會計職稱考試《中級會計實務》備考指導：長期應付款

2012會計職稱考試《中級會計實務》
第十一章 長期負債及借款費用

　　備考指導四、長期應付款

　　包括應付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費、具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)發(fā)生的應付款項等。

　?。ㄒ唬度谫Y租入固定資產(chǎn)的租賃費

　　1.租賃及其分類

　　●租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。

　　●承租人和出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

　　○融資租賃：與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風險和報酬轉(zhuǎn)移給承租人的租賃；

　　○經(jīng)營租賃：融資租賃之外的租賃。

　　●滿足下列標準之一的，應認定為融資租賃。

　?。?）在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

　?。?）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。≤25%

　?。?）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。≥75%

　?。?）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；（就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。）≥90%

　　注意：最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值。

　　

　　最低租賃付款額的內(nèi)容：

　　

　?。?）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。

　　2.承租人對融資租賃的會計處理

　　（1）租賃期開始日的會計處理

　　●在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

　　

　　注意：上圖中假定不存在初始直接費用，如果存在初始直接費用，則初始直接費用也應當計入固定資產(chǎn)入賬價值，同時貸記“銀行存款”等。初始直接費用不影響未確認融資費用，也不參與未確認融資費用的攤銷。

　　

　　●折現(xiàn)率選擇：承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時：

　?、偃绻こ鲎馊说淖赓U內(nèi)含利率，應當采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。

　　租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

　　②否則，應當采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。

　?、廴绻鲎馊说淖赓U內(nèi)含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

　　會計分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者＋初始直接費用）

　　　　未確認融資費用

　　　　貸：長期應付款 （最低租賃付款額）

　　　　　　銀行存款 （初始直接費用）

　?。?）未確認融資費用的分攤

　　承租人應當采用實際利率法分攤未確認的融資費用。

　　●分攤額＝期初攤余成本×分攤率

　　其中：期初攤余成本就是"應付本金的期初余額"

　　◎期初攤余成本＝長期應付款的期初余額－未確認融資費用的期初余額

　　◎分攤率的確定：

　?、俪鲎馊说淖赓U內(nèi)含利率

　?、诤贤?guī)定利率

　?、坫y行同期貸款利率

　?、芤宰赓U資產(chǎn)公允價值為入賬價值，應當重新計算分攤率。

　　●列報：“未確認融資費用”屬于長期應付款的抵減項目，資產(chǎn)負債表中“長期應付款”項目應根據(jù)“長期應付款”科目的期末余額，減去相應的“未確認融資費用”科目期末余額后的金額填列。

　?。?）租賃資產(chǎn)折舊的計提：比照自有固定資產(chǎn)折舊處理，參見第3章固定資產(chǎn)。

　　●一般情況下，應計折舊總額＝固定資產(chǎn)的入賬價值－承租人或與其有關(guān)的第三方擔保余值

　　●通常以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應以租賃開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間。

　?。?）履約成本的會計處理

　　●履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。

　　●承租人發(fā)生的履約成本通常應計入當期損益。

　?。?）或有租金的會計處理

　　●或有租金是指金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。

　　●由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤，因此在或有租金實際發(fā)生時，計入當期損益。

　?。?）租賃期屆滿時的會計處理

　　租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。

　?、俜颠€租賃資產(chǎn)

　　租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，分錄通常為：

　　借：長期應付款——應付融資租賃款（承租人或與其有關(guān)的第三方擔保余值）

　　　　累計折舊

　　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　②優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　　如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應視同該項租賃一直存在而作出相應的賬務處理。

　　如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時，借記"營業(yè)外支出"科目，貸記"銀行存款"等科目。

　?、哿糍徸赓U資產(chǎn)

　　在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價款時，借記"長期應付款——應付融資租賃款"科目，貸記"銀行存款"等科目；同時，將固定資產(chǎn)從"融資租入固定資產(chǎn)"明細科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細科目。

　　借：長期應付款——應付融資租賃款

　　　　貸：銀行存款

　　借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)

　　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　?。ǘ┚哂腥谫Y性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)

　　企業(yè)購買資產(chǎn)有可能延期支付有關(guān)價款。如果延期支付的購買價款超過正常信用條件（通常指超過三年），實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，所購資產(chǎn)的成本應當以延期支付購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，作為"未確認融資費用"核算，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。