中級會計(jì)師《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》小課堂：持有至到期投資經(jīng)典題目

　　為了方便備戰(zhàn)2013中級會計(jì)師考試的學(xué)員，正保會計(jì)網(wǎng)校論壇學(xué)員精心為大家分享了中級會計(jì)師考試《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》科目里的重要知識點(diǎn)，希望對廣大考生有幫助。

　　【經(jīng)典例題】甲企業(yè)2007年1月3日購入財(cái)政部2007年1月1日發(fā)行的五年期固定利率國債，該債券每年利息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，票面年利率12%，債券面值1000元（等于公允價(jià)值），甲企業(yè)按1050元的溢價(jià)價(jià)格購入800張，票款以銀行存款付訖，不考慮交易費(fèi)用。

　　根據(jù)本例資料，甲企業(yè)在2007年1月3日購入本批債券時(shí)應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：

　　「正確答案」

　　借：持有至到期投資——成本　　　　　800000

　　　　　　　　　　　——利息調(diào)整　　　 40000

　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　840000

　　[例2]（P193）以例1資料，若甲企業(yè)投資乙公司債券發(fā)生的溢折價(jià)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，并按年計(jì)算利息，則有關(guān)的計(jì)算如下：

　?。?）甲企業(yè)在2007年1月3日購入債券時(shí)，相關(guān)會計(jì)分錄如下：

　　借：持有至到期投資——成本　　　800 000——利息調(diào)整　 40 000貸：銀行存款　　　　　　　　　　840 000

　?。?）年度終了按實(shí)際利率法計(jì)算利息調(diào)整額（溢價(jià)攤銷額）和投資收益（利息）

　　由于本例甲公司持有債券系分期付息債券，可根據(jù)“債券面值+債券溢價(jià)（或減去債券折價(jià)）=債券到期應(yīng)收本金的貼現(xiàn)值+各期收取的債券利息的貼現(xiàn)值”公式，采用“插入法”計(jì)算確定實(shí)際利率如下：

　　根據(jù)上述公式，先按10%的利率測試：

　　800000×0.620961+96000×3.790787=860652>840000

　　上述計(jì)算中，0.620961是根據(jù)“期終1元的現(xiàn)值表”查得的五年后收取的1元按10%利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值；3.790787是根據(jù)“年金1元現(xiàn)值表”查得的五年中每年收取的1元按10%的利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值。

　　再按11%的利率測試：

　　800000×0.593451+96000×3.695897=829567<840000

　　上述計(jì)算中，0.593451是根據(jù)“期終1元的現(xiàn)值表”查得的五年后收取的1元按11%利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值；3.695897是根據(jù)“年金1元現(xiàn)值表”查得的五年中每年收取的1元按11%的利率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值。

　　根據(jù)插入法計(jì)算實(shí)際利率=10%+（11%-10%）×（860652-840000）÷（860652-829567）=10.66%

　　采用實(shí)際利率法計(jì)算的各期利息調(diào)整額，見表ll-1.

　　表11-1               持有至到期投資（債券）利息調(diào)整計(jì)算表              單位：元

計(jì)息日期	應(yīng)收利息	投資收益	持有至到期投資 ——利息調(diào)整	持有至到期投資（債券） 攤余成本
2007.1.1				840000
2007.12.31	96000	89544	6456	833544
2008.12.31	96000	88855.79	7144.21	826399.79
2009.12.31	96000	88094.22	7905.78	818494.01
2010.12.31	96000	87251.46	8748.54	809745.47
2011.12.31	96000	86254.53	9745.47（注1）	800000
合計(jì)	480000	440000	40000	-

　　根據(jù)表11-1計(jì)算結(jié)果，各年年末應(yīng)編制的會計(jì)分錄如下：

　　2007年12月31日，確認(rèn)投資收益時(shí)：

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　　　96000

　　　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　6456

　　　　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　 89544

　　收到利息時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　 96000

　　　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　 96000

　　如果該債券以后年度未發(fā)生減值，則以后各年的會計(jì)分錄可根據(jù)表11-1所列數(shù)據(jù)，比照2007年12月31日所作會計(jì)分錄編制。

　　債券到期收回債券本金和最后一期利息時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　896000

　　　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　800000

　　　　　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　 96000

　　持有至到期投資發(fā)生減值的處理：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　減值計(jì)提后，后續(xù)利息收益=新的本金×舊利率（注意這里投資收益的計(jì)算）

　　[例3]（P195）仍以本章例1、例2資料為例，如果甲公司持有的乙公司債券在第四年，即2010年12月31日經(jīng)檢查，該批債券已發(fā)生減值，預(yù)計(jì)只能收回本息500000元。

　　甲公司2010年12月31日應(yīng)作如下處理：

　　該批債券預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=500000/（1+10.66%）=451834.45（元）

　　未提減值準(zhǔn)備前持有至到期債券的賬面價(jià)值=809745.47（元）

　　應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=809745.47-451834.45=357911.02（元）

　　計(jì)提減值準(zhǔn)備的會計(jì)處理：

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　357911.02

　　　　貸：持有至到期債券減值準(zhǔn)備　　　　357911.02

　　2011年12月31日（第五年年末），應(yīng)作如下處理：

　　應(yīng)收利息=96000（元）

　　按實(shí)際利率計(jì)算的利息收益：

　?。?09745.47-357911.02）×10.66%=48165.55（元）

　　差額=96000-48165.55=47834.45（元）

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　　　96000

　　　　貸：投資收益 　　　　　　　　　　　 48165.55

　　　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　47834.45

　　此時(shí)，持有至到期債券賬面余額：809745.47-47834.45=761911.02（元）（同時(shí)，持有至到期債券減值準(zhǔn)備科目有余額357911.02元）。實(shí)際收到本息500000元時(shí)：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　500000

　　　　持有至到期債券減值準(zhǔn)備　　　357911.02

　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整　 38088.98

　　　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　800000

　　　　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　 96000