一、持有至到期投資概述
持有至到期投資,是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn),基本相當(dāng)于原舊準(zhǔn)則下的長(zhǎng)期債權(quán)投資。
應(yīng)注意的是,如果企業(yè)管理層決定將某項(xiàng)金融資產(chǎn)持有至到期,則在該金融資產(chǎn)未到期前,不能隨意地改變其“最初意圖”。也就是說,投資者在取得投資時(shí)意圖就應(yīng)當(dāng)是明確的,除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件,否則將持有至到期。
如果企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類,通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對(duì)于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類前的總額較大,則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
例如,某企業(yè)在2007年將某項(xiàng)持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)或出售了一部分,且重分類或出售部分的金額相對(duì)于該企業(yè)沒有重分類或出售之前全部持有至到期投資總額比例較大,那么該企業(yè)應(yīng)當(dāng)將剩余的其他持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn),而且在2008年和2009年兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資(注意:這是懲罰性規(guī)定)。
二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
(1)初始計(jì)量:
借:持有至到期投資——成本 。嬷担
——利息調(diào)整。ú铑~,或貸記)
應(yīng)收利息(支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
貸:銀行存款 。▽(shí)際支付的金額)
。2)后續(xù)計(jì)量:
1)資產(chǎn)負(fù)債表日,計(jì)提債券利息:
、俪钟兄恋狡谕顿Y為分期付息,一次還本債券投資:
借:應(yīng)收利息(債券面值×票面利率)
貸:投資收益(持有至到期投資期初攤余成本×實(shí)際利率)
持有至到期投資——利息調(diào)整(差額,或借記)
此時(shí),期末攤余成本=期初攤余成本(本金)-[現(xiàn)金流入(面值×票面利率)-實(shí)際利息(期初攤余成本×實(shí)際利率)]-已發(fā)生的資產(chǎn)減值損失,這里可以將期初攤余成本理解為本金,而每期的現(xiàn)金流入可以理解為包含了本金和利息兩部分,其中“現(xiàn)金流入-實(shí)際利息”可以理解為本期收回的本金。
、诔钟兄恋狡谕顿Y為一次還本付息債券投資:
借:持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息(債券面值×票面利率)
貸:投資收益(持有至到期投資期初攤余成本×實(shí)際利率)
持有至到期投資——利息調(diào)整(差額,或借記)
此時(shí),期末攤余成本=期初攤余成本(本金)+實(shí)際利息(期初攤余成本×實(shí)際利率)-已發(fā)生的資產(chǎn)減值損失,因?yàn)槭且淮芜本付息,所以此時(shí)的現(xiàn)金流入為0,則實(shí)際利息增加期末攤余成本。
、郯l(fā)生減值時(shí):
借:資產(chǎn)減值損失(賬面價(jià)值-預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值)
貸:持有至到期投資減值準(zhǔn)備
如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)的價(jià)值已經(jīng)恢復(fù),且客觀上與確認(rèn)減值損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān),原已確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回,計(jì)入當(dāng)期損益:
借:持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸:資產(chǎn)減值損失
2)處置持有至到期投資:
借:銀行存款(實(shí)際收到的價(jià)款)
持有至到期投資減值準(zhǔn)備(已計(jì)提的減值準(zhǔn)備)
貸:持有至到期投資——成本(賬面余額)
——利息調(diào)整(賬面余額)(或借記)
——應(yīng)計(jì)利息(賬面余額)
投資收益(差額,或借記)
。3)持有至到期投資的轉(zhuǎn)換:
借:可供出售金融資產(chǎn)——成本(債券面值)
——公允價(jià)值變動(dòng)(公允價(jià)值與債券面值的差額,或貸記)
貸:持有至到期投資——成本(債券面值)
——利息調(diào)整(該明細(xì)而科目余額,或借記)
——應(yīng)計(jì)利息(或借記)
資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額,或借記)
(注:上述貸方的“資本公積——其他資本公積”應(yīng)當(dāng)在可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出,計(jì)入當(dāng)期損益。)
借:資本公積——其資本公積
貸:投資收益