增值稅稅收籌劃――合理變更企業(yè)組織形式可節(jié)稅
目前，企業(yè)的合并、分立等企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的變化非常多，這既有適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)的考慮，也有稅收上的考慮。
完整的稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，其中企業(yè)利用組織結(jié)構(gòu)形式的變化進(jìn)行稅收籌劃是非常重要的方式。本文通過(guò)兩個(gè)成功的籌劃實(shí)例，說(shuō)明如何運(yùn)用企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的變化來(lái)進(jìn)行科學(xué)合理的稅收籌劃。
例一：某市一商貿(mào)有限公司主要從事各種品牌的空調(diào)和熱水器銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。在2000年度以前，該公司在進(jìn)貨時(shí)不但要與各空調(diào)或熱水器生產(chǎn)廠(chǎng)家簽訂空調(diào)和熱水器購(gòu)銷(xiāo)合同，而且要簽訂代理安裝、維修合同。安裝、維修合同一般規(guī)定，生產(chǎn)廠(chǎng)家委托該商貿(mào)有限公司代為用戶(hù)安裝、維修等售后服務(wù)，每售出空調(diào)、熱水器一臺(tái)，生產(chǎn)廠(chǎng)家分別付給該公司安裝、維修費(fèi)用180元和70元。按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅問(wèn)題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)［1995］288號(hào)）第八條規(guī)定：“經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)從貨物的生產(chǎn)企業(yè)取得的‘三包’收入，應(yīng)按照‘修理修配’征收增值稅?！焙髞?lái)國(guó)家稅務(wù)總局又在《關(guān)于平銷(xiāo)行為征收增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［1997］167號(hào)）中規(guī)定，“自1997年7月1日起，凡增值稅一般納稅人，無(wú)論是否有平銷(xiāo)行為，因購(gòu)買(mǎi)貨物從銷(xiāo)售方取得的各種形式的返還資金，均依所購(gòu)貨物的增值稅稅率計(jì)算應(yīng)沖減的進(jìn)項(xiàng)稅金，并從其取得的返還資金當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅金中予以沖減?！?000年度該物資有限公司銷(xiāo)售空調(diào)481臺(tái)，取得安裝、維修服務(wù)收入86 580元；銷(xiāo)售熱水器327臺(tái)，取得安裝、維修服務(wù)收入22890元。兩項(xiàng)收入合計(jì)109470元，無(wú)論是按“修理修配”征收增值稅，還是按沖減進(jìn)項(xiàng)稅金方法計(jì)算，企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)18609.9元的增值稅稅款。
2001年，該物資有限公司為了加強(qiáng)對(duì)安裝、維修業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)管理和核算，經(jīng)籌劃，決定成立一個(gè)獨(dú)立核算的安裝維修服務(wù)部，專(zhuān)門(mén)從事安裝維修服務(wù)業(yè)務(wù)，并領(lǐng)取了營(yíng)業(yè)執(zhí)照和辦理了稅務(wù)登記證，獨(dú)立申報(bào)納稅。且從2001年起，改變合同的簽訂方式，該物資有限公司與各生產(chǎn)廠(chǎng)家簽訂空調(diào)、熱水器購(gòu)銷(xiāo)合同后，再讓各生產(chǎn)廠(chǎng)家與該公司的安裝維修服務(wù)部簽訂安裝、維修服務(wù)合同，并且各生產(chǎn)廠(chǎng)家將安裝維修服務(wù)費(fèi)直接支付給安裝維修部。按照現(xiàn)行有關(guān)稅法規(guī)定，安裝維修服務(wù)部取得的安裝維修費(fèi)收入不屬于增值稅的征收范圍，而應(yīng)當(dāng)按3％的稅率計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。倘若2001年該安裝維修服務(wù)部取得的空調(diào)、熱水器安裝維修服務(wù)收入仍為10947 0元的話(huà)，只需繳納營(yíng)業(yè)稅3284.1元，與2000年18609.9元增值稅相比，少負(fù)擔(dān)了15325.8元稅款，稅收負(fù)擔(dān)減輕了82.35％。
例二：一外商原來(lái)已與中方合資組建了一家公司，公司內(nèi)設(shè)有非獨(dú)立核算的研發(fā)部門(mén)。其生產(chǎn)的產(chǎn)品技術(shù)含量高，銷(xiāo)路好，賺錢(qián)多。1999年底該外商想再追加投資，他在聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)籌劃人士經(jīng)過(guò)認(rèn)真調(diào)查測(cè)算和籌劃以后，于2000年6月在原合資公司所在城市的國(guó)家級(jí)高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)又新辦了一個(gè)合資企業(yè)，讓中方以土地與房屋作為投資，以縮短工程工期和節(jié)約新建企業(yè)的費(fèi)用；同時(shí)，將原合資公司中的研發(fā)部門(mén)獨(dú)立出來(lái)，在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)新組建一個(gè)為這兩個(gè)合資企業(yè)服務(wù)的研發(fā)中心，自負(fù)盈虧，獨(dú)立納稅。這一籌劃的實(shí)施，每年為該外商少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅和增值稅上百萬(wàn)元。
原因何在呢？一是該外商不在原合資企業(yè)中追加投資，而是選擇再興辦一個(gè)合資企業(yè)，主要是因?yàn)榘凑宅F(xiàn)行有關(guān)稅法規(guī)定，如果在原合資企業(yè)的基礎(chǔ)上追加投資，其追加的投資不能享受企業(yè)所得稅“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠，再興辦一個(gè)合資企業(yè)則可享受到“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠；二是新辦的合資企業(yè)和研發(fā)中心選擇設(shè)在國(guó)家級(jí)高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)，按有關(guān)稅法規(guī)定可以享受優(yōu)惠的稅率繳納企業(yè)所得稅；三是將研發(fā)部門(mén)從原合資企業(yè)中獨(dú)立出來(lái)，組建一個(gè)獨(dú)立的研發(fā)中心，主要是因?yàn)槠渖a(chǎn)的產(chǎn)品中含有研發(fā)部門(mén)開(kāi)發(fā)的軟件系統(tǒng)，產(chǎn)品銷(xiāo)售時(shí)無(wú)法單獨(dú)核算產(chǎn)品中所含軟件的價(jià)值，由于軟件價(jià)值包含在產(chǎn)品中又無(wú)法分開(kāi)核算，按規(guī)定應(yīng)依產(chǎn)品適用的17％稅率計(jì)算征收增值稅，同時(shí)按企業(yè)適用的所得稅稅率征收企業(yè)所得稅，而享受不到《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2000］25號(hào)）規(guī)定的軟件產(chǎn)品增值稅稅負(fù)超過(guò)3％部分實(shí)行“即征即退”和所得稅減免等稅收優(yōu)惠政策。成立獨(dú)立的研發(fā)中心后，其開(kāi)發(fā)的軟件可以按照獨(dú)立價(jià)格賣(mài)給兩個(gè)合資企業(yè)，不但可以享受到上述財(cái)稅[2000]25號(hào)文規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，而且購(gòu)進(jìn)使用該軟件的兩個(gè)合資企業(yè)的增值稅還能得到抵扣。
從上述兩個(gè)成功的實(shí)例中，我們可以總結(jié)出，納稅人要想利用組織結(jié)構(gòu)形式的變化來(lái)進(jìn)行科學(xué)合理的稅收籌劃，并從中獲益，必須把握以下幾點(diǎn)：
首先，納稅人和專(zhuān)業(yè)籌劃人士要在認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究有關(guān)稅收法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，了解和掌握與本企業(yè)相關(guān)的所有的稅收法律法規(guī)。
其次，要在分析企業(yè)投資、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、范圍和業(yè)務(wù)收入形式等方面情況的基礎(chǔ)上，研究和掌握其相應(yīng)可以適用的包括不同稅種、同一稅種不同條款的法律法規(guī)規(guī)定以及適用的前提條件等。
再次，分析哪些投資、哪些經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、哪些經(jīng)營(yíng)范圍、哪些業(yè)務(wù)收入等及其與之相應(yīng)的稅收規(guī)定同企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)形式有關(guān)，即其投資、經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、范圍、收入是否可以分開(kāi)或合并，并在稅收負(fù)擔(dān)上作出相應(yīng)的優(yōu)劣比較。
最后，要本著“利潤(rùn)最大化”的原則，對(duì)不同方案其他方面的得失進(jìn)行綜合分析與考慮，防止顧此失彼，從中選擇出整體最優(yōu)方案并付諸實(shí)施。
完整的稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，其中企業(yè)利用組織結(jié)構(gòu)形式的變化進(jìn)行稅收籌劃是非常重要的方式。本文通過(guò)兩個(gè)成功的籌劃實(shí)例，說(shuō)明如何運(yùn)用企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的變化來(lái)進(jìn)行科學(xué)合理的稅收籌劃。
例一：某市一商貿(mào)有限公司主要從事各種品牌的空調(diào)和熱水器銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。在2000年度以前，該公司在進(jìn)貨時(shí)不但要與各空調(diào)或熱水器生產(chǎn)廠(chǎng)家簽訂空調(diào)和熱水器購(gòu)銷(xiāo)合同，而且要簽訂代理安裝、維修合同。安裝、維修合同一般規(guī)定，生產(chǎn)廠(chǎng)家委托該商貿(mào)有限公司代為用戶(hù)安裝、維修等售后服務(wù)，每售出空調(diào)、熱水器一臺(tái)，生產(chǎn)廠(chǎng)家分別付給該公司安裝、維修費(fèi)用180元和70元。按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅問(wèn)題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)［1995］288號(hào)）第八條規(guī)定：“經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)從貨物的生產(chǎn)企業(yè)取得的‘三包’收入，應(yīng)按照‘修理修配’征收增值稅?！焙髞?lái)國(guó)家稅務(wù)總局又在《關(guān)于平銷(xiāo)行為征收增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)［1997］167號(hào)）中規(guī)定，“自1997年7月1日起，凡增值稅一般納稅人，無(wú)論是否有平銷(xiāo)行為，因購(gòu)買(mǎi)貨物從銷(xiāo)售方取得的各種形式的返還資金，均依所購(gòu)貨物的增值稅稅率計(jì)算應(yīng)沖減的進(jìn)項(xiàng)稅金，并從其取得的返還資金當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅金中予以沖減?！?000年度該物資有限公司銷(xiāo)售空調(diào)481臺(tái)，取得安裝、維修服務(wù)收入86 580元；銷(xiāo)售熱水器327臺(tái)，取得安裝、維修服務(wù)收入22890元。兩項(xiàng)收入合計(jì)109470元，無(wú)論是按“修理修配”征收增值稅，還是按沖減進(jìn)項(xiàng)稅金方法計(jì)算，企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)18609.9元的增值稅稅款。
2001年，該物資有限公司為了加強(qiáng)對(duì)安裝、維修業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)管理和核算，經(jīng)籌劃，決定成立一個(gè)獨(dú)立核算的安裝維修服務(wù)部，專(zhuān)門(mén)從事安裝維修服務(wù)業(yè)務(wù)，并領(lǐng)取了營(yíng)業(yè)執(zhí)照和辦理了稅務(wù)登記證，獨(dú)立申報(bào)納稅。且從2001年起，改變合同的簽訂方式，該物資有限公司與各生產(chǎn)廠(chǎng)家簽訂空調(diào)、熱水器購(gòu)銷(xiāo)合同后，再讓各生產(chǎn)廠(chǎng)家與該公司的安裝維修服務(wù)部簽訂安裝、維修服務(wù)合同，并且各生產(chǎn)廠(chǎng)家將安裝維修服務(wù)費(fèi)直接支付給安裝維修部。按照現(xiàn)行有關(guān)稅法規(guī)定，安裝維修服務(wù)部取得的安裝維修費(fèi)收入不屬于增值稅的征收范圍，而應(yīng)當(dāng)按3％的稅率計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。倘若2001年該安裝維修服務(wù)部取得的空調(diào)、熱水器安裝維修服務(wù)收入仍為10947 0元的話(huà)，只需繳納營(yíng)業(yè)稅3284.1元，與2000年18609.9元增值稅相比，少負(fù)擔(dān)了15325.8元稅款，稅收負(fù)擔(dān)減輕了82.35％。
例二：一外商原來(lái)已與中方合資組建了一家公司，公司內(nèi)設(shè)有非獨(dú)立核算的研發(fā)部門(mén)。其生產(chǎn)的產(chǎn)品技術(shù)含量高，銷(xiāo)路好，賺錢(qián)多。1999年底該外商想再追加投資，他在聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)籌劃人士經(jīng)過(guò)認(rèn)真調(diào)查測(cè)算和籌劃以后，于2000年6月在原合資公司所在城市的國(guó)家級(jí)高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)又新辦了一個(gè)合資企業(yè)，讓中方以土地與房屋作為投資，以縮短工程工期和節(jié)約新建企業(yè)的費(fèi)用；同時(shí)，將原合資公司中的研發(fā)部門(mén)獨(dú)立出來(lái)，在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)新組建一個(gè)為這兩個(gè)合資企業(yè)服務(wù)的研發(fā)中心，自負(fù)盈虧，獨(dú)立納稅。這一籌劃的實(shí)施，每年為該外商少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅和增值稅上百萬(wàn)元。
原因何在呢？一是該外商不在原合資企業(yè)中追加投資，而是選擇再興辦一個(gè)合資企業(yè)，主要是因?yàn)榘凑宅F(xiàn)行有關(guān)稅法規(guī)定，如果在原合資企業(yè)的基礎(chǔ)上追加投資，其追加的投資不能享受企業(yè)所得稅“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠，再興辦一個(gè)合資企業(yè)則可享受到“二年免稅、三年減半征稅”的稅收優(yōu)惠；二是新辦的合資企業(yè)和研發(fā)中心選擇設(shè)在國(guó)家級(jí)高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)，按有關(guān)稅法規(guī)定可以享受優(yōu)惠的稅率繳納企業(yè)所得稅；三是將研發(fā)部門(mén)從原合資企業(yè)中獨(dú)立出來(lái)，組建一個(gè)獨(dú)立的研發(fā)中心，主要是因?yàn)槠渖a(chǎn)的產(chǎn)品中含有研發(fā)部門(mén)開(kāi)發(fā)的軟件系統(tǒng)，產(chǎn)品銷(xiāo)售時(shí)無(wú)法單獨(dú)核算產(chǎn)品中所含軟件的價(jià)值，由于軟件價(jià)值包含在產(chǎn)品中又無(wú)法分開(kāi)核算，按規(guī)定應(yīng)依產(chǎn)品適用的17％稅率計(jì)算征收增值稅，同時(shí)按企業(yè)適用的所得稅稅率征收企業(yè)所得稅，而享受不到《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2000］25號(hào)）規(guī)定的軟件產(chǎn)品增值稅稅負(fù)超過(guò)3％部分實(shí)行“即征即退”和所得稅減免等稅收優(yōu)惠政策。成立獨(dú)立的研發(fā)中心后，其開(kāi)發(fā)的軟件可以按照獨(dú)立價(jià)格賣(mài)給兩個(gè)合資企業(yè)，不但可以享受到上述財(cái)稅[2000]25號(hào)文規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，而且購(gòu)進(jìn)使用該軟件的兩個(gè)合資企業(yè)的增值稅還能得到抵扣。
從上述兩個(gè)成功的實(shí)例中，我們可以總結(jié)出，納稅人要想利用組織結(jié)構(gòu)形式的變化來(lái)進(jìn)行科學(xué)合理的稅收籌劃，并從中獲益，必須把握以下幾點(diǎn)：
首先，納稅人和專(zhuān)業(yè)籌劃人士要在認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究有關(guān)稅收法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，了解和掌握與本企業(yè)相關(guān)的所有的稅收法律法規(guī)。
其次，要在分析企業(yè)投資、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、范圍和業(yè)務(wù)收入形式等方面情況的基礎(chǔ)上，研究和掌握其相應(yīng)可以適用的包括不同稅種、同一稅種不同條款的法律法規(guī)規(guī)定以及適用的前提條件等。
再次，分析哪些投資、哪些經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、哪些經(jīng)營(yíng)范圍、哪些業(yè)務(wù)收入等及其與之相應(yīng)的稅收規(guī)定同企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)形式有關(guān)，即其投資、經(jīng)營(yíng)內(nèi)容、范圍、收入是否可以分開(kāi)或合并，并在稅收負(fù)擔(dān)上作出相應(yīng)的優(yōu)劣比較。
最后，要本著“利潤(rùn)最大化”的原則，對(duì)不同方案其他方面的得失進(jìn)行綜合分析與考慮，防止顧此失彼，從中選擇出整體最優(yōu)方案并付諸實(shí)施。
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