注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》復(fù)習(xí)：所得稅費(fèi)用核算的原則

第九章 收入、費(fèi)用和利潤(rùn)

　　知識(shí)點(diǎn)五、所得稅費(fèi)用核算的原則

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是為了規(guī)范企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為，保護(hù)投資者和股東的利益，對(duì)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)成果在計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)容、方法上所作的規(guī)定；而應(yīng)納稅所得額的確定是按照稅法處理國(guó)家和納稅人之間的分配關(guān)系，兩者的目的不同，因此，兩者對(duì)于收入、成本、費(fèi)用、利潤(rùn)、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益等的確認(rèn)與計(jì)量亦不完全相同。

　　所以，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《所得稅條例》）第九條規(guī)定：納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，其財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法同國(guó)家有關(guān)稅收的規(guī)定有抵觸的，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)稅收的規(guī)定計(jì)算納稅。

　　企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交的所得稅與當(dāng)期按會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算的所得稅費(fèi)用之間存在差異。其中，一部分差異是由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量的規(guī)定不同引起的，在以后會(huì)計(jì)期間，隨著資產(chǎn)價(jià)值的收回和負(fù)債的支付，這部分差異會(huì)逐期轉(zhuǎn)回，因此，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則（某項(xiàng)應(yīng)稅交易或事項(xiàng)在某一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間確認(rèn)）和配比原則（同一會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比），企業(yè)應(yīng)將這部分差異確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。

　　【教師補(bǔ)充】所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序

　　1.確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值。

　　2.按照資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　3.比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額。

　　4.確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

　　按照適用的稅法規(guī)定計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得額與適用的所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅（即當(dāng)期所得稅），同時(shí)結(jié)合當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債（即遞延所得稅），作為利潤(rùn)表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用。

　　（一）計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異

　　1.資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

　　資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用在稅前列支的金額，用公式表示如下：

　　資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝未來(lái)可稅前列支的金額

　　資產(chǎn)在某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)成本－以前期間已稅前列支的金額

　　例如，對(duì)某項(xiàng)已投入使用的固定資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，其賬面價(jià)值等于其入賬時(shí)的實(shí)際成本減去已計(jì)提的累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備后的余額，而其計(jì)稅基礎(chǔ)等于其入賬時(shí)的實(shí)際成本減去已計(jì)提的累計(jì)折舊后的余額。

　　通常情況下，資產(chǎn)在取得時(shí)其入賬價(jià)值（賬面價(jià)值）與其計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的。但由于在后續(xù)計(jì)量過(guò)程中因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，使得資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。

　　2.負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予抵扣的金額。即：

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價(jià)值－未來(lái)可稅前列支的金額

　　通常情況下，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會(huì)對(duì)當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，因此其計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。但在某些情況下，對(duì)自費(fèi)用中提取的負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響損益，并影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。

　　3.暫時(shí)性差異的類(lèi)型

　　暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。例如，對(duì)企業(yè)附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售尚未確認(rèn)的收入，按稅法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)計(jì)繳所得稅，這就是說(shuō)，雖然企業(yè)沒(méi)有將應(yīng)收的款項(xiàng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，但仍產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。

　　按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額的影響，可將暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

　?。?）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。例如，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)期末應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益；而稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即其計(jì)稅基礎(chǔ)保持不變，這就產(chǎn)生了交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。