國稅發(fā)[2000]119號
頒布時間:2000-06-21 00:00:00.000 發(fā)文單位:國家稅務(wù)總局
為鼓勵和促進(jìn)有正常經(jīng)營需要的企業(yè)合并、分立業(yè)務(wù)的健康發(fā)展,規(guī)范和加強合并、分立業(yè)務(wù)的所得稅管理,根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》和國家稅務(wù)總局制定的《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》的精神,現(xiàn)將企業(yè)合并、分立業(yè)務(wù)中當(dāng)事各方涉及的所得稅處理問題進(jìn)一步補充規(guī)定如下:
一、企業(yè)合并業(yè)務(wù)的所得稅處理
企業(yè)合并包括被合并企業(yè)(指一家或多家不需要經(jīng)過法律清算程序而解散的企業(yè))將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)(以下簡稱合并企業(yè)),為其股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或其他財產(chǎn),實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。企業(yè)合并業(yè)務(wù)的所得稅應(yīng)根據(jù)合并的具體方式處理。
?。ㄒ唬┢髽I(yè)合并,通常情況下,被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn),計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得,依法繳納所得稅。被合并企業(yè)以前年度的虧損,不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn),計稅時可以按經(jīng)評估確認(rèn)的價值確定成本。被合并企業(yè)的股東取得合并企業(yè)的股權(quán)視為清算分配。
合并企業(yè)和被合并企業(yè)為實現(xiàn)合并而向股東回購本公司股份,回購價格與發(fā)行價格之間的差額,應(yīng)作為股票轉(zhuǎn)讓所得或損失。
?。ǘ┖喜⑵髽I(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中,除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)(以下簡稱非股權(quán)支付額),不高于所支付的股權(quán)票面價值(或支付的股本的賬面價值)20%的,經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn),當(dāng)事各方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅處理:
1.被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失,不計算繳納所得稅。被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔(dān),以前年度的虧損,如果未超過法定彌補期限,可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補。具體按下列公式計算:某一納稅年度可彌補被合并企業(yè)虧損的所得額=合并企業(yè)某一納稅年度未彌補虧損前的所得額×(被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值÷合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值)。
2.被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱舊股)交換合并企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱新股),不視為出售舊股,購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本,須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。
但未交換新股的被合并企業(yè)的股東取得的全部非股權(quán)支付額,應(yīng)視為其持有的舊股的轉(zhuǎn)讓收入,按規(guī)定計算確認(rèn)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,依法繳納所得稅。
3.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本,須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。
?。ㄈ╆P(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過交換普通股實現(xiàn)企業(yè)合并的,必須符合獨立企業(yè)之間公平交易的原則,否則,對企業(yè)應(yīng)納稅所得造成影響的,稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整。
?。ㄋ模┤绫缓喜⑵髽I(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債基本相等,即凈資產(chǎn)幾乎為零,合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實現(xiàn)吸收合并,不視為被合并企業(yè)按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn),不計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的成本,須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。被合并企業(yè)的股東視為無償放棄所持有的舊股。
二、企業(yè)分立業(yè)務(wù)的所得稅處理
企業(yè)分立包括被分立企業(yè)將部分或全部營業(yè)分離轉(zhuǎn)讓給兩個或兩個以上現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)(以下簡稱分立企業(yè)),為其股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或其他財產(chǎn)。企業(yè)分立業(yè)務(wù)應(yīng)按下列方法進(jìn)行所得稅處理:
?。ㄒ唬┍环至⑵髽I(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn),計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,依法繳納所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn),在計稅時可按經(jīng)評估確認(rèn)的價值確定成本。
(二)分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中,除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額,不高于支付的股權(quán)票面價值(或支付的股本的賬面價值)20%的,經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn),企業(yè)分立當(dāng)事各方也可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理:
1.被分立企業(yè)可不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失,不計算所得稅。
2.被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配,由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。
3.分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本,須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定,不得按經(jīng)評估確認(rèn)的價值進(jìn)行調(diào)整。
(三)被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“新股”),如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“舊股”),“新股”的成本應(yīng)以放棄的“舊股”的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”,則其取得的“新股”成本可從以下兩種方法中選擇:直接將“新股”總投資成本確定為零;或者,以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的“舊股”的成本,再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到“新股”上。
三、企業(yè)合并、分立業(yè)務(wù)涉及的企業(yè)不在同一省(自治區(qū)、直轄市)的,選擇按照上述第一條第(二)項和第二條第(二)項的規(guī)定進(jìn)行所得稅處理的,須報國家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。
四、本通知所稱公允價值是指獨立企業(yè)之間按照公平交易原則和經(jīng)營常規(guī)自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)慕痤~。
五、此前規(guī)定與本通知不一致的,按本通知的規(guī)定執(zhí)行。