《中級會計實務》復習：非貨幣性資產交換的確認和計量原則

2012年會計職稱考試《中級會計實務》復習——非貨幣性資產交換

　　知識點、非貨幣性資產交換的確認和計量原則

　　一、以公允價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理

　　非貨幣性資產交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：

　　1.該項交換具有商業(yè)實質；

　　2.換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

　　換入資產和換出資產公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產公允價值作為確定換入資產成本的基礎，一般來說，取得資產的成本應當按照所放棄資產的對價來確定，在非貨幣性資產交換中，換出資產的價值就是放棄的對價，如果其公允價值能夠可靠確定，應當優(yōu)先考慮按照換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基礎；如果有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值更加可靠的，應當以換入資產公允價值為基礎確定換入資產的成本。

　　在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，只要換出資產的公允價值與其賬面價值不相同，就通常會涉及損益的確認，因為非貨幣性資產交換損益通常是由換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額通過非貨幣性資產交換予以實現(xiàn)。

　　非貨幣性資產交換的會計處理，視換出資產的類別不同而有所區(qū)別：

　　1.換出資產為存貨的，應當視同存貨銷售處理，按照公允價值確認銷售收入，同時結轉銷售成本，銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額，在利潤表中作為營業(yè)利潤的構成部分予以列示。

　　2.換出資產為固定資產、無形資產的，應當視同固定資產、無形資產處置處理，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　3.換出資產為長期股權投資的，應當視同長期股權投資處置處理，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入投資收益。

　　非貨幣性資產交換涉及相關稅費的，如換出存貨視同銷售計算的增值稅銷項稅額，換入資產作為存貨、固定資產應當確認的增值稅進項稅額，以及換出固定資產、無形資產視同轉讓應交納的增值稅、營業(yè)稅等，按照相關稅收規(guī)定計算確定。

　　1.不涉及補價情況下的會計處理

　　2.涉及補價情況下的會計處理

　　在以公允價值確定換入資產成本的情況下，發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

　　(1)支付補價方：應當以換出資產的公允價值加上支付的補價(或換入資產的公允價值)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本；換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。其計算公式為：

　　換入資產成本=換出資產公允價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

　　記入當期損益的金額=換入資產成本－(換出資產賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費)

　　=換出資產公允價值－換出資產賬面價值

　　(2)收到補價方：應當以換入資產的公允價值(或換出資產的公允價值減去補價)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本；換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。其計算公式為：

　　換入資產成本=換出資產公允價值－收取的補價＋應支付的相關稅費

　　計入當期損益的金額=(換入資產成本＋收到的補價)－(換出資產賬面價值＋應支付的相關稅費)

　　=換出資產公允價值－換出資產賬面價值

　　在涉及補價的情況下，對于支付補價方而言，作為補價的貨幣性資產構成換入資產所放棄對價的一部分，對于收到補價方而言，作為補價的貨幣性資產構成換入資產的一部分。

　　二、以賬面價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理

　　非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖然具有商業(yè)實質但換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，無論是否支付補價，均不確認損益。

　　1.不涉及補價情況下的會計處理

　　2.涉及補價情況下的會計處理

　　發(fā)生補價的，支付補價方和受到補價方應當分別情況處理：

　　(1)支付補價方：應當以換出資產的賬面價值，加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的成本；不確認損益。其計算公式為：

　　換入資產成本=換出資產賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

　　(2)收到補價方：應當以換出資產的賬面價值，減去收到的補價，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的成本；不確認損益。其計算公式為：

　　換入資產成本=換出資產賬面價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

　　三、涉及多項非貨幣性資產交換的會計處理

　　非貨幣性資產交換有時涉及多項資產，例如，企業(yè)以一項非貨幣性資產同時換入另一企業(yè)的多項非貨幣性資產，或同時以多項非貨幣性資產換入另一企業(yè)的一項非貨幣性資產，或以多項非貨幣性資產同時換入多項非貨幣性資產，在此過程中，還可能涉及補價。與單項非貨幣性資產交換一樣，涉及多項非貨幣性資產交換的計量，也應當首先確定換入資產成本的計量基礎和損益確認原則，再計算換入資產的成本總額。在確定各項換入資產的成本時，則應當分別不同情況處理。

　　1.具有商業(yè)實質且換入資產公允價值能夠可靠計量的會計處理

　　非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

　　2.不具有商業(yè)實質或者雖具有商業(yè)實質但換入資產的公允價值不能可靠計量的會計處理

　　非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖具有商業(yè)實質但換入資產的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。