1.引言

　　1.1 為了指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容和意見類型，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》和《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)—審計(jì)報(bào)告》，制定本指南。

　　1.2 本指南使用下列術(shù)語，其定義為：

　　審計(jì)報(bào)告，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在審計(jì)的基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)單位年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。

　　會(huì)計(jì)報(bào)表整體，是指資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注以及相關(guān)附表。

　　審計(jì)報(bào)告的引言段，是指審計(jì)報(bào)告中用于描述已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表以及被審計(jì)單位管理當(dāng)局和注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的段落。

　　審計(jì)報(bào)告的范圍段，是指審計(jì)報(bào)告中用于描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)依據(jù)以及所做審計(jì)工作的段落。

　　審計(jì)報(bào)告的意見段，是指審計(jì)報(bào)告中用于描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見的段落。

　　無保留意見，是審計(jì)報(bào)告的一種意見類型，表明被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　保留意見，是審計(jì)報(bào)告的一種意見類型，表明除了與保留事項(xiàng)相關(guān)的影響外，被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　否定意見，是審計(jì)報(bào)告的一種意見類型，表明被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表整體沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　無法表示意見，是審計(jì)報(bào)告的一種意見類型，表明審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以致無法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否公允反映形成審計(jì)意見。

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度，是指由財(cái)政部制定的在全國(guó)范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)會(huì)計(jì)制度、問題解答等規(guī)范性文件。

　　公允反映，是指會(huì)計(jì)報(bào)表的編制符合下列條件：

　　（1）會(huì)計(jì)政策的選用和重大會(huì)計(jì)估計(jì)的確定符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，并且是恰當(dāng)?shù)模?br>
　?。?）影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用人判斷或決策的事項(xiàng)均已得到恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)和披露；

　?。?）會(huì)計(jì)報(bào)表中所反映的信息已經(jīng)得到合理的分類和匯總。

　　1.3　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核與評(píng)價(jià)由審計(jì)證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)。

　　1.4 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的需要調(diào)整或披露的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位加以調(diào)整或披露。如果被審計(jì)單位不接受建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要調(diào)整或披露事項(xiàng)的重要程度，確定是否在審計(jì)報(bào)告中予以反映，以及如何反映。

　　1.5 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中清楚地表達(dá)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體的意見，并對(duì)所發(fā)表的審計(jì)意見負(fù)責(zé)。

　　2.審計(jì)報(bào)告的意見類型

　　2.1 無保留意見審計(jì)報(bào)告

　　2.11 無保留意見審計(jì)報(bào)告分為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告和帶說明段無保留意見審計(jì)報(bào)告。

　　2.12 當(dāng)同時(shí)滿足下列條件時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告：

　　（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行了審計(jì)業(yè)務(wù)，且未受任何限制和阻礙；

　?。?）被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量；

　　（3）沒有必要對(duì)審計(jì)報(bào)告增加說明段。

　　2.13 標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容2.131 標(biāo)題。審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報(bào)告”。

　　2.132 收件人。審計(jì)報(bào)告的收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照有關(guān)法規(guī)或業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。

　　2.133 引言段。引言段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容：

　　（1）已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的名稱、反映的日期或期間；

　　（2）管理當(dāng)局的責(zé)任與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。管理當(dāng)局的責(zé)任是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表負(fù)責(zé)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在審計(jì)的基礎(chǔ)上對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見。

　　2.134 范圍段。范圍段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容：

　?。?）審計(jì)是按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的；

　?。?）通過計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理的保證；

　　（3）在測(cè)試的基礎(chǔ)上檢查支持會(huì)計(jì)報(bào)表金額和披露的證據(jù)，評(píng)價(jià)管理當(dāng)局在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)所采用的會(huì)計(jì)政策和做出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)，以及評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體表達(dá)；

　?。?）實(shí)施的審計(jì)工作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ)。

　　2.135 意見段。意見段應(yīng)當(dāng)說明會(huì)計(jì)報(bào)表是否按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　2.136 簽章和會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名并蓋章，加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章，標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址。

　　2.137 報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告日期是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成外勤審計(jì)工作的日期。審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于被審計(jì)單位管理當(dāng)局簽署會(huì)計(jì)報(bào)表的日期。

　　2.14 無保留意見的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見段的開頭，并使用“在所有重大方面公允地反映了”等專業(yè)術(shù)語。

　　2.15 無保留意見審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　審計(jì)報(bào)告

　　XX股份有限公司全體股東：

　　我們審計(jì)了后附的ABC公司20X1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表以及20X1年度的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由ABC公司管理當(dāng)局負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是在審計(jì)的基礎(chǔ)上對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見。

　　我們的審計(jì)是依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則要求我們制定審計(jì)計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理的保證。審計(jì)工作包括在測(cè)試的基礎(chǔ)上檢查支持會(huì)計(jì)報(bào)表金額和披露的證據(jù)，評(píng)價(jià)管理當(dāng)局在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)所采用的會(huì)計(jì)政策和做出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)，以及評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體表達(dá)。我們相信，我們的審計(jì)為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ)。

　　我們認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　XX會(huì)計(jì)師事務(wù)所（蓋章） 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　地 址 20X2年X月X日

　　2.16 帶說明段無保留意見審計(jì)報(bào)告

　　2.161 當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在無保留意見審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段：

　?。?）存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況；

　?。?）存在可能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的或有負(fù)債；

　　（3）會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響；

　?。?）與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致；

　?。?）強(qiáng)調(diào)其他重大事項(xiàng)。通常包括重大關(guān)聯(lián)方交易、重大期后事項(xiàng)、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的更正等。

　　2.162 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在說明段中指明，說明段的內(nèi)容僅用于提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　2.163 說明段的范例如下：

　　例1：存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注所述，ABC公司營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)，且累計(jì)經(jīng)營(yíng)性虧損數(shù)額巨大，雖然ABC公司已經(jīng)披露了擬采取的改善措施，但我們?nèi)匀粚?duì)ABC公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大疑慮。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　例2：存在可能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的或有負(fù)債

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司被指控侵犯了Y公司的專利權(quán)并被要求支付專利權(quán)使用費(fèi)和罰款。ABC公司已經(jīng)采取了抗辯措施，初步的聽證和舉證程序正在進(jìn)行中，該事項(xiàng)的最終結(jié)果目前還無法確定。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　例3：會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司存貨的計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　例4：與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，ABC公司年度報(bào)告的“主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和指標(biāo)”中所列示的“凈利潤(rùn)”為1200萬元，而同期已審計(jì)利潤(rùn)表中的對(duì)應(yīng)數(shù)字應(yīng)當(dāng)為200萬元。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　例5：強(qiáng)調(diào)其他重大事項(xiàng)

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司應(yīng)收母公司款項(xiàng)XXX萬元。此款項(xiàng)占ABC公司流動(dòng)資產(chǎn)比重為X%，占資產(chǎn)總額比重為Y%.本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　2.2 保留意見的審計(jì)報(bào)告

　　2.21當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告：

　?。?）會(huì)計(jì)政策的選用、會(huì)計(jì)估計(jì)的確定或會(huì)計(jì)報(bào)表的披露不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，雖影響重大，但不致于出具否定意見的審計(jì)報(bào)告；

　　（2）因?qū)徲?jì)范圍受到限制，無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，雖影響重大，但不致于出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　2.211 如果被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的選用、會(huì)計(jì)估計(jì)的確定或會(huì)計(jì)報(bào)表的披露不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定其影響是否重大時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮該影響所涉及的金額或性質(zhì)、相關(guān)項(xiàng)目對(duì)被審計(jì)單位的重大程度以及會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的總體影響。

　　2.212 審計(jì)范圍受到限制可能是由被審計(jì)單位或客觀環(huán)境造成的。這些限制包括工作時(shí)間的限制，無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，或會(huì)計(jì)記錄不充分等。

　　2.213 注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?qū)徲?jì)范圍受到限制而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告，取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師就未實(shí)施的審計(jì)程序?qū)π纬蓪徲?jì)意見的重要性所做的估計(jì)。這種估計(jì)可能受到有關(guān)事項(xiàng)可能造成的潛在影響的性質(zhì)和范圍以及它們對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表重要性的影響。

　　2.214 審計(jì)范圍的限制通常涉及存貨監(jiān)盤的限制、應(yīng)收賬款函證的限制以及審計(jì)長(zhǎng)期投資時(shí)無法獲取被投資企業(yè)的已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表等。

　　2.215 當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?qū)徲?jì)范圍受到限制而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，意見段的措辭應(yīng)當(dāng)表明保留意見是關(guān)于對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可能影響而不是關(guān)于范圍限制本身的。

　　2.22 當(dāng)發(fā)表保留意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前增加說明段，說明發(fā)表保留意見的主要原因，并盡可能說明保留事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的影響。

　　2.23 保留意見的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)在意見段中使用“除……的影響外”等專業(yè)術(shù)語。如因?qū)徲?jì)范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)在范圍段中提及這一情況。

　　2.24 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可在保留意見審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，增加說明段的情形與帶說明段無保留意見審計(jì)報(bào)告相同。

　　2.25 保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　例1：因?qū)徲?jì)范圍受到限制而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告

　　（引言段與無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　除下段所述事項(xiàng)外，我們的審計(jì)是依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的……（范圍段的其他用語與無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）。

　　ABC公司20X1年12月31日的應(yīng)收賬款余額XXX萬元，占資產(chǎn)總額的10%，無法實(shí)施函證，且無法實(shí)施其他審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

　　我們認(rèn)為，除了未能實(shí)施函證可能產(chǎn)生的影響外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　例2：因會(huì)計(jì)政策的選用不恰當(dāng)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告

　?。ㄒ远魏头秶闻c無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司的固定資產(chǎn)沒有計(jì)提折舊，我們認(rèn)為這一做法沒有遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。如果按照直線法計(jì)提折舊，折舊額應(yīng)當(dāng)是XXX萬元。相應(yīng)地，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)減去累計(jì)折舊額XXX萬元，該年度利潤(rùn)將減少XXX萬元。

　　我們認(rèn)為，除了上段所提及事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　例3：因會(huì)計(jì)報(bào)表披露不充分而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告

　?。ㄒ远魏头秶闻c無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　20X1年8月15日，ABC公司為了籌集工廠擴(kuò)建的資金發(fā)行了總額為XXX萬元的公司債券。按照發(fā)行公司債券協(xié)議的規(guī)定，20X1年12月31日的未分配利潤(rùn)不得發(fā)放現(xiàn)金紅利。對(duì)該項(xiàng)限制ABC公司沒有在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露。

　　我們認(rèn)為，除了上段所述信息未予披露外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　2.3 否定意見的審計(jì)報(bào)告

　　2.31 如果認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表整體沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　2.32 否定意見的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)在意見段中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響”等專業(yè)術(shù)語。

　　2.33 當(dāng)發(fā)表否定意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前增加說明段，說明發(fā)表否定意見的主要原因，并盡可能說明相關(guān)事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的影響。

　　2.34 否定意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远魏头秶闻c無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資未按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。如果按權(quán)益法核算，ABC公司的長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值將減少XXX萬元，凈利潤(rùn)將減少XXX萬元。

　　我們認(rèn)為，由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響，上述會(huì)計(jì)報(bào)表沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，公允地反映ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　2.4 無法表示意見的審計(jì)報(bào)告

　　2.41 如果審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以致無法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否公允反映形成審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　2.42 如果發(fā)現(xiàn)影響會(huì)計(jì)報(bào)表公允反映的重大事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前予以披露。

　　2.43 當(dāng)無法表示意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前增加說明段，說明主要原因。

　　2.44 在接受委托前，如果已經(jīng)知道審計(jì)范圍將受到限制，且無法實(shí)施替代的審計(jì)程序，可能導(dǎo)致出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)當(dāng)接受委托。

　　2.45 無法表示意見的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)在引言段中省略對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任的描述，刪除范圍段，并在意見段中使用“由于審計(jì)范圍受到限制”、“我們無法對(duì)上述會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見”等專業(yè)術(shù)語。

　　2.46 無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　我們接受委托，對(duì)后附的ABC公司20X1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表以及20X1年度的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表進(jìn)行審計(jì)。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由ABC公司管理當(dāng)局負(fù)責(zé)。

　　ABC公司未對(duì)20X1年12月31日的存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，金額為XXX萬元，我們無法實(shí)施存貨監(jiān)盤，也無法實(shí)施替代審計(jì)程序，以對(duì)期末存貨的數(shù)量和狀況獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

　　由于審計(jì)范圍受到限制，我們無法對(duì)上述會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見。

　　2.5 在出具否定意見和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在意見段之后增加說明段，也不應(yīng)對(duì)某一會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目單獨(dú)發(fā)表意見，以免影響報(bào)告使用人的正確理解。

　　3.對(duì)比較會(huì)計(jì)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告

　　3.1 審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則不僅適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見，也適用于對(duì)比較會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見。通常情況下，對(duì)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)以最近審計(jì)完成日期簽發(fā)。

　　3.2 在審計(jì)當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注影響用于比較的前期會(huì)計(jì)報(bào)表的情形或者事項(xiàng)，或者與這些報(bào)表相關(guān)的信息披露的充分性。

　　3.3 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)一期或者多期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見、否定意見、無法表示意見或者帶說明段無保留意見，而對(duì)用于比較的其他會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表不同的審計(jì)意見。關(guān)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　例1：對(duì)上年度會(huì)計(jì)報(bào)表出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告而對(duì)本年度會(huì)計(jì)報(bào)表出具保留意見的審計(jì)報(bào)告

　?。ㄒ远魏头秶闻c無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　ABC公司在后附的20X1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中，沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定將20X1年取得的融資租入固定資產(chǎn)予以資本化。如果該項(xiàng)融資租入固定資產(chǎn)被資本化，ABC公司20X1年12月31日的資產(chǎn)總額將增加XX萬元，長(zhǎng)期負(fù)債將增加XX萬元，所有者權(quán)益將增加XX萬元。20X1年度的凈收益和每股收益將分別增加（減少）XX萬元和XX萬元。

　　我們認(rèn)為，除上段所述該項(xiàng)融資租入固定資產(chǎn)未被資本化對(duì)20X1年會(huì)計(jì)報(bào)表造成的影響外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日和20X0年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1和20X0年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　例2：對(duì)本年度會(huì)計(jì)報(bào)表出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告而對(duì)上年度會(huì)計(jì)報(bào)表出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告

　　（引言段與無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　除下段所述事項(xiàng)外，我們的審計(jì)是依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的……（范圍段的其他用語與無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）。

　　由于我們接受委托時(shí)ABC公司的存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成，因此我們未能對(duì)ABC公司20X0年12月31日的存貨盤點(diǎn)進(jìn)行監(jiān)盤，也無法實(shí)施必要的審計(jì)程序?qū)Υ尕洈?shù)量獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。20X0年12月31日的存貨金額將影響20X1年度的凈收益和現(xiàn)金流量。

　　由于上段所述事項(xiàng)使我們的審計(jì)范圍受到限制，我們無法對(duì)ABC公司20X1年度的會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。

　　我們認(rèn)為，ABC公司20X2年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表以及20X2年度的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X2年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X2年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　3.4 如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)檫`反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)對(duì)前期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表了保留意見或否定意見，而該前期會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)在當(dāng)期按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度重新編制，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)指明該會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)重新編制，并對(duì)該重新編制的會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表無保留意見。

　　3.5 如果被審計(jì)單位已經(jīng)在當(dāng)期按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度重新編制了前期會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告意見段之后增加說明段，指明發(fā)表不同意見的主要原因。該說明段應(yīng)當(dāng)披露：（1）前期審計(jì)報(bào)告的日期，（2）前期發(fā)表的意見類型，（3）導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不同意見的情形或者事項(xiàng)，以及（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于重新編制的前期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表的意見不同于先前發(fā)表的意見。相應(yīng)的范例如下：

　?。ㄒ远魏头秶闻c無保留意見的審計(jì)報(bào)告相同）

　　我們認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了ABC公司20X1年12月31日和20X0年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1和20X0年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　在20X1年3月1日出具的審計(jì)報(bào)告中，我們認(rèn)為，ABC公司20X0年的會(huì)計(jì)報(bào)表沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，公允地反映ABC公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。主要原因是ABC公司在以下兩個(gè)方面違反了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定：（1）ABC公司的固定資產(chǎn)按照評(píng)估價(jià)值入賬，并以評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提了折舊；（2）ABC公司沒有就有關(guān)會(huì)計(jì)收益和應(yīng)稅收益之間的差額計(jì)列遞延所得稅。如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司已經(jīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定改變了對(duì)上述事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法，并重新公布了20X0年的會(huì)計(jì)報(bào)表。因此，我們現(xiàn)在對(duì)ABC公司20X0年會(huì)計(jì)報(bào)表所發(fā)表的審計(jì)意見不同于先前已出具的審計(jì)意見。

　　3.6 前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可應(yīng)以前客戶的要求對(duì)重新編制的前期會(huì)計(jì)報(bào)表簽發(fā)新的審計(jì)報(bào)告，但應(yīng)當(dāng)與客戶就執(zhí)行這項(xiàng)業(yè)務(wù)作出滿意的安排并實(shí)施必要的審計(jì)程序。

　　3.7 針對(duì)重新編制的前期會(huì)計(jì)報(bào)表簽發(fā)新的審計(jì)報(bào)告前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)導(dǎo)致前期會(huì)計(jì)報(bào)表重新編制的交易或事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)，并采取以下措施：（1）閱讀當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表，（2）將重新編制前后的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行比較，（3）從前客戶的管理當(dāng)局和后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師那里獲取聲明書。

　　3.8 從前客戶的管理當(dāng)局獲取的聲明書應(yīng)當(dāng)包括：

　?。?）管理當(dāng)局是否注意到應(yīng)當(dāng)修正以前聲明書的任何信息，

　?。?）是否存在需要調(diào)整前期會(huì)計(jì)報(bào)表或者在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露的期后事項(xiàng)。

　　3.9 后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲明書應(yīng)當(dāng)表明，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)是否揭示了其認(rèn)為可能對(duì)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表意見的會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響或者需要披露的任何事項(xiàng)。前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師在其重新簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告中不應(yīng)當(dāng)提及后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告或者工作。

　　3.10 前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能獲悉一些發(fā)生在對(duì)前期會(huì)計(jì)報(bào)表簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告日期之后但可能對(duì)該報(bào)告產(chǎn)生影響的事項(xiàng)或交易，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可查閱與影響前期會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)相關(guān)的后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作底稿，以確定是否修改審計(jì)報(bào)告。如果前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為報(bào)告應(yīng)當(dāng)修改，應(yīng)當(dāng)按照本指南的有關(guān)條款處理。

　　3.11 當(dāng)對(duì)重新編制的前期會(huì)計(jì)報(bào)表簽發(fā)新的審計(jì)報(bào)告時(shí)，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般應(yīng)當(dāng)使用原審計(jì)報(bào)告的日期，以避免報(bào)告使用人認(rèn)為其檢查了該日期以后的任何記錄、交易或事項(xiàng)。如果存在期后事項(xiàng)，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)簽發(fā)雙重日期的審計(jì)報(bào)告。

　　3.12 如果會(huì)計(jì)報(bào)表已被重新編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在引言段中聲明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)了重新編制前的該前期會(huì)計(jì)報(bào)表。如果后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行了審計(jì)并且實(shí)施了必要的審計(jì)程序，對(duì)重編調(diào)整事項(xiàng)的恰當(dāng)性獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，那么也可以在審計(jì)報(bào)告中加入下面的段落：

　　我們還對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述的、用于重新編制20X0年度會(huì)計(jì)報(bào)表的調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行了審計(jì)。我們認(rèn)為，這些調(diào)整事項(xiàng)是恰當(dāng)?shù)?，并已做適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。

　　4.對(duì)專門事項(xiàng)的考慮

　　4.1 利用專家的工作

　　4.11注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留意見審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。

　　4.12注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)專家工作進(jìn)行評(píng)價(jià)后，如出現(xiàn)下列情況之一，且無法通過實(shí)施其他審計(jì)程序獲取相應(yīng)的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告：

　?。?）專家工作的結(jié)果與會(huì)計(jì)報(bào)表的認(rèn)定存在重大差異；

　?。?）專家工作的結(jié)果無法形成充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；

　?。?）被審計(jì)單位不接受專家工作的結(jié)果，并拒絕另聘專家。

　　4.121如果專家工作結(jié)果致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前的說明段中提及專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等，并清楚地描述所發(fā)表審計(jì)意見的理由。

　　4.122因?qū)＜夜ぷ鹘Y(jié)果無法形成充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远魏头秶蔚谋硎雠c保留意見審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，經(jīng)XX資產(chǎn)評(píng)估公司對(duì)某項(xiàng)重大資產(chǎn)重組交易進(jìn)行評(píng)估，ABC公司實(shí)現(xiàn)了XXX萬元的利潤(rùn)，占當(dāng)期利潤(rùn)總額的X%.對(duì)重組過程中置換及轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)價(jià)值的公允性，XX資產(chǎn)評(píng)估公司的工作結(jié)果并不足以形成充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.2利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作

　　4.21如果對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性均表示滿意，對(duì)其一貫執(zhí)業(yè)情況等方面已經(jīng)熟知并認(rèn)為良好，且對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍和審計(jì)工作質(zhì)量感到滿意，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。

　　4.22主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的引言段、范圍段和意見段中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，也不應(yīng)在意見段之后增加的說明段中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或者把責(zé)任分?jǐn)偨o其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

　　4.221以下無保留意見審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的表述是不恰當(dāng)?shù)模?br>
　?。ㄒ远蔚谋硎雠c無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）。惟納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的XXX公司會(huì)計(jì)報(bào)表系其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。

　?。ǚ秶蔚谋硎雠c無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　我們認(rèn)為，根據(jù)我們的審計(jì)及其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，上述會(huì)計(jì)報(bào)表按照……在所有重大方面公允反映了……。

　　如附注X所述，ABC公司20X1年度對(duì)下屬子公司X進(jìn)行權(quán)益法核算的投資收益計(jì)XX萬元，占ABC公司合并凈利潤(rùn)的X％。該公司的會(huì)計(jì)報(bào)表是由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)并提供審計(jì)報(bào)告，我們未對(duì)其進(jìn)行審計(jì)。我們所發(fā)表的審計(jì)意見，凡涉及該公司的各項(xiàng)金額均以其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告為基礎(chǔ)。

　　4.23如果無法對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行復(fù)核或其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作不能滿足要求，且無法直接實(shí)施必要的審計(jì)程序，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，并考慮在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，但不應(yīng)被視為將其責(zé)任分?jǐn)偨o其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

　　4.231主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果決定在審計(jì)報(bào)告中提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，應(yīng)當(dāng)在意見段之前的說明段中指明雙方的審計(jì)范圍，以及由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的資產(chǎn)總額、營(yíng)業(yè)收入或其他重要項(xiàng)目占被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表整體各該項(xiàng)目的比例，清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見的主要原因，并在可能情況下，指出其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表反映的影響程度。

　　4.232主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)使用“我們未復(fù)核經(jīng)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的ABC公司所屬子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表”、“我們完全（或部分地）依賴于（或基于）其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見”、“根據(jù)我們的審計(jì)及其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告”或類似表述。

　　4.233因無法對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行復(fù)核而出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远蔚谋硎雠c無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，ABC公司20X1年度對(duì)下屬子公司X進(jìn)行權(quán)益法核算的投資收益計(jì)XX萬元，占ABC公司合并凈利潤(rùn)的X％。該公司的會(huì)計(jì)報(bào)表由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，但ABC公司未向我們提供該公司20X1年度的已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表。

　　（意見段的表述與無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.24如果其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶說明段的審計(jì)報(bào)告，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其理由及對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體的影響程度，以決定對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見的類型。

　　4.241因其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見的審計(jì)報(bào)告而導(dǎo)致主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远魏头秶蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，ABC公司20X1年度對(duì)下屬子公司X進(jìn)行權(quán)益法核算的投資收益計(jì)XX萬元，占ABC公司合并凈利潤(rùn)的X％。我們獲取了該公司由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表。因該公司未提供存貨盤點(diǎn)表，其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告。由于ABC公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的存貨項(xiàng)目有X％均存放于該下屬子公司，該公司未提供存貨盤點(diǎn)表是對(duì)本次審計(jì)范圍的重大限制。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.3期初余額

　　4.31如上期會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)系，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，形成對(duì)期初余額的審計(jì)結(jié)論，并確定其對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)意見的影響。

　　4.32如果期初余額不存在影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在意見段之后的說明段中提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，以免被誤認(rèn)為是發(fā)表保留意見或者把責(zé)任分?jǐn)偨o前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

　　4.321以下無保留意見的審計(jì)報(bào)告中涉及期初余額或提及前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的表述是不恰當(dāng)?shù)模?br>
　?。ㄒ远?、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司20X0年度的會(huì)計(jì)報(bào)表是由另一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，該所對(duì)ABC公司20X0年度的會(huì)計(jì)報(bào)表出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

　?。ɑ颍篈BC公司20X0年度的會(huì)計(jì)報(bào)表是由另一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，我們對(duì)ABC公司20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表的期初數(shù)不予置評(píng)。）

　　4.33如期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在重大影響，但無法對(duì)其獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.331因期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在重大影響、但無法對(duì)其獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而出具的無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远蔚谋硎雠c無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司20X0年度會(huì)計(jì)報(bào)表是由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，并于20X1年4月26日出具了無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。因ABC公司所屬子公司X缺乏可信賴的內(nèi)部控制制度，會(huì)計(jì)核算方法具有較大的隨意性，致使前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。以上事項(xiàng)嚴(yán)重影響ABC公司20X1年度的會(huì)計(jì)報(bào)表，致使我們無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，確定其對(duì)20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映的影響程度。

　　（意見段的表述與無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.34 如期初余額存在影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，且被審計(jì)單位拒絕接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出的調(diào)整或披露建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.341因期初余額存在影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)而出具的保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司在20X0年度對(duì)機(jī)器設(shè)備進(jìn)行了重大改良，未予資本化。前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師因此對(duì)ABC公司20X0年度會(huì)計(jì)報(bào)表出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告。截至20X1年12月31日，ABC公司未對(duì)該事項(xiàng)作出調(diào)整。如ABC公司按照前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)該事項(xiàng)作出調(diào)整，則ABC公司20X1年12月31日的固定資產(chǎn)凈值應(yīng)增加XX萬元，未分配利潤(rùn)應(yīng)增加XX萬元，20X1年度凈利潤(rùn)應(yīng)減少XX萬元。

　　（意見段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.4期后事項(xiàng)

　　4.41對(duì)已發(fā)現(xiàn)的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其類型分別作以下處理：

　?。?）對(duì)能為資產(chǎn)負(fù)債表日已存在情況提供補(bǔ)充證據(jù)的事項(xiàng)，提請(qǐng)被審計(jì)單位管理當(dāng)局調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表；

　?。?）對(duì)雖不影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額，但可能影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表正確理解的事項(xiàng)，提請(qǐng)被審計(jì)單位管理當(dāng)局披露。

　　4.42如果被審計(jì)單位管理當(dāng)局拒絕接受調(diào)整或披露建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.421因調(diào)整事項(xiàng)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段的表述與保留意見審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　截至審計(jì)外勤結(jié)束日，ABC公司確認(rèn)的20X1年度銷售收入中有XXX萬元發(fā)生銷售退回，占ABC公司20X1年度銷售收入總額的X%，而ABC公司未對(duì)該等銷售退回作出適當(dāng)會(huì)計(jì)處理。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.422因披露事項(xiàng)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　審計(jì)報(bào)告

　　ABC股份有限公司全體股東：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與保留意見審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　截至審計(jì)外勤結(jié)束日，ABC公司的主要債權(quán)人X公司已向法院提請(qǐng)法律訴訟，要求償還到期債務(wù)，并于20X2年3月15日向ABC公司發(fā)函，提請(qǐng)ABC公司償還債務(wù)，否則將向法院提出破產(chǎn)申請(qǐng)。ABC公司未在20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)該事項(xiàng)作出任何披露。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　XX會(huì)計(jì)師事務(wù)所（蓋章） 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　地 址 20X2年3月25日

　　4.43對(duì)已發(fā)現(xiàn)的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的期后事項(xiàng)，如果被審計(jì)單位管理當(dāng)局已作出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整或披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍可考慮在意見段之后增加說明段，作為對(duì)重大事項(xiàng)的強(qiáng)調(diào)。

　　4.431為強(qiáng)調(diào)重大期后事項(xiàng)而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　審計(jì)報(bào)告

　　ABC股份有限公司全體股東：

　?。ㄒ远?、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如附注X所述，截至審計(jì)外勤結(jié)束日，ABC公司的主要債權(quán)人X公司已向法院提請(qǐng)法律訴訟，要求償還到期債務(wù)，并于20X2年3月15日向ABC公司發(fā)函，提請(qǐng)ABC公司償還債務(wù)，否則將向法院提出破產(chǎn)申請(qǐng)。ABC公司已在20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)該事項(xiàng)作出適當(dāng)披露。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　XX會(huì)計(jì)師事務(wù)所（蓋章） 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　地 址 20X2年3月25日

　　4.44注冊(cè)會(huì)計(jì)師如在審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日之間獲知可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表的期后事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)與被審計(jì)單位管理當(dāng)局討論。必要時(shí)，還應(yīng)追加適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以確定期后事項(xiàng)的類型及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響程度。

　　4.45如對(duì)審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日獲知的期后事項(xiàng)實(shí)施了追加審計(jì)程序，并已作適當(dāng)處理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可選用以下方式確定審計(jì)報(bào)告日期：

　　（1）簽署雙重報(bào)告日期，即保留原定審計(jì)報(bào)告日，并就該期后事項(xiàng)注明新的審計(jì)報(bào)告日；

　　（2）更改審計(jì)報(bào)告日期，即將原定審計(jì)報(bào)告日推遲至完成追加審計(jì)程序時(shí)的審計(jì)報(bào)告日。

　　4.451因?qū)徲?jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日獲知的期后事項(xiàng)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　審計(jì)報(bào)告

　　ABC股份有限公司全體股東：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司的主要債權(quán)人X公司于20X2年4月15日向ABC公司發(fā)函，提請(qǐng)ABC公司償還債務(wù)，否則將向法院提出破產(chǎn)申請(qǐng)。ABC公司未在20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)該事項(xiàng)作出任何披露。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　XX會(huì)計(jì)師事務(wù)所（蓋章） 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：XXX（簽名并蓋章）

　　地 址 20X2年3月25日

　　（惟意見段前說明段所述事項(xiàng)的日期為20X2年4月15日）

　　4.452如決定更改審計(jì)報(bào)告日期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施必要的審計(jì)程序，以發(fā)現(xiàn)原定審計(jì)報(bào)告日至更改后的審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的可能嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)報(bào)表的其他期后事項(xiàng)。

　　4.5關(guān)聯(lián)方及其交易

　　4.51注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，形成對(duì)關(guān)聯(lián)方及其交易的審計(jì)結(jié)論，并確定其對(duì)審計(jì)意見的影響。

　　4.52注冊(cè)會(huì)計(jì)師如因?qū)徲?jì)范圍受到限制，未能就對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.521因?qū)徲?jì)范圍受到限制而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　會(huì)計(jì)報(bào)表附注X列示了ABC公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。對(duì)ABC公司第一大股東的控股股東與不受ABC公司控制的關(guān)聯(lián)方之間的關(guān)系，ABC公司未提供任何相關(guān)法律文件加以證實(shí)，我們也未能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所列關(guān)聯(lián)方關(guān)系的真實(shí)性作出合理判斷。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.53如果對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易的會(huì)計(jì)核算或信息披露不符合相關(guān)準(zhǔn)則的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.531因關(guān)聯(lián)方交易的會(huì)計(jì)處理不符合相關(guān)準(zhǔn)則的要求而出具否定意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段的表述與否定意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，ABC公司的控股公司于20X1年12月22日等價(jià)購(gòu)入ABC公司應(yīng)收非關(guān)聯(lián)單位X公司的款項(xiàng)8000萬元，并于12月28日支付了全部金額。ABC公司將該筆款項(xiàng)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備6000萬元于年內(nèi)轉(zhuǎn)回，該會(huì)計(jì)處理不符合有關(guān)規(guī)定的要求。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c否定意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.54注冊(cè)會(huì)計(jì)師如認(rèn)為對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易的會(huì)計(jì)核算或信息披露符合相關(guān)準(zhǔn)則的要求，并決定發(fā)表無保留意見時(shí)，可在意見段之后增加說明段，以強(qiáng)調(diào)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易事項(xiàng)。

　　4.541為強(qiáng)調(diào)重大關(guān)聯(lián)方交易而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如附注X所述，ABC公司20X1年度通過關(guān)聯(lián)交易實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入計(jì)XX萬元，占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總額的X％；通過關(guān)聯(lián)交易實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)計(jì)XX萬元，占主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)總額的X％。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.6持續(xù)經(jīng)營(yíng)

　　4.61注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已發(fā)現(xiàn)的可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，考慮其對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的影響，并據(jù)以確定對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響。

　　4.62如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是合理的，但存在可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮會(huì)計(jì)報(bào)表是否已經(jīng)適當(dāng)披露：

　?。ㄒ唬?dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施；

　?。ǘ┍粚徲?jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。

　　4.621如果被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之后增加說明段，描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施。

　　4.622為強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远巍⒎秶魏鸵庖姸蔚谋硎雠c無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，截止20X1年12月31日，ABC公司營(yíng)運(yùn)資金已出現(xiàn)負(fù)數(shù)，到期債務(wù)XX萬元無法償還，同時(shí)發(fā)生較大數(shù)額的虧損。ABC公司正在積極與主要債權(quán)人和解，擬定了債務(wù)重組計(jì)劃。ABC公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性。ABC公司已在會(huì)計(jì)報(bào)表中適當(dāng)披露了上述情況。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.623如果被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之前的說明段中描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況，以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)，并指明被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露。

　　4.624因被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中適當(dāng)披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司正常經(jīng)營(yíng)所需的資金已極度缺乏，且本年度正陷于標(biāo)的金額巨大的債務(wù)訴訟以及對(duì)外擔(dān)保訴訟之中，該等事項(xiàng)導(dǎo)致ABC公司賬面總資產(chǎn)XXX萬元中已有總額XX萬元的股權(quán)或?qū)嵨镔Y產(chǎn)被用作借款抵押或由于債權(quán)人起訴而被法院凍結(jié)。這些跡象表明，ABC公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。ABC公司20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表并未對(duì)上述事實(shí)作出明確披露。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.63如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，而被審計(jì)單位仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.631因被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理而出具否定意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與否定意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　由于ABC公司或有事項(xiàng)、承諾事項(xiàng)及重大事項(xiàng)涉及金額巨大，且ABC公司連續(xù)五個(gè)會(huì)計(jì)年度均發(fā)生巨額虧損，導(dǎo)致ABC公司本年末的凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示其財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，存在巨額逾期債務(wù)無法償還。這些跡象表明，ABC公司已喪失持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。

　　我們認(rèn)為，由于ABC公司20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表是依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制的，而該假設(shè)已不具有合理性，上述會(huì)計(jì)報(bào)表未能按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定公允地反映ABC公司20X1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20X1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

　　4.64如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，且被審計(jì)單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第6號(hào)—特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定辦理。

　　4.65如果被審計(jì)單位存在可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，但管理當(dāng)局拒絕就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出書面評(píng)價(jià)，仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.7違反法規(guī)行為

　　4.71如果被審計(jì)單位的違反法規(guī)行為對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響，并且未能在會(huì)計(jì)報(bào)表中恰當(dāng)反映，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.711因存在對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的違反法規(guī)行為而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司因涉嫌走私，自20X1年5月25日起接受國(guó)家有關(guān)部門的審查，并于20X1年12月25日作出了處罰決定。ABC公司未對(duì)該事項(xiàng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。

　　（意見段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.72如果審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制，且無法就對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生重大影響的違反或可能違反法規(guī)行為獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.721因?qū)徲?jì)范圍受到限制而出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远蔚谋硎雠c無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　ABC公司因涉嫌走私，自20X1年5月25日起接受國(guó)家有關(guān)部門的審查。截至審計(jì)報(bào)告日，該審查尚未結(jié)束。我們無法判斷該審查結(jié)果對(duì)ABC公司20X1年度會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度。

　　（意見段的表述與無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.73 如果被審計(jì)單位的違反法規(guī)行為對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響，但已在會(huì)計(jì)報(bào)表中作出了適當(dāng)?shù)恼{(diào)整或披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并可在意見段之后增加說明段，以強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的違反法規(guī)行為。

　　4.731為強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的違反法規(guī)行為而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司因涉嫌走私，自20X1年5月25日起接受國(guó)家有關(guān)部門的審查，并于20X1年12月25日作出了處罰決定。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.74如果被審計(jì)單位依據(jù)的地方性法規(guī)、規(guī)章與國(guó)家法律、行政法規(guī)和部門規(guī)章的要求不一致，且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度，考慮是否提請(qǐng)被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表中以適當(dāng)方式披露，并考慮同時(shí)在審計(jì)報(bào)告中予以適當(dāng)反映。

　　4.8與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息

　　4.81如果發(fā)現(xiàn)與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位修改會(huì)計(jì)報(bào)表或其他信息。

　　4.82如已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表需作修改，但被審計(jì)單位予以拒絕，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)需作修改的事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度，出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.83如果其他信息需作修改，但被審計(jì)單位予以拒絕，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)不一致事項(xiàng)的性質(zhì)及重要程度，決定是否在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加對(duì)重大不一致事項(xiàng)的說明。

　　4.831因其他信息需作修改但被審計(jì)單位予以拒絕而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，在ABC公司20X1年度報(bào)告第二部分“會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要”中，扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)披露為XXX萬元，并披露了非經(jīng)常性損益項(xiàng)目的構(gòu)成，但其中并未包括ABC公司本年度確認(rèn)的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無直接關(guān)系而形成的營(yíng)業(yè)外收入XX萬元。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，該筆利得屬于非經(jīng)常性損益，但ABC公司在計(jì)算“扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)”指標(biāo)時(shí)并未予以扣除。如果扣除了該關(guān)聯(lián)交易形成的非經(jīng)常性損益，ABC公司本年度提出的配股方案將不再符合中國(guó)證監(jiān)會(huì)提出的配股條件。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.9管理當(dāng)局聲明

　　4.91如被審計(jì)單位管理當(dāng)局拒絕就對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的事項(xiàng)提供必要的書面聲明，或拒絕就重要的口頭聲明予以書面確認(rèn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將其視為審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制，并出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.911因被審計(jì)單位管理當(dāng)局拒絕就對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的事項(xiàng)提供必要的書面聲明而出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远蔚谋硎雠c無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　為明確ABC公司管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)性和完整性的責(zé)任，我們要求ABC公司管理當(dāng)局作出書面聲明。ABC公司現(xiàn)任董事會(huì)認(rèn)為：現(xiàn)任董事會(huì)于20X2年2月26日接管工作，不應(yīng)對(duì)20X1年度的工作負(fù)責(zé)，無法作出聲明。我們的審計(jì)范圍受到了嚴(yán)重限制，我們無法確定該事項(xiàng)對(duì)ABC公司會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映的影響程度。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c無法表示意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.92注冊(cè)會(huì)計(jì)師如對(duì)影響會(huì)計(jì)報(bào)表的重大事項(xiàng)無法實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，即使取得管理當(dāng)局聲明，仍應(yīng)視為審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制，并出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.10會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更

　　4.101注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)不合理，或披露不適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.1011因被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)不合理而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司存貨余額中有產(chǎn)成品XXX萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備XX萬元，計(jì)提比例為1%.由于這些產(chǎn)成品大部分是ABC公司20X1年以前從外單位購(gòu)入的軟件產(chǎn)品，已基本上被市場(chǎng)淘汰，且在20X1年度對(duì)外實(shí)際銷售量不大，我們認(rèn)為ABC公司計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不充分。如ABC公司按照我們所獲審計(jì)證據(jù)得出的估計(jì)結(jié)果進(jìn)行調(diào)整，將使ABC公司20X1年度凈利潤(rùn)減少XX萬元。

　　（意見段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.1012因被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)不合理而出具否定意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與否定意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，ABC公司從20X1年1月1日起應(yīng)收款項(xiàng)按賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例進(jìn)行了變更，該項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更導(dǎo)致本年度利潤(rùn)總額增加XXX萬元。我們認(rèn)為，ABC公司改變應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例缺乏充分理由。如ABC公司未改變應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例，ABC公司20X1年度將發(fā)生虧損。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c否定意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.102如果審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制，以致無法評(píng)價(jià)重大會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.1021因?qū)徲?jì)范圍受到限制、無法評(píng)價(jià)重大會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远巍⒎秶蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司對(duì)控股股東的應(yīng)收款項(xiàng)共計(jì)XX萬元，占ABC公司資產(chǎn)總額的X%.ABC公司對(duì)控股股東的應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提了5％的壞賬準(zhǔn)備。由于無法對(duì)ABC公司控股股東本年度的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量作出必要的了解，我們未能取得充分的證據(jù)以合理判斷ABC公司對(duì)此項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例是否恰當(dāng)。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.103如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)是合理的，并進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段對(duì)重大會(huì)計(jì)估計(jì)事項(xiàng)作出強(qiáng)調(diào)。

　　如果管理當(dāng)局作出了重大會(huì)計(jì)估計(jì)變更，且變更是合理的，并進(jìn)行了適當(dāng)?shù)呐?，注?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，以強(qiáng)調(diào)有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的變更事項(xiàng)及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。

　　4.1031為強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位管理當(dāng)局作出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)變更而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如附注X所述，根據(jù)ABC公司董事會(huì)決議，ABC公司從20X1年1月1日起改變了應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法，從原來的余額百分比法改變?yōu)橘~齡分析法。該項(xiàng)變更導(dǎo)致ABC公司20X1年度利潤(rùn)總額增加XX萬元。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.11會(huì)計(jì)政策變更

　　4.111 當(dāng)被審計(jì)單位變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)：

　?。?）會(huì)計(jì)政策的變更是否符合法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求；

　?。?）變更會(huì)計(jì)政策以后，被審計(jì)單位所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息是否更為可靠、相關(guān)。

　　4.112如果認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的變更不符合法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求，或變更會(huì)計(jì)政策以后被審計(jì)單位并未提供更為可靠、相關(guān)的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.1121因變更會(huì)計(jì)政策以后被審計(jì)單位并未提供更為可靠、相關(guān)的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，根據(jù)ABC公司董事會(huì)決議，ABC公司從20X1年1月1日起改變了公路資產(chǎn)的折舊計(jì)提方法，從原來的年限平均法改變?yōu)檐嚵髁糠?。由于該?xiàng)會(huì)計(jì)政策變更，ABC公司20X1年度計(jì)提的公路折舊費(fèi)比20X0年度減少XX萬元。我們認(rèn)為，ABC公司采用車流量法計(jì)提公路資產(chǎn)折舊缺乏合理基礎(chǔ)，并不能提供更為可靠、相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

　　（意見段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.113如果認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的變更符合法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求，且變更會(huì)計(jì)政策以后被審計(jì)單位所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息更為可靠、相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之后增加說明段，強(qiáng)調(diào)說明有關(guān)會(huì)計(jì)政策的變更事項(xiàng)及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。

　　4.1131為強(qiáng)調(diào)說明有關(guān)會(huì)計(jì)政策的變更事項(xiàng)及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如附注X所述，根據(jù)ABC公司董事會(huì)決議，ABC公司從20X1年1月1日起改變了機(jī)器設(shè)備的折舊計(jì)提方法，從原來的年限平均法改變?yōu)楣ぷ髁糠?。由于該?xiàng)會(huì)計(jì)政策變更，ABC公司20X1年度計(jì)提的機(jī)器設(shè)備折舊費(fèi)比20X0年度增加￥XXX元。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　4.12或有事項(xiàng)

　　4.121如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局對(duì)或有事項(xiàng)作出的估計(jì)不合理，或披露不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.1211因被審計(jì)單位管理當(dāng)局對(duì)或有事項(xiàng)作出的估計(jì)不合理而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远巍⒎秶蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司對(duì)外提供的貸款擔(dān)保共計(jì)XXX萬元，現(xiàn)因連帶責(zé)任已遭到訴訟。20X1年12月31日，ABC公司控股股東對(duì)ABC公司作出承諾，對(duì)涉案金額的損失承擔(dān)賠付責(zé)任。據(jù)此，ABC公司未對(duì)截至20X1年12月31日對(duì)外提供的貸款擔(dān)保計(jì)提任何預(yù)計(jì)負(fù)債。我們認(rèn)為，ABC公司未對(duì)這些或有事項(xiàng)計(jì)提任何預(yù)計(jì)負(fù)債的理由不成立。如ABC公司按照我們所獲審計(jì)證據(jù)得出的估計(jì)結(jié)果進(jìn)行調(diào)整，將使ABC公司20X1年度凈利潤(rùn)減少XX萬元。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.122如果審計(jì)范圍受到被審計(jì)單位或客觀條件的限制，無法就或有事項(xiàng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

　　4.1221因?qū)徲?jì)范圍受到限制、無法就或有事項(xiàng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　　（引言段和范圍段的表述與保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　如附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司對(duì)外提供的貸款擔(dān)保共計(jì)XXX萬元，現(xiàn)因連帶責(zé)任已遭到訴訟。ABC公司對(duì)該等對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)全額計(jì)提了預(yù)計(jì)負(fù)債，并全額計(jì)入20X1年度的損益。我們無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以判斷ABC公司預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)提依據(jù)的合理性。

　?。ㄒ庖姸蔚谋硎雠c保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　4.123注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果認(rèn)為被審計(jì)單位管理當(dāng)局對(duì)或有事項(xiàng)作出的估計(jì)是合理的，并進(jìn)行了適當(dāng)披露，應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并可在意見段之后增加說明段，以強(qiáng)調(diào)重大或有事項(xiàng)。

　　4.1231為強(qiáng)調(diào)重大或有事項(xiàng)而出具帶說明段無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例如下：

　?。ㄒ远?、范圍段和意見段的表述與無保留意見的審計(jì)報(bào)告范例相同）

　　此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注，如附注X所述，截至20X1年12月31日，ABC公司對(duì)外提供的貸款擔(dān)保共計(jì)XXX萬元，現(xiàn)因連帶責(zé)任已遭到訴訟。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　5.附則

　　5.1　注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行某一會(huì)計(jì)報(bào)表或中期會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，除有特定要求者外，可參照本指南辦理。

　　5.2 本指南自2003年1月1日起施行。