會計職稱考試《中級會計實務(wù)》難點解析：增值稅會計科目設(shè)置核算

　　在實際工作中，發(fā)現(xiàn)不少會計人員對一般納稅人的應(yīng)交增值稅理解不恰當，科目使用不正確，期末如何處理不明確等；盡管企業(yè)會計準則對“應(yīng)交增值稅科目”做了詳細的規(guī)范，但一些會計人員對于各種類型企業(yè)如何設(shè)置科目，以及如何正確使用還是存在問題；現(xiàn)根據(jù)實務(wù)經(jīng)驗，對這一問題進行歸納總結(jié)。

　　一、為什么要設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“待抵扣進項稅”及 “未交增值稅”科目

　　主要應(yīng)當從增值稅的稅收方面探尋原因：

　　1. 首先上期的進項稅額可留到下期進行抵扣，即當月有借方余額可留抵；

　　2. 其次上期的銷項稅額，則不能用下期的進項稅額抵扣，即當月有貸方余額要先交稅；所以,為了能夠明確區(qū)分企業(yè)欠交增值稅稅款和留抵增值稅情況，確保企業(yè)及時足額上交增值稅，所以要分別設(shè)置應(yīng)交增值稅、待抵扣進項稅及未交增值稅科目。（見《國稅發(fā)（2010）40號規(guī)定）

　　企業(yè)往往在下月15日前申報上月的增值稅，一般來說，“應(yīng)交增值稅”科目的余額是借方，反映待抵扣增值稅，或者是0；“未交增值稅科目”的余額是借方或者貸方，期末貸方余額反映未交的增值稅，若為借方余額則反映多交的增值稅，或者是0。

　　二、根據(jù)各企業(yè)的具體業(yè)務(wù)情況以及規(guī)模大小，合理的設(shè)置增值稅科目

　　1、對于小規(guī)模增值稅納稅人，只設(shè)“應(yīng)交增值稅”科目，賬務(wù)處理如下：

　　購進貨物時其進項稅額不能抵扣：

　　借：原材料（庫存商品）（價款+稅款）

　　　　貸：銀行存款或預(yù)付賬款

　　月底時，將含稅收入/（1+征稅率3%）×征稅率3%計算出應(yīng)交稅金，然后：

　　借：銀行存款（或應(yīng)收賬款、現(xiàn)金）

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅

　　2、對于小型商貿(mào)企業(yè)一般納稅人，可只在應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅科目下設(shè)“銷項稅額”、“進項稅額”、“已交稅金”和“進項稅額轉(zhuǎn)出”等明細科目；同時設(shè)置“未交增值稅”科目。

　　3、對于有出口退稅業(yè)務(wù)的，以及輔導期的，或者是采用電算化的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”下增設(shè)“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“出口退稅”等明細科目；同時還要設(shè)置“待抵扣進項稅”和“未交增值稅”；

　　4、對于業(yè)務(wù)復(fù)雜的企業(yè)，如零售業(yè)等，有17%，13%，3%等不同稅率的進項稅金，銷項稅金，而且金額少筆數(shù)多，為了方便統(tǒng)計，可將“應(yīng)交增值稅”單獨列為一級科目，在二級明細下再按照不同稅率設(shè)三級明細，以方便統(tǒng)計及報稅。同時設(shè)置“未交增值稅”科目。

　　三、增值稅各明細科目的核算說明

　　增值稅明細科目設(shè)置的原則，是為了能分別核算各明細科目的發(fā)生額，各明細科目不相互抵銷，但在“應(yīng)交增值稅”這一級的科目余額則是各明細相互抵銷后的余額。

　　重點說明以下科目：

　　1.已交稅金科目，這一科目主要是用來核算當月（預(yù)）交當月的增值稅用的，實務(wù)中如：輔導期要買發(fā)票，稅務(wù)部門要求企業(yè)先把已開出去的發(fā)票按3%先交稅款或轉(zhuǎn)入待抵扣進項稅額，交納的稅款就在已交稅金科目反映，期末因這一預(yù)交的稅款是可以用來留抵的，所以期末多交的部分，可通過轉(zhuǎn)出多交的增值稅科目進行賬務(wù)處理；

　　如果是當月進項稅大于當月銷項，而形成的“應(yīng)交增值稅”借方余額，則不能通過轉(zhuǎn)出多交增值稅科目核算，余額留在進項稅額科目，留下期抵扣；

　　2.進項稅轉(zhuǎn)出科目，是用來抵減進項稅科目的，主要是針對進項稅票已通過認證，但不能抵扣的部分，如征稅率與出口退稅率之差（如征稅率17%，退稅率13%，則差額3%通過這科目轉(zhuǎn)出）；購進貨物用于非應(yīng)稅項目等；

　　3.減免稅款科目，是用來核算已經(jīng)計提了銷項稅額，經(jīng)過批準不需交稅的，如果未計提銷項稅，則不在此科目核算；

　　4.出口退稅科目，是用來核算出口退稅額（外貿(mào)企業(yè)），免抵退稅額（生產(chǎn)企業(yè)），由于出口退稅實質(zhì)上是退購進環(huán)節(jié)的進項稅，所以該科目是用來抵減已驗證的進項稅的；

　　如果不通過該科目核算，則退還企業(yè)的進項稅額，賬務(wù)處理上沒有反映，企業(yè)仍可以進項稅留抵或下期再退，所以是不正確的；

　　5.出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額科目，適用于免抵退稅企業(yè)，用來抵減出口退稅科目的；具體可參考免抵退稅的有關(guān)內(nèi)容。

　　6.轉(zhuǎn)出未交增值稅月份終了，企業(yè)計算當月應(yīng)交未交增值稅：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅；

　　當月多交的增值稅，

　　借：應(yīng)交稅費——未交增值稅

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）

　　這樣，月份終了“應(yīng)交稅金（費）——應(yīng)交增值稅”科目的貸方余額，反映企業(yè)計算出尚未入庫的增值稅。月份終了“應(yīng)交稅金（費）——應(yīng)交增值稅”科目的借方余額反映企業(yè)尚未抵扣的增值稅。

　　四、待抵扣進項稅科目核算內(nèi)容

　　輔導期一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅金費”科目下增設(shè)“待抵扣進項稅額”明細科目，該明細科目用于核算輔導期一般納稅人取得尚未進行交叉稽核比對的己認證的迸項稅額。當輔導期一般納稅人取得上述扣稅憑證后、應(yīng)借記“待抵扣進項稅額”明細科目，貸記相關(guān)科目；交叉稽核比對無誤后，應(yīng)借記“應(yīng)交增值稅（進項稅額）”專欄，貸記“待抵扣進項稅額”科目。

　　輔導期一般納稅人當月的進項稅不得抵扣，交叉稽核比對無誤后，才轉(zhuǎn)入進項稅科目進行抵扣，所以計算當月的應(yīng)交稅金時不包括“待抵扣進項稅”科目。

　　備注：關(guān)于待抵扣增值稅的實際操作問題

　　理論上已購進尚未認證的增值稅是直接計入應(yīng)交稅費進項稅的，才不管你認不認證呢？而實際工作中已購進尚未認證的增值稅，企業(yè)為了正確反映應(yīng)交稅費與期末實際稅單應(yīng)交數(shù)相符，會把它放進待攤費用/其他應(yīng)收款-待抵扣增值稅，下月通過稅務(wù)部門認證后轉(zhuǎn)出再轉(zhuǎn)到進項稅額。

　　五、未交增值稅科目核算內(nèi)容

　　應(yīng)在“應(yīng)交稅金（費）”科目下設(shè)置“未交增值稅”科目，貸方反映本期應(yīng)交增值稅的貸方余額（即本月的轉(zhuǎn)出未交增值稅）轉(zhuǎn)入；借方反映本期交納的上期應(yīng)交稅金，以及上期多交的增值稅可留抵的稅金。

　　六、正確進行賬務(wù)處理的注意事項

　　1.首先要根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)，合理的設(shè)置“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”科目；

　　2.其次要嚴格按明細科目的借貸方向進行賬務(wù)處理，如：開具的銷項稅，本期退回重開，正確的處理應(yīng)是銷項稅的貸方負數(shù)，而不能做在借方科目中，進項票退回，則應(yīng)在進項稅的借方負數(shù)，而不能用貸方科目；

　　3.最后不能將各不同性質(zhì)的明細科目混用，曾看到過某企業(yè)，在“出口退稅”明細科目，借方反映購進的進項稅，貸方反映出口退稅，以及進項稅轉(zhuǎn)出，這樣是不正確的；

　　七、期末如何進行處理

　　應(yīng)交增值稅科目有點類似“利潤分配”科目，因為增值稅本來就是代替消費者繳納給國家是稅款，“利潤分配”科目在利潤分配時，是在各明細科目分別反映，但年底要將“利潤分配”科目下的其他明細科目的余額轉(zhuǎn)入到“未分配利潤”明細科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，除“未分配利潤”明細科目外，本科目的其他明細科目應(yīng)無余額。

　　“應(yīng)交增值稅”科目也一樣，每月的明細科目借貸方余額可不結(jié)平，但在年底要結(jié)平各明細科目，結(jié)轉(zhuǎn)前主要有兩種情形：

　　1.貸方余額：則結(jié)轉(zhuǎn)到未交增值稅科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“應(yīng)交增值稅”科目余額為0，賬務(wù)處理就按原明細科目的相反方向結(jié)轉(zhuǎn)。

　　2．借方余額：則只留進項稅余額到下年抵扣，其他明細結(jié)平。

　　手工賬處理時，往往是僅將“應(yīng)交增值稅”借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年，所以可不做以上分錄，僅將借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年度就可以了；

　　對于電算化企業(yè)，也可按手工賬的方法，僅將“應(yīng)交增值稅”這一級科目的借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年；但是如果直接將期末數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)到下年的期初數(shù)，則需做以上分錄，才不會把明細科目的余額累計到下年去，否則應(yīng)交增值稅各明細科目的余額會越來越大，造成各明細科目余額失去意義。