以納稅主體為籌劃對象進(jìn)行籌劃

　　稅費是由具體的納稅主體繳納的，納稅主體是承擔(dān)納稅義務(wù)的基本單位。一個納稅主體的納稅義務(wù)由該主體獨立承擔(dān)，與其他納稅主體沒有從屬或連帶的關(guān)系。對于一個確定的納稅主體來說，需要繳納的稅種是確定的，適用的稅率也是確定的。企業(yè)發(fā)生了納稅義務(wù)，就必須依法繳納稅款。由于不同的納稅主體有不同的繳稅義務(wù)，這個納稅主體適用的稅收實體法在另一個企業(yè)可能并不適用，這個納稅主體需要繳納這種稅，而那個納稅主體卻可能并不需要繳納這種稅。正是由于納稅主體獨立承擔(dān)各自的納稅義務(wù)，才為稅費籌劃創(chuàng)造了一個重要的平臺或籌劃點。以納稅主體為對象進(jìn)行稅費籌劃的目的，是通過納稅主體的變換，改變原納稅主體已經(jīng)確定的稅收實體法適用范圍，改變應(yīng)稅稅種或稅率，進(jìn)而改變企業(yè)的稅負(fù)。企業(yè)可以通過對納稅主體的適當(dāng)安排達(dá)到適用某種稅收實體法，依法繳納這種稅，而不再適用那種稅收實體法繳納那種稅的目的。企業(yè)可以通過對納稅主體的安排，合法的減輕稅負(fù)，實現(xiàn)更大的稅費利益。

　　對納稅主體的籌劃方法之一，是將一個納稅主體分立成兩個或兩個以上的納稅主體，通過業(yè)務(wù)的適當(dāng)分離，分別適用不同的稅種、稅率，實現(xiàn)稅費的最低化。此方法對于流轉(zhuǎn)稅的籌劃特別有用。例如，稅法規(guī)定增值稅納稅人的混合銷售行為應(yīng)隨主稅種一并繳納增值稅，企業(yè)在銷售貨物的同時獲得的價外費用也必須并入銷售額一并繳納增值稅。在這種情況下，一個納稅主體內(nèi)部的混合銷售或價外收費，無論怎樣分別核算，都無法改變混合銷售或價外費用的性質(zhì)，都必須繳納增值稅。如果將形成價外費用的業(yè)務(wù)與貨物銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行分離，銷售貨物是一個納稅主體，提供勞務(wù)是另。一個納稅主體，那么就實現(xiàn)了貨物銷售與勞務(wù)收入的分離，就可以通過分別納稅的形式降低相關(guān)的稅費。例如，商品生產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)在銷售貨物的同時為客戶提供運(yùn)輸服務(wù)所收取的運(yùn)輸勞務(wù)收入，按稅法的規(guī)定作為價外費用應(yīng)一并繳納增值稅，如果將運(yùn)輸業(yè)務(wù)分立為另一納稅主體的業(yè)務(wù)，則可以實現(xiàn)混合銷售業(yè)務(wù)的有效分離，銷售貨物的銷售額繳納增值稅，而運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)輸勞務(wù)收入繳納營業(yè)稅。

　　將一個納稅主體變更成兩個或兩個以上的納稅主體，投資是一種重要的方法和途徑。將企業(yè)一部分業(yè)務(wù)所依賴的資產(chǎn)通過投資的形式轉(zhuǎn)移到另一個納稅主體的名下，將資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)楣蓹?quán)，可以有效的實現(xiàn)業(yè)務(wù)的分離。與企業(yè)分立相比，投資更具有靈活方便的優(yōu)勢，更便于操作。同時，由于通過投資設(shè)立的企業(yè)，還是投資者的企業(yè)，股權(quán)沒有改變或可以通過合法的途徑維護(hù)原企業(yè)的權(quán)益，所以在利益上更便于平衡。在企業(yè)部分業(yè)務(wù)具備了享受某項稅收優(yōu)惠條件的情況下，通過投資設(shè)立新企業(yè)的方式可以達(dá)到局部享受稅收優(yōu)惠政策的目的。例如，某企業(yè)的部分技術(shù)達(dá)到了國家相關(guān)技術(shù)管理部門關(guān)于高新技術(shù)的認(rèn)證，但由于投資地點和業(yè)務(wù)的構(gòu)成，并不享受關(guān)于高新技術(shù)的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。這時，如果企業(yè)將高新技術(shù)和相關(guān)的資產(chǎn)作為投資，在國家規(guī)定的高新技術(shù)開發(fā)區(qū)設(shè)立一個新的高新技術(shù)企業(yè)，那么由于新的納稅主體滿足了享受關(guān)于高新技術(shù)稅收優(yōu)惠政策的條件，可以通過新企業(yè)實現(xiàn)減免稅的目的。

　　國家為了達(dá)到一定的政治、經(jīng)濟(jì)目的而制訂了若干稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿，企業(yè)為了減輕稅負(fù)，提高經(jīng)濟(jì)效益，總希望自己能夠享受稅收優(yōu)惠政策，而企業(yè)本身由于歷史方面的原因往往而不具備享受稅收優(yōu)惠政策的條件。就是對原納稅主體進(jìn)行多方面的改造，也往往解決不了只有“新辦”企業(yè)才能享受某項稅收優(yōu)惠政策的限制。而投資設(shè)立新企業(yè)，雖然不能實現(xiàn)原有企業(yè)整體上的稅收優(yōu)惠待遇，但可以較小的代價實現(xiàn)原有企業(yè)局部享受稅收優(yōu)惠政策的目的，使整體上企業(yè)的稅負(fù)有所降低。

　　在許多情況下，對納稅主體的適當(dāng)安排是解決若干稅費籌劃難題的適當(dāng)平臺。企業(yè)可以通過企業(yè)的分立或投資形成新的納稅主體來降低稅負(fù)，也可以通過企業(yè)的合并，將原先兩個獨立的納稅主體合并成一個納稅主體而達(dá)到節(jié)約稅費的目的。在營業(yè)稅方面，納稅主體的合并、分立有著很大的經(jīng)濟(jì)意義。由于營業(yè)稅的計稅基礎(chǔ)是企業(yè)對外提供勞務(wù)的營業(yè)額或轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)，在一個納稅主體內(nèi)部，各部門之間相互提供的勞務(wù)并不需要繳納營業(yè)稅，那么納稅主體的合并，就使原先外部提供的勞務(wù)變成一個納稅主體內(nèi)部互相提供的勞務(wù)而不再繳稅。同樣地，由于兩個納稅主體各自獨立納稅，如果一個納稅主體大量盈利，另一個納稅主體大量虧損，則盈利企業(yè)需要依法納稅，虧損企業(yè)的虧損得不到稅前彌補(bǔ)。如果兩個納稅主體同屬于一個利益集團(tuán)，將盈利企業(yè)和虧損企業(yè)合并成一個納稅主體，則可以實現(xiàn)企業(yè)虧損的稅前彌補(bǔ)，并減少所得稅支出。

　　對納稅主體的籌劃，還可以為其他稅費籌劃方法提供適當(dāng)?shù)钠脚_。無論企業(yè)的分立、合并還是投資，都可以實現(xiàn)納稅主體的多元化，進(jìn)而為其他運(yùn)作創(chuàng)造必要的條件。如果納稅人將投資瞄準(zhǔn)在不負(fù)擔(dān)稅費或只負(fù)擔(dān)輕稅的地區(qū)、產(chǎn)業(yè)、行業(yè)或項目上，并形成不負(fù)擔(dān)稅負(fù)或只負(fù)擔(dān)輕稅的另一個納稅主體，可以通過業(yè)務(wù)重組的方式實現(xiàn)業(yè)務(wù)收入的合法轉(zhuǎn)移，也可以通過稅法允許范圍內(nèi)的關(guān)聯(lián)交易，實現(xiàn)收益的轉(zhuǎn)移，減少稅費支出，降低稅費成本，在實現(xiàn)相同收入的情況下，實現(xiàn)更高的效益。只要兩個納稅主體的稅負(fù)不同，就可通過將高稅負(fù)納稅主體的納稅義務(wù)轉(zhuǎn)換為低稅負(fù)納稅主體的納稅義務(wù)的方法減輕稅負(fù)。企業(yè)還可以利用所得稅邊際稅率的選擇、收入與費用確認(rèn)的差異、開始獲利年度的確認(rèn)、投資收益的確認(rèn)、融資方式、資本投資持有者的變化等多種手段減輕企業(yè)的整體稅負(fù)。還可以運(yùn)用多個納稅主體的結(jié)算方式和關(guān)聯(lián)交易推遲納稅，獲取貨幣的時間價值。