《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第十九章財(cái)務(wù)報(bào)告知識(shí)點(diǎn)總結(jié)四

　　（三）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和全并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)抵銷分錄的編制

　　1.內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷

　?。?）母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷

　　抵銷分錄如下：

　　全資子公司

　　借：實(shí)收資本（子公司期末數(shù)）

　　資本公積（子公司期末數(shù)）

　　盈余公積（子公司期末數(shù)）

　　未分配利潤——年末

　　商譽(yù)（差額）

　　貸：長期股權(quán)投資（母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資期末數(shù)）

　　當(dāng)母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資的金額大于子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，其差額作為商譽(yù)處理，應(yīng)按其差額，借記“商譽(yù)”項(xiàng)目；

　　母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資的金額小于子公司所有者權(quán)益總額時(shí)，其差額在企業(yè)合并當(dāng)期應(yīng)作為利潤表中的損益項(xiàng)目（營業(yè)外收入），合并以后期間應(yīng)調(diào)整期初未分配利潤。

　　非全資子公司

　　借：實(shí)收資本（子公司期末數(shù)）

　　資本公積（子公司期末數(shù)）

　　盈余公積（子公司期末數(shù)）

　　未分配利潤——年末（子公司期末數(shù)）

　　商譽(yù)（差額）

　　貸：長期股權(quán)投資（母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資期末數(shù)）

　　少數(shù)股東權(quán)益（子公司期末所有者權(quán)益合計(jì)×少數(shù)股東持股比例）

　　當(dāng)母公司對(duì)子公司長期股權(quán)投資的金額與在子公司所有者權(quán)益中享有的份額不一致時(shí)，其差額比照全資子公司的情況處理。

　?。?）母公司與子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理

　　抵銷分錄如下：

　　全資子公司

　　借：投資收益 （子公司凈利潤）

　　未分配利潤——年初 （子公司年初未分配利潤）

　　貸：提取盈余公積 （子公司本期提取的盈余公積）

　　對(duì)所有者（股東）分配 （子公司利潤分配數(shù)，包括股票股利）

　　未分配利潤——年末

　　非全資子公司

　　借：投資收益 （子公司調(diào)整后的凈利潤×母公司持股比例）

　　少數(shù)股東損益 （子公司調(diào)整后的凈利潤×少數(shù)股東持股比例）

　　未分配利潤——年初 （子公司年初未分配利潤）

　　貸：提取盈余公積 （子公司本期提取的盈余公積）

　　對(duì)所有者（或股東）分配（子公司利潤分配數(shù)）

　　未分配利潤——年末 （子公司年末未分配利潤）

　　2.內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)項(xiàng)目的抵銷

　　母公司與子公司、子公司相互之間內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)抵銷項(xiàng)目有：

　?、賾?yīng)收賬款與應(yīng)付賬款

　　②應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)

　?、垲A(yù)付賬款與預(yù)收賬款

　　④應(yīng)收股利與應(yīng)付股利

　?、萜渌麘?yīng)收款與其他應(yīng)付款

　?、蕹钟兄恋狡谕顿Y與應(yīng)付債券

　?。?）內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷

　?。?）內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷

　　（抵銷原理）

　　1）在初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其抵銷分錄為：

　　①抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款 （期末數(shù)）

　　貸：應(yīng)收賬款 （期末數(shù)）

　?、诘咒N本期根據(jù)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 （本期提取數(shù)）

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　③抵銷壞賬準(zhǔn)備對(duì)所得稅的影響

　　借：所得稅費(fèi)用（抵銷本期的壞賬準(zhǔn)備金額×所得稅稅率）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　2）在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)一般需作如下抵銷分錄：（重點(diǎn)）

　?、俚咒N內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款 （期末數(shù)）

　　貸：應(yīng)收賬款 （期末數(shù)）

　?、诘咒N內(nèi)部應(yīng)收賬款以前計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備（期初內(nèi)部應(yīng)收賬款×壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例）

　　貸：未分配利潤——年初

　?、鄣咒N本期內(nèi)部應(yīng)收賬款補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備（本期補(bǔ)提數(shù)）

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　或：抵銷本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少額而沖銷的壞賬準(zhǔn)備

　　借：資產(chǎn)減值損失 （本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少額而沖銷的壞賬準(zhǔn)備數(shù)）

　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

　?、艿咒N壞賬準(zhǔn)備對(duì)所得稅的影響

　　借：所得稅費(fèi)用 （抵銷本期的壞賬準(zhǔn)備金額×所得稅稅率）

　　未分配利潤——年初 （抵銷以前年度的壞賬準(zhǔn)備金額×所得稅稅率）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) （抵銷的壞賬準(zhǔn)備總額×所得稅稅率）

　　【例題·計(jì)算分析題】甲公司2007年1月1日購入A公司80%的普通股權(quán)，2007年12月31日，甲公司應(yīng)收賬款余額中包含有應(yīng)收A公司賬款100萬元，年初應(yīng)收賬款中不包含有應(yīng)收A公司賬款。2008年12月31日，甲公司應(yīng)收賬款余額中包含有應(yīng)收A公司賬款300萬元；2009年12月31日，甲公司應(yīng)收賬款余額中包含有應(yīng)收A公司賬款220萬元；假定甲公司對(duì)應(yīng)收A公司賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例為10%，甲公司和A公司所得稅核算均采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，所得稅稅率均為25%.

　　要求：編制甲公司各年合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)抵銷分錄。

　　【答案】

　　（1）2007年應(yīng)編制的抵銷分錄如下：

　?、俚咒N內(nèi)部應(yīng)收與應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款 100

　　貸：應(yīng)收賬款 100

　　②抵銷當(dāng)期根據(jù)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備：

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 10

　　貸：資產(chǎn)減值損失 10

　?、鄣咒N壞賬準(zhǔn)備對(duì)所得稅的影響

　　借：所得稅費(fèi)用 2.5

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5

　?。?）2008年應(yīng)編制的抵銷分錄如下：

　　①抵銷內(nèi)部應(yīng)收與應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款 300

　　貸：應(yīng)收賬款 300

　?、诘咒N內(nèi)部應(yīng)收賬款以前計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 10（期初內(nèi)部應(yīng)收賬款100×10%）

　　貸：未分配利潤——年初 10

　　③抵銷本期內(nèi)部應(yīng)收賬款補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 20 [（期末內(nèi)部應(yīng)收賬款300－期初100）×10%]

　　貸：資產(chǎn)減值損失 20

　?、艿咒N壞賬準(zhǔn)備對(duì)所得稅的影響

　　借：所得稅費(fèi)用 5（20×25%）

　　未分配利潤——年初 2.5

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5

　　（2）2009年應(yīng)編制的抵銷分錄如下：

　?、俚咒N內(nèi)部應(yīng)收與應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款 220

　　貸：應(yīng)收賬款 220

　　②抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款以前計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 30（期初內(nèi)部應(yīng)收賬款300×10%）

　　貸：未分配利潤——年初 30

　?、鄣咒N本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少額而沖銷的壞賬準(zhǔn)備

　　借：資產(chǎn)減值損失 8 [（期末內(nèi)部應(yīng)收賬款220－期初300）×10%]

　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 8

　?、艿咒N壞賬準(zhǔn)備對(duì)所得稅的影響

　　借：未分配利潤——年初 7.5（以前年度壞賬準(zhǔn)備30×25%）

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5.5[抵銷的壞賬準(zhǔn)備金額（30－8）×25%]

　　所得稅費(fèi)用 2（差額）

　?。?）持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷

　?。ǖ咒N原理）

　　假設(shè)：2008年1月1日，A公司發(fā)行面值為100萬元，期限為3年，年利率為10%，到期一次還本付息的債券，發(fā)行價(jià)為100萬元（不考慮相關(guān)費(fèi)用），所籌集的資金用于補(bǔ)充流動(dòng)資金，其母公司M公司購買其100%的債券并作為持有至到期投資。雙方有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

　　1）發(fā)生當(dāng)期的抵銷分錄：

　　①抵銷持有至到期投資和應(yīng)付債券

　　借：應(yīng)付債券 （發(fā)行方應(yīng)付債券期末數(shù)×內(nèi)部購買比例）

　　投資收益 （持有至到期投資大于應(yīng)付債券的差額，作為投資損失處理）

　　貸：持有至到期投資（購買方持有至到期投資期末數(shù)）

　　（或貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （持有至到期投資小于應(yīng)付債券的差額，作為利息收益處理）

　　②抵銷內(nèi)部債券的利息收益和利息支出

　　借：投資收益

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（費(fèi)用化的利息）

　　在建工程（資本化的利息）

　?、廴鐐癁榉制诟断瑒t還應(yīng)編制如下抵銷分錄：

　　借：應(yīng)付利息

　　貸：應(yīng)收利息

　　2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的抵銷分錄：

　?、俚咒N持有至到期投資和應(yīng)付債券

　　借：應(yīng)付債券 （發(fā)行方應(yīng)付債券期末數(shù)×內(nèi)部購買比例）

　　投資收益 （持有至到期投資大于應(yīng)付債券的差額，作為投資損失處理）

　　貸：持有至到期投資（購買方持有至到期投資期末數(shù)）

　?。ɑ蛸J：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （持有至到期投資小于應(yīng)付債券的差額，作為利息收益處理）

　　②抵銷當(dāng)期內(nèi)部債券確認(rèn)的利息收益和利息支出

　　借：投資收益

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（費(fèi)用化的利息）

　　在建工程（資本化的利息）

　?、鄣咒N以前期間資本化的利息支出

　　借：未分配利潤——年初

　　貸：在建工程 （資本化的利息）

　　④如債券為分期付息債券，則還應(yīng)編制如下抵銷分錄：

　　借：應(yīng)付利息

　　貸：應(yīng)收利息

　　（3）內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵銷

　　其抵銷分錄為：

　　借：應(yīng)付票據(jù)

　　貸：應(yīng)收票據(jù)

　?。?）內(nèi)部預(yù)收賬款與預(yù)付賬款的抵銷

　　其抵銷分錄為：

　　借：預(yù)收賬款

　　貸：預(yù)付賬款

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