2005年注冊會計師考試問題解答教材問題二［審計］

　　問：教材259頁“（二）”中提到，當(dāng)遇到不可見因素，導(dǎo)致注冊會計師無法在預(yù)定日期對企業(yè)實(shí)施存貨監(jiān)盤時，如果被審計單位存在良好的內(nèi)部控制，注冊會計師可以考慮改變存貨監(jiān)盤日期，并對預(yù)定盤點(diǎn)日與改變后的存貨監(jiān)盤日之間發(fā)生的交易進(jìn)行測試。這里如果改為“對改變后的存貨監(jiān)盤日與報表日之間發(fā)生的交易進(jìn)行測試”是不是更好？

　　答：根據(jù)《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第26號一存貨監(jiān)盤》的規(guī)定，如果因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估存貨內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查或提請被審計單位另擇日期重新盤點(diǎn)，同時測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。由此可見，如果另行存貨監(jiān)盤，注冊會計師要測試預(yù)定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的交易；如果另擇日期進(jìn)行存貨監(jiān)盤，注冊會計師要測試另行擇定的日期與測試在該期間發(fā)生的存貨交易。

　　問：注冊會計師在審計過程中，發(fā)現(xiàn)公司有錯誤或舞弊行為，則注冊會計師應(yīng)增加審計證據(jù)的數(shù)量，對嗎？

　　答：根據(jù)《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第8號——錯誤與舞弊》的規(guī)定，如果注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊可能存在的跡象時，應(yīng)當(dāng)對其重要性進(jìn)行評估，并確定是否修改或追加審計程序。如果確實(shí)發(fā)現(xiàn)被審計單位有錯誤或舞弊行為，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是偶發(fā)性事件還是系統(tǒng)性事件，是獨(dú)立事件還是系列事件，是局部事件還是整體事件。因此，注冊會計師必然會通過實(shí)施更多的審計程序予以證實(shí)。

　　問：穿行測試是不是也是控制測試的一種方法？只不過它所執(zhí)行的時間是在了解階段實(shí)施的？

　　答：觀察、檢查、詢問、重新執(zhí)行等，都是了解和測試內(nèi)部控制的方法。例如注冊會計師在了解內(nèi)部控制時，可以觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動，檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊，閱讀由管理層和治理層編制的報告，實(shí)地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備，追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。由此可見，穿行測試只是審計方法的具體運(yùn)用。

　　問：注冊會計師是否有責(zé)任查出報表中所有的違法行為，還是僅查出重大的違法行為即可？如果注冊會計師發(fā)表了無保留意見而事實(shí)上被審計單位存在違法行為，那么注冊會計師是否要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任？如果被審計單位存在可能導(dǎo)致會計報表嚴(yán)重失實(shí)的違法行為，注冊會計師在征求了律師的意見后，是否可以取消業(yè)務(wù)約定？此外，違法行為與注冊會計師履行保密職責(zé)有何關(guān)系？

　　答：根據(jù)《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第18號～違反法規(guī)行為》的規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求，編制和實(shí)施審計計劃，評價和報告審計結(jié)果，充分關(guān)注可能對會計報表產(chǎn)生重大影響的違反法規(guī)行為。但由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，注冊會計師依據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計，并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的違反法規(guī)行為。同時，注冊會計師只要嚴(yán)格遵守準(zhǔn)則，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，就能將嚴(yán)重和直接影響報表的違反法規(guī)行為合理發(fā)現(xiàn)。

　　如果注冊會計師發(fā)表了無保留意見而事實(shí)上被審計單位存在違法行為，說明注冊會計師審計出現(xiàn)失敗。出現(xiàn)審計失敗并不意味著注冊會計師一定要承擔(dān)法律責(zé)任，主要著眼于注冊會計師是否嚴(yán)格按照獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，是否做到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

　　當(dāng)注冊會計師發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為時，應(yīng)當(dāng)了解其性質(zhì)及原因，獲取適當(dāng)證據(jù)，以評價對會計報表可能產(chǎn)生的影響。如認(rèn)為違反法規(guī)行為是故意和重大的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)立即告知管理當(dāng)局。當(dāng)懷疑被審計單位最高層管理人員涉及違法行為，或被審計單位拒絕采取必要措施糾正違法行為，注冊會計師應(yīng)考慮采取適當(dāng)措施，必要時，可征求律師意見或解除約定。

　　關(guān)于保密責(zé)任，根據(jù)職業(yè)道德準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，注冊會計師對審計過程中知悉的商業(yè)秘密應(yīng)當(dāng)保密，并不得利用其為自己或他人謀取利益。只有在以下情況下，注冊會計師可以披露客戶的有關(guān)信息：（1）取得客戶的授權(quán)；（2）根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為；（3）接受同業(yè)復(fù)核以及注冊會計師協(xié)會和監(jiān)管機(jī)構(gòu)依法進(jìn)行的質(zhì)量檢查。

　　問：審計風(fēng)險與審計證據(jù)是同比關(guān)系，即審計風(fēng)險越高所需審計證據(jù)就越多。但如果可接受的審計風(fēng)險很高，是不是所需審計證據(jù)會很少呢？

　　答：審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報和漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)意見的可能性。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，為了防止出現(xiàn)審計失敗，往往把審計風(fēng)險確定在一個較低的水平，如5％。審計風(fēng)險一旦確定，整個審計工作都圍繞控制審計風(fēng)險展開。注冊會計師通過綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險（即錯報風(fēng)險），來確定檢查風(fēng)險。錯報風(fēng)險越大，需要的審計證據(jù)越多，注冊會計師越要通過實(shí)施審計程序降低檢查風(fēng)險，以確保已審計的會計報表出現(xiàn)的錯報和漏報可能性不超過預(yù)先確定的審計風(fēng)險。當(dāng)然，審計風(fēng)險不是會計師事務(wù)所隨意確定的，它是會計師事務(wù)所防止出現(xiàn)審計失敗的策略。