CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：暫時(shí)性差異（20-2）

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暫時(shí)性差異

　　[經(jīng)典例題]

　　[例題1·單選題]正保公司2007年12月1日購入固定資產(chǎn)，賬面原值為1 000萬元，會(huì)計(jì)規(guī)定按直線法計(jì)提折舊，折舊年限為5年；稅法規(guī)定按年數(shù)總和法計(jì)提折舊，折舊年限為7年；則2008年12月31日產(chǎn)生的暫時(shí)性差異為（　?。?。

　　A.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異50萬元

　　B.可抵扣暫時(shí)性差異50萬元

　　C.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異800萬元

　　D.可抵扣暫時(shí)性差異750萬元

　　[例題2·單選題]正保公司2008年1月1日持有一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，取得成本為5 000萬元，2008年12月31日公允價(jià)值為5 500萬元。則產(chǎn)生的暫時(shí)性差異為（　　）。

　　A.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異500萬元

　　B.可抵扣暫時(shí)性差異500萬元

　　C.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異5 500萬元

　　D.可抵扣暫時(shí)性差異5 000萬元

　　[例題3·多選題]下列負(fù)債項(xiàng)目中，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)可能會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異的有（　?。?。

　　A.短期借款

　　B.預(yù)收賬款

　　C.應(yīng)付賬款

　　D.應(yīng)付職工薪酬

　　E.預(yù)計(jì)負(fù)債

　　[例題4·多選題]根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》的規(guī)定，下列表述正確的有（　?。?/p>

　　A.交易性金融資產(chǎn)期末應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益；稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，則交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生了差異，該差異可能是可抵扣暫時(shí)性差異，也可能是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

　　B.負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額

　　C.資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定不可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額

　　D.從資產(chǎn)和負(fù)債的角度看，一項(xiàng)資產(chǎn)或一項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其在資產(chǎn)負(fù)債表中賬面金額之間的差額，隨時(shí)間推移將會(huì)消除。該項(xiàng)差異在以后年度資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)稅利潤(rùn)或可抵扣稅額

　　E.時(shí)間性差異是暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異一定是時(shí)間性差異

　　[例題5·多選題]下列情況會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的是（　?。?/p>

　　A.資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)

　　B.資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)

　　C.負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)

　　D.負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)

　　E.企業(yè)發(fā)生虧損

　　[例題6·多選題]下列內(nèi)容關(guān)于所得稅說法正確的有（　?。?/p>

　　A.資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)未來允許稅前列支的金額

　　B.某一資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)的成本－本期及以前期間已稅前列支的金額

　　C.某一資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)的賬面價(jià)值－本期及以前期間已稅前列支的金額

　　D.負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價(jià)值－未來可稅前列支的金額

　　E.負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的成本－未來可稅前列支的金額

　　[例題答案]

　　1.A

　　[解析]資產(chǎn)的賬面價(jià)值＝1 000－1 000÷5＝800（萬元）；計(jì)稅基礎(chǔ)＝1 000－1 000×7/28＝750（萬元）；資產(chǎn)的賬面價(jià)值800萬元＞計(jì)稅基礎(chǔ)750萬元，其差額為50萬元，即為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　2.A

　　[解析]資產(chǎn)的賬面價(jià)值5 500萬元＞計(jì)稅基礎(chǔ)5 000萬元，其差額為500 萬元，即為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　3.BE

　　[解析]選項(xiàng)AC短期借款的確認(rèn)和償還，不會(huì)對(duì)當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響；選項(xiàng)B可能會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。如果稅法規(guī)定的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)與會(huì)計(jì)規(guī)定的相同就不產(chǎn)生差異，如果稅法規(guī)定的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)與會(huì)計(jì)規(guī)定的不相同就產(chǎn)生差異；選項(xiàng)D應(yīng)付職工薪酬稅法中對(duì)于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用支出的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，稅法以后期間不允許扣除，產(chǎn)生非暫時(shí)性差異；選項(xiàng)E會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。所以正確的答案應(yīng)該是選項(xiàng)BE.

　　4.AB

　　[解析]選項(xiàng)C，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。選項(xiàng)D，由于存在不確認(rèn)遞延所得稅的情況，所以資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)的差異在以后年度資產(chǎn)收回或負(fù)債清償時(shí)，不一定會(huì)產(chǎn)生應(yīng)稅利潤(rùn)或可抵扣稅額；選項(xiàng)E，時(shí)間性差異是暫時(shí)性差異，但是暫時(shí)性差異不一定是時(shí)間性差異，暫時(shí)性差異涵蓋了所有的時(shí)間性差異。

　　5.AD

　　[解析]資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異；負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。企業(yè)發(fā)生虧損，稅法上規(guī)定可以在未來期間抵稅，所以產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。注意：可抵扣是未來期間可以抵扣，現(xiàn)在要納稅；應(yīng)納稅、應(yīng)納稅是現(xiàn)在不納稅，以后納稅。

　　6.ABD

　　[解析]資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項(xiàng)資產(chǎn)支付的成本在未來期間準(zhǔn)予稅前扣除，在資產(chǎn)持續(xù)持有的過程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前稅前扣除的金額后的余額。

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。用公式即為：

　　負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值－未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額。

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　新準(zhǔn)則下的暫時(shí)性差異和舊準(zhǔn)則下的時(shí)間性差異是不完全相同的，它們的區(qū)別在于：暫時(shí)性差異比時(shí)間性差異的范圍更加廣闊，暫時(shí)性差異涵蓋了所有的時(shí)間性差異；暫時(shí)性差異是從資產(chǎn)負(fù)債表觀出發(fā)，而時(shí)間性差異是從利潤(rùn)表觀出發(fā)。

　　比如可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益，并不計(jì)入利潤(rùn)表中，因此從利潤(rùn)表角度并沒有時(shí)間性差異，而從資產(chǎn)負(fù)債表角度，因?yàn)榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1.可抵扣暫時(shí)性

　　可抵扣暫時(shí)性是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。

　　可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　可抵扣暫時(shí)性差異一般產(chǎn)生于以下情況：

　?。?）資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ)

　　從經(jīng)濟(jì)含義看，資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ)，意味著資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，則企業(yè)未來期間可以減少應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅。

　　（2）負(fù)債的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ)

　　負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異實(shí)質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項(xiàng)負(fù)債可以在未來期間稅前扣除的金額。一項(xiàng)負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定構(gòu)成負(fù)債的全部或部分金額可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除，減少未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅。

　　2.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

　　應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，會(huì)增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。一般情況下，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回時(shí)，會(huì)增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。

　　應(yīng)納稅暫時(shí)性差異一般產(chǎn)生于以下情況：

　?。?）資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ)

　　一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值——代表企業(yè)持續(xù)使用或最終出售該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)會(huì)取得的經(jīng)濟(jì)利益的總額；

　　一項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)——代表的是一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的總金額。

　　資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ)，該項(xiàng)資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　?。?）負(fù)債的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ)

　　一項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值——為企業(yè)預(yù)計(jì)在未來期間清償該負(fù)債時(shí)的經(jīng)濟(jì)利益流出；

　　一項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)——代表賬面價(jià)值扣除稅法規(guī)定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額，即未來期間不允許稅前扣除的金額。

　　負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異實(shí)質(zhì)上是稅法規(guī)定該項(xiàng)負(fù)債在未來期間可以稅前扣除的金額。

　　負(fù)債的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ)，意味著該項(xiàng)負(fù)債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負(fù)數(shù)，即應(yīng)在未來期間應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加未來期間的應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

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