在同一抵免年度內(nèi)。對(duì)以前年度分年度購(gòu)置的設(shè)備應(yīng)分別計(jì)算抵免額，即“先購(gòu)置設(shè)備先抵免，后購(gòu)置設(shè)備后抵免”，如果出現(xiàn)抵免后應(yīng)納所得稅額為負(fù)數(shù)，那么確定后購(gòu)置設(shè)備的抵免額時(shí)，應(yīng)充分考慮抵免應(yīng)納所得稅額以零為限，不足抵免的部分繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)下期抵免。
假設(shè)，前例A企業(yè)技改項(xiàng)目建設(shè)周期為兩年，需要的設(shè)備投資總額不是300萬(wàn)元，而是500萬(wàn)元，如果全部設(shè)備都在2000年購(gòu)置，稅法允許的投資抵免額為200萬(wàn)元（500×40％），但是，該企業(yè)2000年-2004年五年的新增企業(yè)所得稅只有150萬(wàn)元，不得不放棄50萬(wàn)元的投資抵免額。
如果該企業(yè)將500萬(wàn)元的設(shè)備投資分兩年進(jìn)行（如果項(xiàng)目建設(shè)周期短，也可以通過(guò)選擇開(kāi)工月份，使其跨年度進(jìn)行），由于2000年-2004年的新增所得稅為150萬(wàn)元，如前所述，企業(yè)獲得最優(yōu)的投資抵免優(yōu)惠的必要條件是：年度設(shè)備投資額≤法定抵免期限內(nèi)各年新增所得稅額/40％。因此，2000年設(shè)備投資額應(yīng)控制在375萬(wàn)元（150/40%）以內(nèi)。假設(shè)A企業(yè)選擇在2000年購(gòu)置設(shè)備300萬(wàn)元．稅法允許投資抵免額為120萬(wàn)元，小于2000年一2004年五年的新增企業(yè)所得稅，可以全額抵免。其余200萬(wàn)元的設(shè)備安排在2001年購(gòu)置，稅法允許的投資抵免額為80萬(wàn)元，可用于抵免的新增所得稅是2001年-2005年各年比2000年（第二次購(gòu)置的基期年）應(yīng)納企業(yè)所得稅額的增加值之和。A企業(yè)分兩次購(gòu)置設(shè)備獲得的投資抵免情況如表2，優(yōu)惠效果顯然比一次購(gòu)置時(shí)提高了。
享受投資抵免優(yōu)惠的限制條件
當(dāng)然，企業(yè)要用好用足投資抵免優(yōu)惠政策，除上述籌劃要點(diǎn)外，還需要關(guān)注使用該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的一些限制條件。
1．允許抵免的設(shè)備必須是企業(yè)實(shí)施技術(shù)改造項(xiàng)目所需的、在批準(zhǔn)的實(shí)施技術(shù)改造期限內(nèi)實(shí)際購(gòu)置并作為固定資產(chǎn)管理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具、設(shè)備、器具、工具等，不包括未作為固定資產(chǎn)管理的工具、器具等。且該設(shè)備必須是國(guó)內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)制造的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性（包括生產(chǎn)必需的測(cè)試、檢驗(yàn)）設(shè)備，不包括從國(guó)外直接進(jìn)口的設(shè)備、以“三來(lái)一補(bǔ)”方式生產(chǎn)制造的設(shè)備。
2．允許抵免的設(shè)備投資額是指購(gòu)置設(shè)備的發(fā)票金額，不包括設(shè)備的運(yùn)輸、安裝和調(diào)試等費(fèi)用。所謂發(fā)票金額，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅抵扣憑證問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2000]第159號(hào)）規(guī)定，購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備有取得增值稅專用發(fā)票的，是指增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)稅合計(jì)金額；沒(méi)有取得增值稅專用發(fā)票的，是指普通發(fā)票注明的設(shè)備金額。
3．設(shè)備必須是用非財(cái)政撥款購(gòu)置的，如果設(shè)備是用財(cái)政撥款購(gòu)置的，也不得享受抵免優(yōu)惠。對(duì)既有財(cái)政撥款，又有企業(yè)自籌資金或銀行貸款購(gòu)置的設(shè)備，應(yīng)按財(cái)政撥款數(shù)額占項(xiàng)目總投資的比例，計(jì)算確定購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備的財(cái)政撥款投資額，以設(shè)備投資總額扣除購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備的財(cái)政撥款投資額，確定允許抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資額。
4．稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)的企業(yè)所得稅，應(yīng)計(jì)入查補(bǔ)稅款隸屬年度投資抵免的應(yīng)繳企業(yè)所得稅基數(shù)，但不得計(jì)入可抵免的新增企業(yè)所得稅額。
5．企業(yè)將已經(jīng)享受投資抵免的國(guó)產(chǎn)設(shè)備，在購(gòu)置之日起5年內(nèi)出租、轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)在出租、轉(zhuǎn)讓時(shí)補(bǔ)繳設(shè)備已抵免的企業(yè)所得稅稅款。
稅收籌劃是企業(yè)的一種理財(cái)行為，應(yīng)始終圍繞企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)來(lái)進(jìn)行，其目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化和使納稅人的合法權(quán)利得到充分的享受和行使。所以，企業(yè)在進(jìn)行投資決策時(shí)，要充分考慮設(shè)備未來(lái)的使用情況，否則，一味追求節(jié)稅效果，結(jié)果可能適得其反。
表2 A企業(yè)兩次購(gòu)置設(shè)備獲得的投資抵免情況 單位：萬(wàn)元
1999年 2000年 2001年 2002年 2003年 2004年 2005年
設(shè)備投資額 0 300 200 0 0 0 0
應(yīng)納企業(yè)所得稅額 100 120 120 130 140 140 180
2000年購(gòu)置設(shè)備300萬(wàn)元：
比1999年新增所得稅額 0 20 20 30 40 40 0
投資抵免額 0 20 20 30 40 10 0
2001年購(gòu)置設(shè)備200萬(wàn)元：
比2000年新增所得稅額 0 0 0 10 20 20 60
投資抵免額 0 0 0 10 20 20 30
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