輕松學《中級會計實務》：可供出售金融資產

來源: 正保會計網校編輯： 2010/03/05 16:28:34　　字體：大小

　　一、主要賬務處理

　　相比于交易性金融資產和持有至到期投資，可供出售金融資產既不像交易性金融資產隨時被處置那樣沒有安全感，也不像持有至到期投資一樣“被判了無期”那樣沒有激情，用專業(yè)的話說就是持有意圖不明確的資產，說白了就是既不是炒幾天就賣，也不是抱著相守一輩子；就像談戀愛中的追求一樣，嘴里說著天長地久，心里想著先把你騙到手，年輕的時候談戀愛很少是以結婚為目的，就是單純的為了戀愛的感覺走在一起，對于這種戀愛歸結為“持有意圖不確定”最恰當不過了。

　　正是由于這樣的特點，可供出售金融資產（債券）的核算綜合了交易性金融資產的公允價值計量和持有至到期投資的實際利率攤銷法計量兩種方法。這樣也算是符合了中國文化的中庸之道，你不是持有意圖不明確嗎？那么我對你核算也不明確，既然兩個都不是，那么核算也就兩個都不是，公允價值和攤余成本兩條腿走路。不過在關鍵性問題上準則是比較謹慎的，那就是對于損益的影響，考慮到防止上市公司操縱利潤，因此對于損益影響的處理相當謹慎。

　　關于初始計量，這個不用說了，態(tài)度不明確的這種持有方式最能左右逢源，比較符合談戀愛心理，成功的概率比較高，所以你的投入一般可以被對方承認，也就是可以資本化，那么交易費用自然而然計入到初始入賬價值，也就是影響了期初攤余成本以及后面持有期間的愛情回報。

　　借：可供出售金融資產－成本
　　　　可供出售金融資產－利息調整（交易費用影響）
　　　　應收利息
　　　貸：銀行存款

　　借：應收利息
　　　貸：可供出售金融資產－利息調整
　　　　　　投資收益

　　關于攤余成本的理解其實就不是什么問題，如果你持有至到期投資都搞定了，可供出售金融資產就望風披靡了。很多考生不明白這個道理，以為可供出售金融資產核算怎么這么復雜，又是公允價值又是攤余成本的，都暈菜了。其實很多問題不是問題本身可怕，而是自己先怕了。可供出售金融資產公允價值計量和攤余成本計量兩個方法，算得上是“井水不犯河水”，平常雙方鄰國相望，雞犬之聲相聞，民至老死不相往來。只有在公允價值下降的很厲害的時候，也就是所謂的持續(xù)性下降了，有減值跡象了，這個時候形成的減值才會影響到攤余成本，這才是兩種核算方法唯一的共同點，除此之外誰都不認識誰。因此該做什么的時候就做什么，計算公允價值的時候不需要考慮攤余成本，做攤余成本的時候不需要考慮公允價值，就是這么簡單。當然一般情況下，公允價值和攤余成本還是趨于一致的。

　　借：資產減值損失
　　　貸：可供出售金融資產－公允價值變動
　　　　　資本公積－其他資本公積

　　關于減值問題需要注意一下：一般出現減值的情況不會考你債券的情況，因為債券最麻煩了，公允價值變動吧，攤余成本也在變化，所以計算減值多半是股票的情況，比如說告訴你股票公允價值100，后來到了90，后來到了80，這個時候人家說公允價值要持續(xù)性下降了，那么應該確認減值＝100－80＝20，也就是說這個減值實際上在變動到90的時候已經出現了苗頭了，所以在做分錄的時候，把之前的公允價值下降100－90＝10從資本公積的貸方轉出，這就是所謂的減值的特殊處理。道理上想一想，日后期間發(fā)生減值怎么處理的？不就是說日后期間發(fā)現債務人財務困難了，應收賬款發(fā)生減值了，那么調整報告年度的減值，這里也是一樣的，之所以下降到80才發(fā)現原來是持續(xù)下降了，因為誰都沒有長千里眼，亡羊補牢嘛，之前說明你看錯了，那就改正吧，把之前錯當作一般公允價值下降轉出確認為減值，這個也就是個正名的過程，終于有了個名分了。

　　確認發(fā)生減值損失，要把之前公允價值低于成本部分的金額確認為資產減值損失，對于高于公允價值部分的成本下降，一般是作為一般的公允價值變動來處理。比方說，告訴你取得的時候公允價值入賬100萬，上升到120，然后告訴你公允價值要持續(xù)下降到80，那么應該確認減值40還是20呢？其實這里應該確認減值20，120高于100的部分確認為一般的公允價值變動：

　　借：資產減值損失 20
　　　　資本公積—其他資本公積 20
　　　貸：可供出售金融資產—公允價值變動 40

　　因為可供出售金融資產有債券和股票兩種情況，所以減值轉回上也存在兩種方法，對于債券來說，好辦，怎么計提的減值，怎么轉回；對于股票就不一樣了，轉回還要從權益轉回，原因大概是因為股票是權益性投資吧，那就是不是一家人不走一家門，減值轉回就從權益轉回吧，才不管你前面減值也走了資產減值損失。

　　借：可供出售金融資產—公允價值變動
　　　貸：資產減值損失（債券）/資本公積－其他資本公積（股票）

　　這個處理其實也對，為什么？因為債券向來給人以安全感，人家比較老實，市場價格比較穩(wěn)定，這就好比一個人，老實巴交，人品比較好，人們對他的評價呢也差不了，總是說：他是個好人，因此準則上認為企業(yè)買了債券呢估計也就是混個打醬油的錢，操縱什么利潤？那減值發(fā)生的時候當初走了損益，轉回還是走損益吧。對股票可就不一樣了，誰要說是能預測股票價格，那純屬胡說八道，我說您肯定不信，專家說你會信，為什么？因為專家背后都有機構啊什么的黑手在操縱，其實就是個雙簧表演，機構買什么，專家就說什么，結果是黑手導致股票價格高低，民眾一看還真是，跟風-高興-被套。股票這個東西比較不靠譜，所以一旦看見您買股票了，不用問啊，絕對是錢多了燒的，或者是有什么陰謀。那么準則就說了，好了，有減值了我讓你減少損益，減值回升了，對不起您走權益吧，不能走損益了，不怕你股票上漲，就怕你找個機構操縱股價，遙控自己的利潤。所以在減值轉回上會有這么一個差異，理解了資產特點當然您就掌握了為什么要區(qū)別對待了。