◆ 編者按:
  資產(chǎn)組、商譽(yù)與總部資產(chǎn)減值處理基本上反映了資產(chǎn)減值的處理原則,也是其運(yùn)用的比較淋漓盡致的經(jīng)典例子。本專題大體介紹了一下各個(gè)減值的會(huì)計(jì)處理,以及確定商譽(yù)減值計(jì)算方法的幾個(gè)步驟,以及幾個(gè)步驟所要實(shí)現(xiàn)的意圖。通過分析整個(gè)計(jì)算過程能夠發(fā)現(xiàn)步驟涉及的目的和意義。希望本專題能夠給您帶來一些思考和啟迪,在以后的學(xué)習(xí)中多多思考和練習(xí),不僅對(duì)通過考試,對(duì)鍛煉實(shí)務(wù)能力也有幫助。最后歡迎您提出意見和建議。
  資產(chǎn)組的認(rèn)定:
  應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù),同時(shí)還應(yīng)該考慮企業(yè)的行政管理問題,資產(chǎn)組基本的思想是獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量,但是行政管理的需要也決定了資產(chǎn)組的認(rèn)定問題。作為教材的理論探討上看,獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量還是很主要的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。因此,看它是否能獨(dú)立的產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認(rèn)定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。資產(chǎn)組一經(jīng)確定后,在各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致,不得隨意變更。
處理概述

  資產(chǎn)組減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行分?jǐn)偅?br>   首先是抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值。然后,根據(jù)資產(chǎn)組中的除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重。按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減,應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)(包括商譽(yù))的減值損失處理,計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者:該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的),該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。

會(huì)計(jì)處理
  例題1:07年正保公司吸收合并了非同一控制下甲公司。正保公司取得一條生產(chǎn)線,確認(rèn)商譽(yù)20萬元,該生產(chǎn)線由A、B、C三臺(tái)機(jī)器組成,賬面凈額分別為40萬元、60萬元和100萬元,該條生產(chǎn)線獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量,機(jī)器A可收回金額為35萬元,該條生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為130萬元。
  解析:資產(chǎn)租賬面價(jià)值=40+60+100=200(萬元),可收回金額為130萬元,應(yīng)該確認(rèn)減值=200-130=70(萬元)
  首先抵減商譽(yù)的價(jià)值,該條生產(chǎn)線應(yīng)該分?jǐn)偟臏p值=70-20=50(萬元),確定機(jī)器A、B、C各自分?jǐn)偙壤?0%、30%和50%,一次分?jǐn)倻p值分別為10萬元、15萬元和25萬元;其中機(jī)器A最多分擔(dān)減值=40-35=5萬元,所以多分擔(dān)的減值在機(jī)器B、C之間分擔(dān),B機(jī)器分?jǐn)偙壤?0/(60+100)=37.5%,機(jī)器C分?jǐn)偙壤秊?2.5%,所以機(jī)器B分?jǐn)倻p值合計(jì)=15+5×37.5%=16.9(萬元);機(jī)器C分?jǐn)倻p值合計(jì)=25+5×62.5%=28.1(萬元)

  甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)系上市公司。甲公司的一條生產(chǎn)線由專利權(quán)M,設(shè)備N以及設(shè)備H組成,專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品A.該生產(chǎn)線于2000年1月1日投產(chǎn)。至2005年12月31日已連續(xù)生產(chǎn)了5年;產(chǎn)品A存在活躍市場(chǎng)。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品A經(jīng)包裝機(jī)Y進(jìn)行外包裝對(duì)外出售。
  1、產(chǎn)品A生產(chǎn)線及包裝機(jī)Y的有關(guān)資料如下:
 。1)專利權(quán)M于2000年1月380萬元取得。專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品A.甲公司預(yù)計(jì)該專利權(quán)的使用年限為8年。釆用直線法攤銷。預(yù)計(jì)凈殘值為0.該專利權(quán)除用于生產(chǎn)產(chǎn)品外,無其他的用途。
  (2)專用設(shè)備N和H 是為生產(chǎn)產(chǎn)品A專門訂制的。除生產(chǎn)產(chǎn)品A外,無其他用途。專用設(shè)備N系甲公司于1999年12月12日購入。原價(jià)格1800萬元。購入后即達(dá)到期預(yù)定可使用狀態(tài)。設(shè)備N的預(yù)計(jì)使用年限為8年。預(yù)計(jì)凈殘值為0.釆用年限平均法計(jì)提折舊。
  專用設(shè)備H系甲公司于1999年12月19日購入。原價(jià)格400萬元。購入后即達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。設(shè)備C的預(yù)計(jì)使用年限為8年,預(yù)計(jì)凈殘值為0.釆用直線法計(jì)提折舊。
 。3)包裝機(jī)Y系甲公司于1999年12月23日購入。原價(jià)為160萬元。用于對(duì)公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品(包括產(chǎn)品A)進(jìn)行外包裝。該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時(shí)需按市場(chǎng)價(jià)格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)。除用于本公司產(chǎn)品的包裝外,還用該機(jī)器承擔(dān)其他企業(yè)的產(chǎn)品包裝。收取包裝費(fèi)。該機(jī)器的預(yù)計(jì)使用年限為8年。預(yù)計(jì)凈殘值為0.釆用年限平均法計(jì)提折舊。
  2、2005年,市場(chǎng)上出現(xiàn)了同類的產(chǎn)品A的替代品。產(chǎn)品A市價(jià)下降。銷量下降。出現(xiàn)減值的跡象。2005年12月31日。甲公司對(duì)與產(chǎn)品A有關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試。
 。1)2005年12月31日,專利權(quán)M的公允價(jià)值為100萬元。如將其處置。預(yù)計(jì)將發(fā)生相關(guān)費(fèi)用10萬元。無法獨(dú)立確定其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。設(shè)備N和設(shè)備H的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量均無法確定。包裝機(jī)Y的公允價(jià)值為60萬元。如處置預(yù)計(jì)將發(fā)生的費(fèi)用為3萬元。根據(jù)其預(yù)計(jì)提供包裝服務(wù)的收費(fèi)情況來計(jì)算。其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為65萬元。
 。2)甲公司管理層2005年末批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算中與產(chǎn)品A生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的資料如下表所示(有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年末。各年末不存在與產(chǎn)品A相關(guān)的存貨,收入,支出均不含增值稅)單位是萬元。
  產(chǎn)品A銷售收入:1100(2006)、1000(2007)、820(2008);
  上年銷售產(chǎn)品A產(chǎn)生應(yīng)收賬款將于本年收回:0(2006)、20(2007)、100(2008);
  本年銷售產(chǎn)品A產(chǎn)生的應(yīng)收賬款將于下年收回:30(2006)、70(2007)、20(2008);
  購買生產(chǎn)產(chǎn)品A的材料支付現(xiàn)金:580(2006)、500(2007)、500(2008);
  以現(xiàn)金支付職工薪酬:170(2006)、150(2007)、150(2008);
  其他現(xiàn)金支出(包括支付的包裝費(fèi)):100(2006)、120(2007)、100(2008)。
 。3)甲公司的增量借款年利率為5%(稅前)。公司認(rèn)為5%是產(chǎn)品A生產(chǎn)線的最低必要報(bào)酬率。復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下:
  1年的5%復(fù)利現(xiàn)值系數(shù):0.9524
  2年的5%復(fù)利現(xiàn)值系數(shù):0.907
  3年的5%復(fù)利現(xiàn)值系數(shù):0.8638
  3、其他相關(guān)的資料:
 。1)甲公司與生產(chǎn)產(chǎn)品A及相關(guān)的資產(chǎn)在2005年以前沒有發(fā)生減值。
 。2)甲公司不存在可分?jǐn)偟疆a(chǎn)品A和相關(guān)資產(chǎn)的總部資產(chǎn)和商譽(yù)價(jià)值。
 。3)本題中有關(guān)事項(xiàng)均具有重要性。
 。4)本題中不考慮中期報(bào)告及所得稅影響。
   要求:
 。1)判斷確定甲公司與生產(chǎn)產(chǎn)品A相關(guān)的各項(xiàng)資產(chǎn)中,哪些資產(chǎn)構(gòu)成資產(chǎn)組。并說明理由。
 。2)計(jì)算確定甲司與生產(chǎn)產(chǎn)品A的資產(chǎn)組未來每一期間的現(xiàn)金凈流量及2005年12月31日預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
 。3)計(jì)算包裝機(jī)Y在2005年12月31日的可收回金額。
  (4)填寫甲公司2005年12月31日與生產(chǎn)產(chǎn)品A相關(guān)的資產(chǎn)組減值測(cè)試表。表中所列資產(chǎn)不屬于資產(chǎn)組的。不予以填列。
 。5)編制甲公司2005年12月31日計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。
 。ù鸢钢械慕痤~單位以萬元表示,結(jié)果保留倆位小數(shù))。
  [例題答案]
  1、專利權(quán)M設(shè)備N以及設(shè)備H組成的生產(chǎn)線構(gòu)成資產(chǎn)組。且產(chǎn)品A存在活躍的市場(chǎng)。且部分的產(chǎn)品包裝對(duì)外出售。
  Y包裝機(jī)獨(dú)產(chǎn)考慮其計(jì)提減值。因?yàn)閅包裝機(jī)除用于本公司產(chǎn)品的包裝外,還承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝,收取包裝費(fèi)?僧a(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流。
   2、與生產(chǎn)產(chǎn)品A相關(guān)的資產(chǎn)組未來每一期現(xiàn)金流量。
   2006年現(xiàn)金流量=1100-30-580-170-100=220(萬元)。
   2007年現(xiàn)金流量=1000+20-70-500-150-120=180(萬元)。
   2008年現(xiàn)金流量=820+100-20-500-150-100=150(萬元)。
   3、Y包裝機(jī)的可收回金額公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=60-3=57(萬元),未來現(xiàn)金流量為65萬元。Y包裝的可收回金額為65萬元。
   4、資產(chǎn)組減值測(cè)試表:
賬面價(jià)值:95(專利權(quán)M)、450(設(shè)備N)、100(設(shè)備H)、645(資產(chǎn)組);
可收回金額:502.36(資產(chǎn)組);
減值損失:142.64(資產(chǎn)組);
減值損失分?jǐn)偙壤?4.7%(專利權(quán)M)、69.8%(設(shè)備N)、15.5%(設(shè)備H);
分?jǐn)倻p值損失:5(專利權(quán)M)、99.56(設(shè)備N)、22.11(設(shè)備H);
分?jǐn)偤筚~面價(jià)值::90(專利權(quán)M)、350.44(設(shè)備N)、77.89(設(shè)備H);
尚未分?jǐn)偟臏p值損失:15.97(資產(chǎn)組);
二次分?jǐn)偙壤?1.62%(設(shè)備N)、18.38%(設(shè)備H);
二次分?jǐn)倻p值損失:13.04(設(shè)備N)、2.93(設(shè)備H);
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額:5(專利權(quán)M)、112.60(設(shè)備N)、25.04(設(shè)備H)、142.64(資產(chǎn)組);
二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值:90(專利權(quán)M)、337.4(設(shè)備N)、74.96(設(shè)備H)、502.36(資產(chǎn)組)。
  5、會(huì)計(jì)分錄:
  借:資產(chǎn)減值損失 142.64
    貸:無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 5
      固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
      --設(shè)備N 112.60
      --設(shè)備H 25.04

  教材中說的商譽(yù)的減值問題,這里的商譽(yù)更多指的是集團(tuán)公司對(duì)于集團(tuán)內(nèi)部子公司的凈資產(chǎn)減值的處理。所以涉及到商譽(yù)的減值問題,肯定是集團(tuán)公司角度的考慮?毓珊喜⒑臀蘸喜⑸套u(yù)至于商譽(yù)的的計(jì)算問題需要區(qū)分同一控制還是非同一控制兩種情況。
  如果是同一控制下企業(yè)合并的,商譽(yù)就是合并方付出的實(shí)際成本大于應(yīng)該享有的被合并單位的所有者權(quán)益的份額的部分;非同一控制下企業(yè)合并,商譽(yù)就是企業(yè)實(shí)際付出的成本大于應(yīng)該享有的被合并單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額的部分。在以后年度合并報(bào)表的時(shí)候商譽(yù)的價(jià)值可能會(huì)隨著被合并方的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)而變化。
  商譽(yù)的減值的處理,就是把集團(tuán)公司的子公司看作一個(gè)資產(chǎn)組,考察整個(gè)子公司的凈資產(chǎn)的減值情況,確認(rèn)的減值首先應(yīng)該遞減商譽(yù)的價(jià)值,然后才是凈資產(chǎn)的減值,一定要注意這樣一個(gè)順序。
處理概述

 。1)首先要對(duì)于不含有商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試。如果資產(chǎn)組發(fā)生價(jià)值了,那么商譽(yù)整體確認(rèn)減值,把計(jì)算出來的減值確認(rèn)為資產(chǎn)組的減值。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的,需要進(jìn)入第二步。
 。2)對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試。如果發(fā)生減值的應(yīng)該先抵減商譽(yù)的價(jià)值;其中對(duì)于商譽(yù)減值的部分應(yīng)該按照股權(quán)比例確定集團(tuán)公司應(yīng)該反映的商譽(yù)減值準(zhǔn)備;同時(shí)對(duì)于資產(chǎn)組來說,確認(rèn)的減值仍然需要按照股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)該分擔(dān)的減值,確認(rèn)為當(dāng)期的減值損失。

會(huì)計(jì)處理
  例題2:承接例題1的條件,計(jì)算商譽(yù)的減值,區(qū)分下面兩種情況計(jì)算商譽(yù)的減值,包含商譽(yù)的資產(chǎn)組賬面價(jià)值=200+20=220,不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組為200萬。
 。1)資產(chǎn)租可收回金額為190萬,確認(rèn)商譽(yù)減值
 。2)資產(chǎn)組可守護(hù)金額為210萬,確認(rèn)商譽(yù)減值。
  解析:(1)對(duì)不包含剩余的資產(chǎn)組減值測(cè)試:應(yīng)該確認(rèn)的減值=200-190=10,證明商譽(yù)20萬已經(jīng)全部減值,同時(shí)資產(chǎn)組還應(yīng)該確認(rèn)減值10萬。
  借:資產(chǎn)減值損失 30
    貸:商譽(yù)減值準(zhǔn)備 20
      資產(chǎn)組減值準(zhǔn)備 10
  (2)對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試:賬面價(jià)值小于可守護(hù)金額210;那么對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試:應(yīng)該確認(rèn)減值=220-210=10萬:
  借:資產(chǎn)減值損失 10
    貸:商譽(yù)減值準(zhǔn)備 10

  正保公司在2006年1月1日以3000萬元的價(jià)格收購了黃河公司80%股份。在購買日,黃河公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為2800萬元,沒有負(fù)債,假定黃河公司所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。且該資產(chǎn)組包括商譽(yù)。需要至少于每年年度終了時(shí)進(jìn)行減值測(cè)試。黃河公司2006年年末可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2500萬元。資產(chǎn)組(黃河公司)在2006年年末的可收回金額為1800萬元。假定黃河公司2006年年末可辨認(rèn)資產(chǎn)包括一項(xiàng)固定資產(chǎn)和一項(xiàng)無形資產(chǎn)及一批存貨。其賬面價(jià)值分別為1300萬元,800萬元和600萬元。
  要求:(1)正保公司在其合并日的合并賬務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)和少數(shù)股東權(quán)益。
 。2)計(jì)算資產(chǎn)組(黃河公司)在2006年年末資產(chǎn)組賬面價(jià)值(包括完全商譽(yù))。
  (3)計(jì)算資產(chǎn)組(黃河公司)減值損失并確認(rèn)每一項(xiàng)資產(chǎn)減值損失。
 。4)編制資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)分錄。(答案金額單位用萬元表示,結(jié)果保留倆位小數(shù))。
  [例題答案]
 。1)正保公司在其合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)=3000-2800×80%=760(萬元)。少數(shù)股東權(quán)益=2800×20%=560(萬元)。
 。2)合并報(bào)表反映的賬面價(jià)值=2500+760=3260(萬元)。
計(jì)算歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值=(3000/80%-2800)×20%=190(萬元)
資產(chǎn)組賬面價(jià)值(包括完全商譽(yù))=3260+190=3450?(萬元)。
 。3)資產(chǎn)組(黃河公司)減值損失=3450-1800=1650(萬元)。公司應(yīng)當(dāng)首先將1650萬元減值損失分?jǐn)偟缴套u(yù)減值損失。其中分?jǐn)偵贁?shù)股東權(quán)益為190萬元。剩余的1460萬元應(yīng)當(dāng)在歸屬于母公司的商譽(yù)和黃河公司可辨認(rèn)資產(chǎn)之間進(jìn)行分?jǐn)。?yīng)確認(rèn)商譽(yù)減值損失為760萬元。另外應(yīng)該確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失:
  固定資產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)倻p值損失=(1460-760)×1300/(1300+800+600)×80%=337.04×80%=269.63(萬元)。
  無形資產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)倻p值損失=(1460-760)×800/(1300+800+600)×80%=207.41×80%=165.93(萬元)。
  存貨應(yīng)分?jǐn)偟臏p值損失==(1460-760)×600/(1300+800+600)×80%=155.56×80%=124.45(萬元)。
 。4)商譽(yù)減值損失的賬務(wù)處理:
  借:資產(chǎn)減值損失 760
    貸:商譽(yù)減值準(zhǔn)備 760

  借:資產(chǎn)減值損失 560.01
    貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 269.63
      無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 165.93
       存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 124.45

  需要注意的是對(duì)于各個(gè)資產(chǎn)組來說,各自的現(xiàn)金流量已經(jīng)給出了,這個(gè)現(xiàn)金流量是這個(gè)資產(chǎn)組考慮了可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)以后的現(xiàn)金流量。
  對(duì)于各個(gè)資產(chǎn)組和不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)聯(lián)合組成的資產(chǎn)組來說,這個(gè)時(shí)候的現(xiàn)金流量一般可以認(rèn)定為是各個(gè)資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量的綜合。嚴(yán)格的說各個(gè)資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量是考慮了整個(gè)總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量,那么在比較可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)減值的時(shí)候,用這個(gè)包含了所有的總部資產(chǎn)因素的現(xiàn)金流量是不太合適的,但是正是因?yàn)榭偛抠Y產(chǎn)有一部分不能合理分?jǐn),那么也決定了現(xiàn)金流量部分是不能夠區(qū)分總部資產(chǎn)的影響的。
處理概述

 。1)總部資產(chǎn)中部分可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組:關(guān)鍵問題是分?jǐn)偙壤拇_認(rèn)和減值的確認(rèn),重點(diǎn)需要注意減值的分?jǐn),按照賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定分?jǐn)偙壤?br>  。2)總部資產(chǎn)中部分不能合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組:首先考慮能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)減值,比較各個(gè)分?jǐn)偟娇偛抠Y產(chǎn)的資產(chǎn)組的減值,按第一點(diǎn)確認(rèn)減值得出各個(gè)資產(chǎn)組賬面價(jià)值。
  然后把不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和各個(gè)資產(chǎn)組合并確認(rèn)為一個(gè)大的資產(chǎn)組,然后根據(jù)各個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組減值的分?jǐn)偙壤?br>

會(huì)計(jì)處理
  例題3:正保公司擁有A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組,07年末三個(gè)資產(chǎn)組賬面價(jià)值分別為200萬、300萬和500萬,可收回金額分別為210萬、320萬和530萬,總部資產(chǎn)為200萬,可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)為150萬,計(jì)算總部資產(chǎn)應(yīng)該分?jǐn)偟臏p值。
  解析:先把可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組A、B、C分別為:30萬、45萬和75萬,其中分到資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)分?jǐn)倻p值分別為:3萬、3萬和6萬,這個(gè)時(shí)候,各個(gè)資產(chǎn)組賬面價(jià)值:183萬、278萬和461萬,總部資產(chǎn)賬面價(jià)值=188萬,總體賬面價(jià)值總計(jì)=1110,資產(chǎn)組可收回金額假設(shè)為1200,那么總體不再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失。如果整體可收回金額為1000萬,還需要繼續(xù)確認(rèn)減值110萬,在總部資產(chǎn)和資產(chǎn)組之間按照賬面價(jià)值比例分?jǐn)偂?br>   會(huì)計(jì)處理:
  借:資產(chǎn)減值損失 90
    貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 90
  正保公司擁有X,Y及Z三個(gè)資產(chǎn)組。在2008年末,這三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為100萬元,160萬元和200萬元 (都不含有商譽(yù))。這三個(gè)資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線。預(yù)計(jì)使用壽命分別為:10年,20年,20年。釆用直線法計(jì)提折舊,由于正保公司的競爭對(duì)手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更好的同類產(chǎn)品,贏得了市場(chǎng)。從而對(duì)正保公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大的不利影響。為此,正保公司于2008年末對(duì)各個(gè)資產(chǎn)組需要進(jìn)行減值測(cè)試。
  已知正保公司的經(jīng)營管理活動(dòng)由總部負(fù)責(zé)?偛抠Y產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個(gè)研發(fā)中心。其中辦公大樓的賬面價(jià)值為200萬元。研發(fā)中心的賬面價(jià)值為100萬元。其中辦公大樓的賬面價(jià)值可以合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組。但研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁飨嚓P(guān)資產(chǎn)組,對(duì)于辦公大樓的賬面價(jià)值。企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偂?br>   正保公司計(jì)算得到的資產(chǎn)組X的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為180萬元。資產(chǎn)組Y的未來現(xiàn)金流量為110萬元。資產(chǎn)組Z的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為140萬元。
  假定(1):包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(正保公司)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為580萬元;假定各資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定。假定總部資產(chǎn)辦公大樓未來現(xiàn)金流量為80萬元。研發(fā)中心未來現(xiàn)金流量為76萬元。
  假定(2):如果包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(正保公司)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為204萬元,請(qǐng)給出進(jìn)一步的減值分配處理。
  要求:(1)計(jì)算確定資產(chǎn)組Z,Y和Z及總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值。如果發(fā)生了減值,則相應(yīng)的減值損失金額是多少?
 。2)計(jì)算出總部資產(chǎn)二次資產(chǎn)減值分?jǐn)倳r(shí)各個(gè)資產(chǎn)組的分?jǐn)倲?shù)。用表格來填列。
  (3)做出上述計(jì)提資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。答案的金額單位用萬元表示,結(jié)果保留倆位小數(shù)。(分別按照兩個(gè)假定的情況處理)
  [例題答案]
  
(1)在對(duì)各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí),首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于正保公司的經(jīng)營管理活動(dòng)由總部負(fù)責(zé)。因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心,考慮到辦公大樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組,但是研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以再合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組。因此對(duì)于辦公大樓的賬面價(jià)值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩于使用年限加權(quán)平均法計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn),具體如下(單位萬元):
  1):
項(xiàng)目 (資產(chǎn)組X) (資產(chǎn)組Y) (資產(chǎn)組Z) (總計(jì))
各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值:100(資產(chǎn)組X)、160(資產(chǎn)組Y)、200 (資產(chǎn)組Z)、480(總計(jì));
各資產(chǎn)組的剩于使用壽命:10(資產(chǎn)組X)、20(資產(chǎn)組Y)、20(資產(chǎn)組Z);
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重:1(資產(chǎn)組X)、2(資產(chǎn)組Y)、2(資產(chǎn)組Z);
加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值:100(資產(chǎn)組X)、320(資產(chǎn)組Y)、400(資產(chǎn)組Z)、820(總計(jì));
[辦公大樓分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價(jià)值合計(jì)]:12.2%(資產(chǎn)組X)、39.02%(資產(chǎn)組Y)、48.78%(資產(chǎn)組Z)、100%(總計(jì));
辦公大樓賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額:24.4(資產(chǎn)組X)、78.04(資產(chǎn)組Y)、97.56(資產(chǎn)組Z)、200(總計(jì));
包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值:124.4(資產(chǎn)組X)、238.04(資產(chǎn)組Y) 297.56(資產(chǎn)組Z)、660(總計(jì))。
  2)由于資產(chǎn)組X,Y,Z的可收回金額分別為(180,110,140)萬元。而相應(yīng)的賬面價(jià)值(包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值)分別為124.4萬元,238.04萬元,297.56萬元。資產(chǎn)組Y,Z的可收回金額均低于期賬面價(jià)值,應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)128.04萬元和157.56萬元減值損失。并將該損失在辦公大樓和資產(chǎn)組這間進(jìn)行分?jǐn)。根?jù)分?jǐn)偨Y(jié)果。
  因資產(chǎn)組Y發(fā)生減值損失128.04萬元。而導(dǎo)致辦公大樓減值41.98萬元(128.04×78.04/238.04)。導(dǎo)致資產(chǎn)組Y中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值86.06萬元(128.04×160/238.04)。
  因資產(chǎn)組Z發(fā)生減值損失157.56萬元。而導(dǎo)致辦公大樓減值51.66萬元(157.56×97.56/297.56)。導(dǎo)致資產(chǎn)組Z中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值為105.90萬元(157.56×200/297.56)。
  3)經(jīng)過減值測(cè)試后,資產(chǎn)組X,Y,Z和辦公大樓的賬面價(jià)值分別為100萬元。(160-86)74萬元。(200-106)94萬元。(200-42-52)106萬元。附:(這里都是取整數(shù),去掉了后面的倆位數(shù)點(diǎn),因?yàn)榭紤]到這些是固定資產(chǎn)項(xiàng)目,還是按整數(shù)來計(jì)算好些)。
  研發(fā)中心的賬面價(jià)值仍為100萬元。由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即正保公司)的賬面價(jià)值總額為(100+74+94+106)=474(萬元)。但其可收回金額為580萬元。則沒有發(fā)生減值。不用再進(jìn)行二次分?jǐn)倻p值(包括研發(fā)中心的減值損失)。
  根據(jù)上述計(jì)算分析結(jié)果,正保公司X資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值。資產(chǎn)組Y和z發(fā)生了減值,應(yīng)當(dāng)對(duì)其所包括資產(chǎn)分別確認(rèn)減值86.06萬元和105.90萬元?偛抠Y產(chǎn)中,辦公大樓發(fā)生了減值。應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值94萬元,但是研發(fā)中心沒有發(fā)生減值。
4)會(huì)計(jì)分錄:
 借:資產(chǎn)減值損失 285.96
   貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
     --Y資產(chǎn)組 86.06
     --Z資產(chǎn)組 105.90
     --總部資產(chǎn)(辦公大樓)94
 

  自此,網(wǎng)校精心設(shè)計(jì)和策劃的備戰(zhàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試系列專題已經(jīng)告一段落了,十個(gè)專題分別從十個(gè)方面對(duì)注會(huì)會(huì)計(jì)教材進(jìn)行了比較深入的剖析和解讀,對(duì)一些問題也進(jìn)行了深入的討論和研究,希望能為大家的學(xué)習(xí)提供一個(gè)比較深入的方向和啟迪。
  專題中涉及的內(nèi)容完全是為了讓大家更好的理解教材而精心設(shè)計(jì),從而讓大家更快速的掌握教材中涉及到的處理原則和原理,為以后的考試打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ);通過對(duì)一些問題深入了解,也能夠?qū)π聹?zhǔn)則的變化以及帶來的影響有一個(gè)大概的認(rèn)識(shí),為在以后實(shí)際工作中更得心應(yīng)手做好準(zhǔn)備。十個(gè)專題,十個(gè)角度,雖然已經(jīng)非常豐富,但還是不能完整的體現(xiàn)新準(zhǔn)則的全貌,也不能系統(tǒng)掌握新教材的內(nèi)容。如果您對(duì)本系列專題有什么意見和建議,歡迎您積極和我們?nèi)〉寐?lián)系,及時(shí)把您的意見和建議提供給我們,謝謝您的關(guān)注和支持。
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