個人獨資企業(yè)財產(chǎn)出租 轉(zhuǎn)讓稅務(wù)籌劃
按照我國《個人獨資企業(yè)法》的規(guī)定,個人獨資企業(yè)的投資人對企業(yè)的債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任。由于個人獨資企業(yè)的投資人是一個自然人,對企業(yè)的出資多少、是否追加資金或減少資金、采取什么樣的經(jīng)營方式等事項均由投資人一人作主。從權(quán)利和義務(wù)上看,出資人與企業(yè)是不可分割的。投資人對企業(yè)的債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任,即當(dāng)企業(yè)的資產(chǎn)不足以清償?shù)狡趥鶆?wù)時,投資人應(yīng)以自己個人的全部財產(chǎn)用于清償,這實際上將企業(yè)的合作與投資人的責(zé)任連為一體。正因為如此,《個人獨資企業(yè)法》沒有對投資者注冊資金的最低限額作明確規(guī)定。
對于個人獨資企業(yè)來說,企業(yè)的財產(chǎn)即是投資人的財產(chǎn),雖然個人獨資企業(yè)投資人對企業(yè)的債務(wù)要承擔(dān)無限責(zé)任,但是,投資人的財產(chǎn)和企業(yè)財產(chǎn)仍是有區(qū)別的:一是《個人獨資企業(yè)法》明確規(guī)定,投資人申辦個人獨資企業(yè),要申報出資,這一出資的財產(chǎn)與投資人的其他財產(chǎn)不同;二是企業(yè)應(yīng)有一定穩(wěn)定獨立的資金,這是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的需要;三是將兩者的財產(chǎn)加以區(qū)別,有利于計算企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果。
個人獨資企業(yè)法對企業(yè)資金的增減不作特別要求,給納稅人通過增資或減資以影響納稅提供了稅收籌劃的空間。
財稅字(2000)91號《通知》規(guī)定,從2000年1月1日起,對個人獨資企業(yè)按“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得征收個人所得稅,不再征收企業(yè)所得稅?!锻ㄖ返谒臈l規(guī)定:“個人獨資企業(yè)以每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用、以及損失后的余額為生產(chǎn)經(jīng)營所得。其中,納稅人的收入總額,是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的活動所取的各項收入,包括商品(產(chǎn)品)銷售收入、營運(yùn)收入、勞動服務(wù)收入、工程價款收入、財產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、其他業(yè)務(wù)收入和營業(yè)外收入?!备鶕?jù)此項規(guī)定,如果個人獨資企業(yè)將賬面的固定資產(chǎn)對外出租或轉(zhuǎn)讓,其取得的收益不再按“財產(chǎn)租賃所得”或“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目征稅,而是并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一按“生產(chǎn)經(jīng)營所得”項目征稅。但如果投資者將個人擁有的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的固定資產(chǎn)用于對外出租或轉(zhuǎn)讓,則對其取得的收益,應(yīng)按“財產(chǎn)租賃所得”或“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目單獨征收個人所得稅。因此,如果投資者將可用于經(jīng)營的的財產(chǎn)投入企業(yè)(增資),或?qū)⑵渌械呢敭a(chǎn)從企業(yè)賬面中抽出(減資),就可以改變其財產(chǎn)出租、轉(zhuǎn)讓收益的應(yīng)稅項目和適用稅率,從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的?,F(xiàn)分別舉例說明財產(chǎn)租賃、轉(zhuǎn)讓收益的籌劃方案。
一、財產(chǎn)租賃收益的籌劃
某個人獨資企業(yè)2000年度實現(xiàn)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得60000元,另外,固定資產(chǎn)出租取得收益18900元(年租賃收入20000元,與之相關(guān)的稅費(fèi)1100元)。
方案一:該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn),租賃收益并入生產(chǎn)經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅。
應(yīng)納稅額=(60000+18900)×35%-6750=20865.00(元)
方案二:該財產(chǎn)作為投資者個人的其他財產(chǎn),租賃收益按“財產(chǎn)租賃所得”單獨納稅。
“財產(chǎn)租賃所得”應(yīng)納稅額=[20000×(1-20%)-1100]×20%=3024(元)
“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”應(yīng)納稅額=60000×35%-6750=14250(元)
投資者合計應(yīng)納稅額=14250+3024=17274(元)
方案二比方案一減輕稅負(fù):20865-17274=3591(元)
在實際操作中,如果該財產(chǎn)已作為企業(yè)財產(chǎn),則投資者可通過減資的形式將企業(yè)財產(chǎn)變成投資者個人的其他財產(chǎn)(下同)。
二、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的籌劃
某個人獨資企業(yè)2000年度實現(xiàn)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得100000元,另外,取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益41700元(不動產(chǎn)原值30萬元,已提折舊20萬元,轉(zhuǎn)讓價15萬元,轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的稅費(fèi)8300元)。
方案一:該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn),轉(zhuǎn)讓收益并入生產(chǎn)、經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅。
應(yīng)納稅額=141700×35%-6750=42845(元)
方案二:該財產(chǎn)作為投資者個人的其他財產(chǎn),轉(zhuǎn)讓收益按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”單獨納稅。
“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)納稅額=41700×20%=8340(元)
“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得應(yīng)納稅額=100000×35%-6750=28250(元)
投資者合計應(yīng)納稅額=28250+8340=36590(元)
方案二比方案一減輕稅負(fù):42845-36590=6255(元)
上例中,如果財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入為60000元,轉(zhuǎn)讓稅費(fèi)應(yīng)為3300元,則轉(zhuǎn)讓收益=60000-(300000-200000)-3300=-43300(元)。兩種方案計算的應(yīng)納稅額如下:
方案一:應(yīng)納稅額=(100000-43300)×35%-6750=13095(元)
方案二:“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)納稅額為零;
“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”應(yīng)納稅額=100000×35%-6750=28250(元)
投資者應(yīng)納稅額合計=28250+0=28250(元)
方案二比方案一增加稅負(fù):28250-13095=15155(元)
從以上計算結(jié)果可以看出,納稅人根據(jù)需要通過增資或減資,將企業(yè)財產(chǎn)與個人財產(chǎn)進(jìn)行相互轉(zhuǎn)化,可以改變適用稅目、稅率,從而改變稅負(fù)。
應(yīng)當(dāng)指出,由于生產(chǎn)、經(jīng)營所得適用5%-35%的五級超額累進(jìn)稅率,如果上例中企業(yè)實現(xiàn)的內(nèi)部生產(chǎn)、經(jīng)營所得金額不同,則會產(chǎn)生不同的結(jié)果。以上計算只是說明一個問題:分開或合并計算的稅負(fù)不同,納稅人可根據(jù)預(yù)期所得實現(xiàn)情況,通過對兩種方案的測算,以選擇一個較輕稅負(fù)的方案,從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
需要注意的是,國稅函[2001]84號《通知》明確,個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利,不并入企業(yè)的收入,而應(yīng)單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得,按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項目計算繳納個人所得稅。因此,對納稅人取得的利息、股息和紅利收入不可采取上述籌劃策略。
對于個人獨資企業(yè)來說,企業(yè)的財產(chǎn)即是投資人的財產(chǎn),雖然個人獨資企業(yè)投資人對企業(yè)的債務(wù)要承擔(dān)無限責(zé)任,但是,投資人的財產(chǎn)和企業(yè)財產(chǎn)仍是有區(qū)別的:一是《個人獨資企業(yè)法》明確規(guī)定,投資人申辦個人獨資企業(yè),要申報出資,這一出資的財產(chǎn)與投資人的其他財產(chǎn)不同;二是企業(yè)應(yīng)有一定穩(wěn)定獨立的資金,這是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的需要;三是將兩者的財產(chǎn)加以區(qū)別,有利于計算企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果。
個人獨資企業(yè)法對企業(yè)資金的增減不作特別要求,給納稅人通過增資或減資以影響納稅提供了稅收籌劃的空間。
財稅字(2000)91號《通知》規(guī)定,從2000年1月1日起,對個人獨資企業(yè)按“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得征收個人所得稅,不再征收企業(yè)所得稅?!锻ㄖ返谒臈l規(guī)定:“個人獨資企業(yè)以每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用、以及損失后的余額為生產(chǎn)經(jīng)營所得。其中,納稅人的收入總額,是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的活動所取的各項收入,包括商品(產(chǎn)品)銷售收入、營運(yùn)收入、勞動服務(wù)收入、工程價款收入、財產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、其他業(yè)務(wù)收入和營業(yè)外收入?!备鶕?jù)此項規(guī)定,如果個人獨資企業(yè)將賬面的固定資產(chǎn)對外出租或轉(zhuǎn)讓,其取得的收益不再按“財產(chǎn)租賃所得”或“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目征稅,而是并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一按“生產(chǎn)經(jīng)營所得”項目征稅。但如果投資者將個人擁有的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的固定資產(chǎn)用于對外出租或轉(zhuǎn)讓,則對其取得的收益,應(yīng)按“財產(chǎn)租賃所得”或“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目單獨征收個人所得稅。因此,如果投資者將可用于經(jīng)營的的財產(chǎn)投入企業(yè)(增資),或?qū)⑵渌械呢敭a(chǎn)從企業(yè)賬面中抽出(減資),就可以改變其財產(chǎn)出租、轉(zhuǎn)讓收益的應(yīng)稅項目和適用稅率,從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的?,F(xiàn)分別舉例說明財產(chǎn)租賃、轉(zhuǎn)讓收益的籌劃方案。
一、財產(chǎn)租賃收益的籌劃
某個人獨資企業(yè)2000年度實現(xiàn)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得60000元,另外,固定資產(chǎn)出租取得收益18900元(年租賃收入20000元,與之相關(guān)的稅費(fèi)1100元)。
方案一:該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn),租賃收益并入生產(chǎn)經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅。
應(yīng)納稅額=(60000+18900)×35%-6750=20865.00(元)
方案二:該財產(chǎn)作為投資者個人的其他財產(chǎn),租賃收益按“財產(chǎn)租賃所得”單獨納稅。
“財產(chǎn)租賃所得”應(yīng)納稅額=[20000×(1-20%)-1100]×20%=3024(元)
“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”應(yīng)納稅額=60000×35%-6750=14250(元)
投資者合計應(yīng)納稅額=14250+3024=17274(元)
方案二比方案一減輕稅負(fù):20865-17274=3591(元)
在實際操作中,如果該財產(chǎn)已作為企業(yè)財產(chǎn),則投資者可通過減資的形式將企業(yè)財產(chǎn)變成投資者個人的其他財產(chǎn)(下同)。
二、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的籌劃
某個人獨資企業(yè)2000年度實現(xiàn)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營所得100000元,另外,取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益41700元(不動產(chǎn)原值30萬元,已提折舊20萬元,轉(zhuǎn)讓價15萬元,轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的稅費(fèi)8300元)。
方案一:該財產(chǎn)作為企業(yè)財產(chǎn),轉(zhuǎn)讓收益并入生產(chǎn)、經(jīng)營所得統(tǒng)一納稅。
應(yīng)納稅額=141700×35%-6750=42845(元)
方案二:該財產(chǎn)作為投資者個人的其他財產(chǎn),轉(zhuǎn)讓收益按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”單獨納稅。
“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)納稅額=41700×20%=8340(元)
“生產(chǎn)、經(jīng)營”所得應(yīng)納稅額=100000×35%-6750=28250(元)
投資者合計應(yīng)納稅額=28250+8340=36590(元)
方案二比方案一減輕稅負(fù):42845-36590=6255(元)
上例中,如果財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入為60000元,轉(zhuǎn)讓稅費(fèi)應(yīng)為3300元,則轉(zhuǎn)讓收益=60000-(300000-200000)-3300=-43300(元)。兩種方案計算的應(yīng)納稅額如下:
方案一:應(yīng)納稅額=(100000-43300)×35%-6750=13095(元)
方案二:“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)納稅額為零;
“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”應(yīng)納稅額=100000×35%-6750=28250(元)
投資者應(yīng)納稅額合計=28250+0=28250(元)
方案二比方案一增加稅負(fù):28250-13095=15155(元)
從以上計算結(jié)果可以看出,納稅人根據(jù)需要通過增資或減資,將企業(yè)財產(chǎn)與個人財產(chǎn)進(jìn)行相互轉(zhuǎn)化,可以改變適用稅目、稅率,從而改變稅負(fù)。
應(yīng)當(dāng)指出,由于生產(chǎn)、經(jīng)營所得適用5%-35%的五級超額累進(jìn)稅率,如果上例中企業(yè)實現(xiàn)的內(nèi)部生產(chǎn)、經(jīng)營所得金額不同,則會產(chǎn)生不同的結(jié)果。以上計算只是說明一個問題:分開或合并計算的稅負(fù)不同,納稅人可根據(jù)預(yù)期所得實現(xiàn)情況,通過對兩種方案的測算,以選擇一個較輕稅負(fù)的方案,從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
需要注意的是,國稅函[2001]84號《通知》明確,個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利,不并入企業(yè)的收入,而應(yīng)單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得,按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項目計算繳納個人所得稅。因此,對納稅人取得的利息、股息和紅利收入不可采取上述籌劃策略。
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