注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)簡稱CPA審計(jì)，是指由注冊會(huì)計(jì)師所實(shí)施的審計(jì)。目的是對被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理的一貫性表示意見。它起源于16世紀(jì)的意大利，距今已有四百多年的歷史。在國際上已經(jīng)形成了一套完整的理論體系。它對西方資本主義社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，作出了突出貢獻(xiàn)。注冊會(huì)計(jì)師在西方被尊為“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”，在西方社會(huì)是與律師一樣的高尚職業(yè)。由于歷史原因，我國的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)只是在近二十年才得到恢復(fù)和發(fā)展，我們在完善注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)制度的同時(shí)，充分借鑒了先進(jìn)國家的經(jīng)驗(yàn)，在理論研究和審計(jì)準(zhǔn)則的制定上取得了巨大成績，正在形成具有中國特色的審計(jì)理論體系。而且由于注冊會(huì)計(jì)師考試制度的實(shí)施，注冊會(huì)計(jì)師人員的素質(zhì)也達(dá)到了一個(gè)較高的水平。但是，我們也應(yīng)該清醒地認(rèn)識到，我國目前這種以國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)為基礎(chǔ)的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)體系與我國會(huì)計(jì)工作的現(xiàn)狀是存在嚴(yán)重沖突的。 

　　一、沖突 

　�。ㄒ唬┭芯炕�礎(chǔ)、工作基礎(chǔ)不同 目前我國的會(huì)計(jì)工作是以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及行業(yè)會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)，不管是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是各行業(yè)會(huì)計(jì)制度都是以各項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算為側(cè)重點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性及正確性。我國現(xiàn)行注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)雖然并不排除詳細(xì)審計(jì)測試，對一些小型企業(yè)、業(yè)務(wù)簡單企業(yè)主張直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試。但并不能改變注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是以內(nèi)控制度為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)，這也是現(xiàn)代審計(jì)的基本特征�，F(xiàn)階段，無論會(huì)計(jì)理論界還是在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，都是圍繞著會(huì)計(jì)工作的規(guī)范及核算而展開的，內(nèi)控制度的討論研究非常缺乏。一套行之有效的內(nèi)控制度包含些什么內(nèi)容？該如何建立？如何判斷？能說得清的人并不多。筆者最近翻了翻2000年注冊會(huì)計(jì)師考試用書，在審計(jì)書中對內(nèi)控制度的介紹比較多一些，其中固定資產(chǎn)的內(nèi)控制度給我留下了較深印象。它介紹了八種制度：1、固定資本的預(yù)算制度2、授權(quán)批準(zhǔn)制度3、帳簿記錄制度4、職責(zé)分工制度5、資本性支出和收益性支出區(qū)分制度6、固定資產(chǎn)的處置制度7、固定資產(chǎn)的定期盤點(diǎn)制度8、固定資產(chǎn)的維護(hù)保養(yǎng)制度�？春�，有一種恍然大悟的感覺，原來內(nèi)控制度是應(yīng)該這樣去制定啊。筆者大學(xué)畢業(yè)后一直從事會(huì)計(jì)工作，至今已有十年，也算是資深會(huì)計(jì)了。卻一直以為內(nèi)控制度，只限于帳、錢、物分開，審批、授權(quán)相分離呢。我對內(nèi)控制度的了解尚且如此，其它人可想而知。由于會(huì)計(jì)工作與注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的研究基礎(chǔ)、工作基礎(chǔ)不同，必然使原本緊密聯(lián)系的兩者發(fā)生嚴(yán)重脫節(jié)，產(chǎn)生沖突在所難免。 

　�。ǘ�）會(huì)計(jì)工作現(xiàn)狀與注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)方法的不一致 我國的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和內(nèi)部控制制度十分薄弱：不建帳，帳目、財(cái)務(wù)管理混亂，很多單位財(cái)務(wù)制度形同虛設(shè)，甚至根本就沒有財(cái)務(wù)制度。更有甚者，為了單位或個(gè)人的私利，設(shè)假帳、搞帳外帳，他們報(bào)給稅務(wù)部門一套，交給銀行一套，內(nèi)部留存一套，對付審計(jì)、“三大檢查”還可突擊搞一套。這已不是個(gè)別例子，而是存在于我們經(jīng)濟(jì)社會(huì)的普遍現(xiàn)象。在一些地區(qū)，會(huì)不會(huì)作假帳已經(jīng)成為衡量會(huì)計(jì)人員水平的“尺度”。而且隨著政府打擊力度的加大，這些單位的造假技術(shù)也越來越隱蔽，水平也越來越高。這就給年輕的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)提出了難題，因?yàn)樽�冊�?huì)計(jì)師審計(jì)畢竟不是查錯(cuò)防弊審計(jì)。按照《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試時(shí)，一般應(yīng)采用抽樣方法。使用抽樣審計(jì)方法不僅是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，也是社會(huì)化大生產(chǎn)的需要�，F(xiàn)代企業(yè)，規(guī)模越來越大，業(yè)務(wù)也越來越復(fù)雜，對每一個(gè)企業(yè)都實(shí)施詳細(xì)審計(jì)，變得不可能也不現(xiàn)實(shí)。我國財(cái)政部門規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的收費(fèi)是以注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的工作量、服務(wù)性質(zhì)和參加人員層次的高低為依據(jù)。為了不增加被審計(jì)單位的負(fù)擔(dān)，留住客戶，抽樣審計(jì)也成為注冊會(huì)計(jì)師們的必然選擇。為此，中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第4號——審計(jì)抽樣》用以專門指導(dǎo)審計(jì)抽樣工作。雖然抽樣審計(jì)依賴于統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)，具有很強(qiáng)的科學(xué)性，但它的有效實(shí)施是建立在完善、有效的內(nèi)控制度之上的、是建立在真實(shí)的會(huì)計(jì)資料的基礎(chǔ)上的，而我們目前的這種會(huì)計(jì)環(huán)境，很難保證抽樣審計(jì)的質(zhì)量，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的效果必然大打折扣，從而從根本上影響我國注冊會(huì)計(jì)師事業(yè)的發(fā)展。 

　�。ㄈ�）人員現(xiàn)狀 我國會(huì)計(jì)從業(yè)人數(shù)眾多。但整體水平不高，大多數(shù)人員沒有進(jìn)行過系統(tǒng)的會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)，有的甚至連基本的借貸關(guān)系都弄不明白。而會(huì)計(jì)工作是專業(yè)性、政策性非常強(qiáng)的一種工作，特別是現(xiàn)階段，新《會(huì)計(jì)法》已于2000年7月開始正式實(shí)施，各種新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷頒布，新的會(huì)計(jì)核算制度改革正在醞釀中，會(huì)計(jì)的改革進(jìn)程不斷加快。而會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)的偏低，直接導(dǎo)致這些改革無法落實(shí)在實(shí)處，在會(huì)計(jì)實(shí)際工作中表現(xiàn)曲解會(huì)計(jì)科目含義、會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理錯(cuò)誤、會(huì)計(jì)報(bào)表虛假。更有一部分會(huì)計(jì)人員，法治觀念淡薄，為了自己的私利或迫于壓力，報(bào)假數(shù)、作假帳，公然舞弊。這也是我國會(huì)計(jì)工作的極度混亂的一個(gè)重要原因。這一切都導(dǎo)致我國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)中的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)居高不下，注冊會(huì)計(jì)師們極易出具錯(cuò)誤的審計(jì)報(bào)告，從而誤導(dǎo)社會(huì)公眾。 

　　二、對策 

　�。ㄒ唬├碚撗芯恳�聯(lián)系實(shí)際 注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)自誕生以來，已經(jīng)經(jīng)歷了三個(gè)階段：詳細(xì)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)、會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。查錯(cuò)防弊是詳細(xì)審計(jì)階段的審計(jì)目標(biāo)。對被審計(jì)單位一定時(shí)期的資產(chǎn)負(fù)債表所有項(xiàng)目余額的可靠性、真實(shí)性進(jìn)行審查，以判斷其財(cái)務(wù)狀況和償債能力，是資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)階段的審計(jì)目標(biāo)。判定被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性是會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)階段的審計(jì)目標(biāo)。會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)不僅是我國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的特征，也是國際社會(huì)審計(jì)發(fā)展到現(xiàn)階段的產(chǎn)物。我國的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)恢復(fù)、發(fā)展時(shí)間短，為了縮小同發(fā)達(dá)國家的差距，就應(yīng)盡可能地借鑒外國已成熟的理論體系，盡量與國際接軌。但也應(yīng)該清楚我們的會(huì)計(jì)制度非常不健全，會(huì)計(jì)失真現(xiàn)象嚴(yán)重，查錯(cuò)防弊仍應(yīng)是我國審計(jì)理論界與實(shí)踐中一個(gè)無法避免的話題。 

　�。ǘ�）加大會(huì)計(jì)法規(guī)的執(zhí)法力度 要徹底改變我國的這種造假成風(fēng)的會(huì)計(jì)環(huán)境，必須標(biāo)本兼治。治標(biāo)就是加強(qiáng)各種監(jiān)督，如稅務(wù)監(jiān)督、財(cái)政監(jiān)督、國家審計(jì)監(jiān)督及注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)監(jiān)督等。治本的根本措施則是加強(qiáng)會(huì)計(jì)法規(guī)的法制建設(shè)，加大法規(guī)的執(zhí)法力度。2000年7月開始實(shí)施的新《會(huì)計(jì)法》規(guī)定：委托注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的單位應(yīng)當(dāng)如實(shí)提供會(huì)計(jì)資料。但怎樣判斷資料的真假？卻是一個(gè)難題。如果由注冊會(huì)計(jì)師去判斷，那么注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)不是變成了查錯(cuò)防弊審計(jì)？豈不是違背了設(shè)置注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的目的。因此，注冊會(huì)計(jì)師不應(yīng)成為會(huì)計(jì)資料真假的判斷者。各級財(cái)政部門、稅務(wù)部門又各有各的職責(zé)，也不可能成為會(huì)計(jì)資料真假的判斷者。會(huì)計(jì)資料的判斷者，只能是被審計(jì)單位自己。要迫使被審計(jì)單位老老實(shí)實(shí)地提供資料，只能通過加大打擊力度來實(shí)現(xiàn)。目前，我國對會(huì)計(jì)違法事件的查處，大部分僅限于那些在社會(huì)上造成重大影響的上市公司，其實(shí)上市公司畢竟是少數(shù)，社會(huì)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)還是占絕大多數(shù)的非上市公司、企事業(yè)單位、機(jī)關(guān)行政單位。這些單位會(huì)計(jì)資料失真現(xiàn)象的消失，才能促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)風(fēng)氣的基本好轉(zhuǎn)，從根本上杜絕會(huì)計(jì)造假現(xiàn)象的泛濫。才能使注冊會(huì)計(jì)師真正成為我國的“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”，真正發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督的作用。 

　�。ㄈ�）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè)內(nèi)控制度是指企業(yè)為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策和程序。 它不僅包括內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，還包括一切與會(huì)計(jì)信息正確形成有關(guān)的企業(yè)其它管理程序，如人事工資管理系統(tǒng)、內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)、企業(yè)組織結(jié)構(gòu)系統(tǒng)等等。一套行之有效的內(nèi)控制度，不僅有助于企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的正確形成、有助于加強(qiáng)企業(yè)管理，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，更是注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行抽樣審計(jì)的基礎(chǔ)。在發(fā)達(dá)國家的企業(yè)，都十分注重內(nèi)控制度的建立。而我國的大多數(shù)企業(yè)，對內(nèi)控制度普遍都不夠重視，這也是我國企業(yè)的管理水平低于國外發(fā)達(dá)國家的一個(gè)重要原因。我國各級政府應(yīng)從政策及宣傳上加強(qiáng)對企業(yè)建立、完善內(nèi)控制度的引導(dǎo)，推行一種類似ISO9000質(zhì)量認(rèn)證體系這樣的認(rèn)證系統(tǒng)，在全國范圍營造一種重視內(nèi)控制度建設(shè)的氛圍，幫助企業(yè)做好這方面的工作，從根本上扭轉(zhuǎn)我國企業(yè)內(nèi)控制度工作薄弱的局面。 

　　（四）提高會(huì)計(jì)人員、審計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平 新《會(huì)計(jì)法》已規(guī)定在職會(huì)計(jì)人員必須參加繼續(xù)教育的學(xué)習(xí)，這有助于提高會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)、增強(qiáng)大家的法制觀念，但本人仍認(rèn)為繼續(xù)教育的學(xué)時(shí)太短，就拿初級會(huì)計(jì)人員來說，繼續(xù)教育的法定學(xué)時(shí)為每年72小時(shí)，我們算每次學(xué)習(xí)2小時(shí)，72小時(shí)為36次，也就是說，平均10天才學(xué)習(xí)2小時(shí)，而且有流于形式的趨勢。應(yīng)該增加學(xué)時(shí)，并加大考核力度。 

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)該組織注冊會(huì)計(jì)師們不斷參加培訓(xùn)、學(xué)習(xí)，密切關(guān)注經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中出現(xiàn)的新問題，提高分析問題、解決問題的能力。這不僅是注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)的需要，也是注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的要求。 

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建全崗位責(zé)任制，完善分級督導(dǎo)制度，督促全體專業(yè)人員謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，要為全體專業(yè)人員創(chuàng)造學(xué)習(xí)條件，幫助注冊會(huì)計(jì)師及業(yè)務(wù)助理人員增加執(zhí)行各類審計(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)。