一 合并報(bào)表具體操作方法上的差異
1、 合并資產(chǎn)負(fù)債表
（1）新準(zhǔn)則規(guī)定在購(gòu)買日，母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額的差額，應(yīng)當(dāng)在商譽(yù)項(xiàng)目列示，商譽(yù)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)減值測(cè)試后的金額列示。而舊準(zhǔn)則規(guī)定抵銷時(shí)發(fā)生的合并價(jià)差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價(jià)差”項(xiàng)目在長(zhǎng)期股權(quán)投資中單獨(dú)反映。
例：假設(shè)某母公司對(duì)其子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的數(shù)額為30000元，并擁有該子公司80%的股份。該子公司所有者權(quán)益總額為35000元，其中實(shí)收資本為20000元；資本公積為8000元，盈余公積為1000元，未分配利潤(rùn)為6000元。
分析：母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資額30000元與其在子公司所有者權(quán)益總額中所擁有的份額28000元（35000×80%）元之間的差額，應(yīng)作為商譽(yù)列示。至于子公司所有者權(quán)益中的20%的部分，則屬于少數(shù)股東權(quán)益，在抵消處理時(shí)應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益處理。母公司應(yīng)作以下抵消分錄：
借：實(shí)收資本 20000
資本公積 8000
盈余公積 1000
未分配利潤(rùn) 6000
商譽(yù) 2000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 30000
少數(shù)股東權(quán)益 7000
（2）新準(zhǔn)則規(guī)定母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應(yīng)付債券相互抵銷后，產(chǎn)生的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益項(xiàng)目。而舊準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券抵銷時(shí)發(fā)生的差額，作為合并價(jià)差處理。
（3）新準(zhǔn)則規(guī)定母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或者提供勞務(wù)）或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。而舊準(zhǔn)則只提及母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的存貨、固定資產(chǎn)的交易所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷。
�。�4）新準(zhǔn)則規(guī)定子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益下以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。而舊準(zhǔn)則規(guī)定子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目中不屬于母公司擁有的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益類項(xiàng)目之前，單列一類，以總額反映。
�。�5）新舊準(zhǔn)則對(duì)于外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算要求基本一致，差異僅是新準(zhǔn)則要求需要將外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分，并入少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目中去。
2、合并利潤(rùn)表
�。�1）新準(zhǔn)則規(guī)定母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務(wù)）或其他形式的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，且對(duì)存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備或減指準(zhǔn)備與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分也應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。而舊準(zhǔn)則只提及母公司與子公司、子公司之間發(fā)生的存貨、固定資產(chǎn)的交易所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷。
�。�2）新準(zhǔn)則允許所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)卻仍能控制的子公司納入合并，所以存在少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的情況，新準(zhǔn)則做了如下規(guī)定：
�、俟菊鲁袒騾f(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；
�、诠菊鲁袒騾f(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，在彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。
�。�3）新準(zhǔn)則規(guī)定子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表凈利潤(rùn)項(xiàng)目下以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。而舊準(zhǔn)則規(guī)定少數(shù)股東損益應(yīng)當(dāng)在合并損益表中單列“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目，在“凈利潤(rùn)”之前列示。
（4）新準(zhǔn)則規(guī)定利潤(rùn)表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算或按照系統(tǒng)合理的方法確定、與交易發(fā)生日期即期匯率近似的匯率折算，而舊準(zhǔn)則規(guī)定損益表所有項(xiàng)目和利潤(rùn)分配表中有關(guān)反映發(fā)生額的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)按照合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并期間的平均匯率折算或采用合并會(huì)計(jì)報(bào)表決算日的市場(chǎng)匯率折算。
3、合并現(xiàn)金流量表
新準(zhǔn)則第一次提出了合并現(xiàn)金流量表的編制要求。
�。�1）母公司與子公司、子公司相互之問(wèn)當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流置應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。
�。�2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金，應(yīng)當(dāng)與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷。
�。�3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。
（4）母公司與予公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。
�。�5）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額，應(yīng)當(dāng)與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。
（6）母公司與子公司、子公司相互之問(wèn)當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。
合并現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。
例1：母公司經(jīng)董事會(huì)同意向子公司追加投資20000元，2005年7月20日，以銀行轉(zhuǎn)賬方式注入資金。
分析：從合并財(cái)務(wù)報(bào)表主體來(lái)說(shuō)，因?yàn)樗麄儗儆谕恢黧w，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)予以抵銷，分錄為：
借：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——投資所支付的現(xiàn)金 20000
貸：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量——吸收投資所收到的現(xiàn)金 20000
例2：母公司擁有某子公司80%的股份。假設(shè)該子公司2004年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40000元，經(jīng)股東大會(huì)同意于2005年4月30日按凈利潤(rùn)的10%向投資者分派現(xiàn)金股利。母公司收到現(xiàn)金股利3200元。則抵銷分錄如下：
借：籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量——分配股利、利潤(rùn)或償付利息所支付的現(xiàn)金 3200
貸：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——取得投資收益所收到的現(xiàn)金 3200
例3：某子公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目中有20000元為本期從母公司購(gòu)進(jìn)的存貨。母公司本期銷售該商品的銷售收入為20000元（不考慮增值稅），銷售成本為14000元，銷售毛利為30%，該筆銷售在當(dāng)期全部收到現(xiàn)金。對(duì)此，編制現(xiàn)金流量表時(shí)，必須將現(xiàn)金銷售收入予以抵銷，分錄如下：
借：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量——購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金 20000
貸：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量——銷售商品收到的現(xiàn)金 20000
例4：母公司向其子公司銷售母公司生產(chǎn)的設(shè)備，取得收入50000元，該設(shè)備生產(chǎn)成本為40000元。母公司在本期收到該筆款項(xiàng)。對(duì)此，編制現(xiàn)金流量表時(shí)，需要將母公司相應(yīng)的現(xiàn)金收入和子公司的現(xiàn)金流出予以抵銷，分錄如下：
借：投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——購(gòu)建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 50000
貸：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量——銷售商品收到的現(xiàn)金 50000
4、合并所有者權(quán)權(quán)益變動(dòng)表
新準(zhǔn)則下要求編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表。合并所有者權(quán)益變動(dòng)表以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動(dòng)表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的影響后，由母公司合并編制。也可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表編制。具體要求如下：
�。�1）母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。
各子公司之間的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及予公司對(duì)母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照此規(guī)定，將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其對(duì)應(yīng)的子公司或母公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。
（2）母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益，應(yīng)當(dāng)與對(duì)方當(dāng)期凈利潤(rùn)相互抵銷。
�。�3）母公司與子公司、子公司相互之問(wèn)當(dāng)期發(fā)生的其他交易對(duì)所有者權(quán)益交動(dòng)的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。
�。�4）有少數(shù)股東的，應(yīng)當(dāng)在合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中增加“少數(shù)股東權(quán)益”欄日，反映少數(shù)股東權(quán)益變動(dòng)的情況。
二 披露
新舊準(zhǔn)則在這個(gè)方面的要求基本一致，新準(zhǔn)則提出了幾方面的新要求：
1、子公司表決權(quán)比例；
2、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金能力受嚴(yán)格限制情況的披露；
3、本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名稱、注冊(cè)地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例，本期不再成為子公司的原因，其在處置日和上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的金額以及本期期初至處置日的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的金額。