《中華人民共和國行政強制法》（以下簡稱《行政強制法》）自2012年1月1日起正式實施。《行政強制法》是一部規(guī)范行政機關(guān)共同行政行為的法律。行政強制的實施是行政執(zhí)法的重要內(nèi)容。稅務機關(guān)作為重要的行政執(zhí)法部門，應當進一步規(guī)范稅務行政強制行為，正確處理好《行政強制法》與《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）及相關(guān)制度規(guī)定的關(guān)系，全面提升稅務依法行政水平。
深刻領(lǐng)會《行政強制法》的法律宗旨
掌握好一部法律的精神實質(zhì)，對法律實施具有十分重大的現(xiàn)實意義，也是切實實現(xiàn)“良法之治”的根本要義所在。
一是《行政強制法》的制定實施，彰顯了“以人為本”的法治理念。堅持“以人為本”，不僅是立法工作的根本要求，也是執(zhí)法為民的內(nèi)在要求，貫穿于法治運行的各個環(huán)節(jié)�！缎姓䦶娭品ā纷云鸩�、審議、修改、通過，歷經(jīng)十二載，這本身就是踐行“以人為本、立法為民”的過程。《行政強制法》確立的合法原則、適當原則、教育與強制相結(jié)合的原則以及具體法律條文的設計，無不體現(xiàn)出“以人為本”的法治理念，充分體現(xiàn)了我國社會主義法律制度的人文關(guān)懷，是憲法尊重和保護人權(quán)原則的具體體現(xiàn)。行政機關(guān)實施行政強制也應將“以人為本”的法治理念反映在具體的執(zhí)法實踐活動之中。能夠采用非強制手段可以達到行政管理目的的，不得實施行政強制。
二是《行政強制法》的制定實施，為加強和創(chuàng)新社會管理提供了重要的法律支撐。當前我國正處于社會轉(zhuǎn)型、社會矛盾凸顯的特定時期，頒布實施《行政強制法》具有更加深遠的政治意義和社會價值。行政強制作為實施社會管理的重要保障措施，同時也具有鮮明的“侵權(quán)”特征，實施中略有不慎，極易引發(fā)和激化社會矛盾。《行政強制法》明確了行政強制的設定和實施，應當依據(jù)法定權(quán)限、范圍、條件和程序，有效解決了長期以來執(zhí)法實踐中存在的行政強制行為設定“散”、“濫”，實施“亂”、“軟”等問題，將加強和創(chuàng)新社會管理納入法制化軌道。行政機關(guān)嚴格實施《行政強制法》，有助于陽光行政、依法行政，防止不當實施行政強制，防止激化和產(chǎn)生新的社會矛盾，也有助于行政相對人充分表達訴求，平衡公共利益和個人合法權(quán)益。
三是《行政強制法》的制定實施，凸顯出法律的引導功能。《行政強制法》賦予了行政機關(guān)依法履行職責的必要行政強制權(quán)，是為了最大限度保護廣大人民群眾的根本利益，有效預防、制裁違法行為，對不履行法定義務的行政相對人依法實施必要的強制，這是法律“剛性”作用的具體體現(xiàn)。同時，《行政強制法》確定的適當原則及相應的具體規(guī)定，具有顯著的“柔性”引導功能。既可以引導行政機關(guān)進一步確立依法行政理念和程序正義觀念，又可以引導行政相對人和社會群眾遵紀守法，依法維護權(quán)利，自覺履行義務�？傊ㄟ^剛性規(guī)定和柔性指導的有機結(jié)合，可以形成推進依法行政的良好社會氛圍和法治環(huán)境。
準確把握《行政強制法》與《稅收征管法》的關(guān)系
《行政強制法》和《稅收征管法》都是由全國人大常委會審議通過的，屬于同一位階的法律。如何準確把握二者之間的關(guān)系和法律適用，對于當前稅務機關(guān)貫徹落實《行政強制法》具有重要意義�！缎姓䦶娭品ā肥切姓䦶娭祁I(lǐng)域的“一般法”，而《稅收征管法》中有關(guān)稅務行政強制行為的規(guī)定，屬于“特別法”的范疇。按照通常的法律適用原則，應是“特別法”優(yōu)先“一般法”適用，自然《稅收征管法》中的有關(guān)行政強制的規(guī)定也優(yōu)先《行政強制法》的規(guī)定。但是，這種機械地套用“特別法”優(yōu)于“一般法”的法律適用原則，會給稅務依法行政執(zhí)法實踐活動帶來不利影響。
一是《立法法》第八十三條規(guī)定，“同一機關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定”。這一法律規(guī)定明確了兩項重要的法律適用原則，若僅從“特別法”優(yōu)于“一般法”的適用來看待《行政強制法》與《稅收征管法》的關(guān)系，與“新法”優(yōu)于“舊法”的適用原則就產(chǎn)生了矛盾，對《行政強制法》與《稅收征管法》關(guān)系的理解也是不全面的。
二是從一般意義上說，規(guī)范行政強制領(lǐng)域的“一般法”應當優(yōu)先確立，這對實施具有特別領(lǐng)域的行政強制行為具有積極的指導意義。然而，在我國的現(xiàn)實情況中，往往都是特別領(lǐng)域的有關(guān)法律規(guī)定在先，而具有普遍意義的一般規(guī)定滯后。這是由中國國情特點和獨特的法制建設規(guī)律所決定的。中國法制建設發(fā)展模式是先行探索實踐，再通過立法加以規(guī)范，逐漸形成了中國獨特的法治發(fā)展道路。我國依法治國基本方略和法治國家的建設也是在法制建設并不完備基礎上提出來的。從這一視角去分析，對“特別法”與“一般法”的關(guān)系產(chǎn)生理解上的分歧或不一致也是可以理解的。
三是從目前實施的《行政強制法》的具體規(guī)定來看，法律規(guī)則和制度的設計都充分考慮了法律適用關(guān)系問題�！缎姓䦶娭品ā访鞔_了諸多“例外”條款，即“法律或法規(guī)另有規(guī)定的除外”。這為把握《行政強制法》和《稅收征管法》的關(guān)系提供了明確的判斷取向。這不僅解決了《行政強制法》作為“一般法”與《稅收征管法》作為“特別法”的關(guān)系，而且也較好地兼顧了《行政強制法》作為“新法”與《稅收征管法》作為“舊法”的關(guān)系，從而為兩部法律規(guī)定間的具體適用提供了實踐參照。
妥善處理《行政強制法》與《稅收征管法》的銜接
做好《行政強制法》與《稅收征管法》的銜接工作，是直接關(guān)乎《行政強制法》在稅收執(zhí)法活動中能否得到有效執(zhí)行的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
一是《行政強制法》規(guī)定有法律、行政法規(guī)除外事項的，應按現(xiàn)行《稅收征管法》及其實施細則執(zhí)行。如《行政強制法》第二十五條規(guī)定的查封、扣押的期限，設定了“法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外”。既然《行政強制法》規(guī)定有“例外”條款，這樣《稅收征管法》第五十五條和實施細則第八十八條就可以優(yōu)先適用，即查封、扣押的期限一般不得超過6個月。這里需要注意的是，《行政強制法》規(guī)定的“例外”條款，是“法律另有規(guī)定的除外”，還是“法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外”。
二是《行政強制法》有規(guī)定，《稅收征管法》沒有規(guī)定，應按《行政強制法》執(zhí)行。如《行政強制法》第二十六條規(guī)定，因查封、扣押發(fā)生的保管費用由行政機關(guān)承擔。《稅收征管法》沒有明確規(guī)定，僅在《稅收征管法》實施細則中有過規(guī)定，應按《行政強制法》執(zhí)行，即稅務機關(guān)查封、扣押納稅人場所、設施或財物等發(fā)生的保管費用由稅務機關(guān)承擔。再如《行政強制法》第四十五條規(guī)定，加處罰款或者滯納金不得超出金錢給付義務的數(shù)額�！抖愂照鞴芊ā穼邮諟{金的金額沒有相應規(guī)定，應按《行政強制法》執(zhí)行。
三是《行政強制法》沒有規(guī)定除外事項的，無論《稅收征管法》是否有規(guī)定，應一律按《行政強制法》執(zhí)行。如《行政強制法》第十八條、第十九條、第三十條等條款，都明確規(guī)定了實施行政強制措施和行政強制執(zhí)行措施的必經(jīng)法定程序，《稅收征管法》并沒有明確規(guī)定，需按照《行政強制法》執(zhí)行。稅務機關(guān)應在實施《行政強制法》過程中，將法定程序及要件規(guī)定與稅收執(zhí)法實踐緊密結(jié)合，細化行政強制流程，量化行政強制裁量標準，規(guī)范行政強制的實施程序。
四是《行政強制法》與《稅收征管法》都有規(guī)定，但規(guī)定存在不一致時，應按照《立法法》第八十五條規(guī)定，“法律之間對同一事項的新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時，由全國人民代表大會常務委員會裁決”。
此外，《行政強制法》沒有規(guī)定，《稅收征管法》有規(guī)定，且不與《行政強制法》抵觸，可適用《稅收征管法》。
作者：李萬甫 國家稅務總局政策法規(guī)司