[摘要] 亂象叢生的中國財政呼喚著法治與憲政。憲政緣于政治國家和市民社會的利益紛爭，而政治國家與市民社會的利益沖突集中表現(xiàn)在財政上。本文的基本觀點(diǎn)是：憲政產(chǎn)生、發(fā)展圍繞著財政。財政是憲政體制運(yùn)行的重要保障。憲政賦予財政以全新的內(nèi)涵。憲政國家的財政是民主財政、公平財政和法治財政。在財政體制中，預(yù)算和稅收的正當(dāng)性意味著納稅人的同意和授權(quán)，議會審查和監(jiān)督是保障納稅人權(quán)利的憲政機(jī)制，重塑人民代表大會的法律權(quán)威是確立中國財政秩序的根本。

　　[關(guān)鍵詞] 財政；憲政；預(yù)算；稅收

　　引言：中國財政對憲政的呼喚

　　中國憲法學(xué)研究的一個誤區(qū)是理論探討和學(xué)術(shù)研究過于務(wù)虛，多少年來始終在一些抽象的概念和理論原則上兜圈子，特別是憲法學(xué)還停留在人權(quán)、民主、憲政等一系列概念的無休止的論證和邏輯推理中，現(xiàn)實(shí)中多少個侵害人權(quán)、有悖于民主和憲政的問題卻絲毫沒有因?yàn)檫@些學(xué)者的研究而有所改善。而在西方國家，經(jīng)過幾百年的發(fā)展，人權(quán)、民主和憲政已經(jīng)是不證自明的公理，特定弱勢群體的人權(quán)保障和民主憲政的運(yùn)行機(jī)制的構(gòu)建業(yè)已成為西方法學(xué)者研究的重點(diǎn)�？梢�，中國的憲法學(xué)研究需要一種視野的拓展和范式的轉(zhuǎn)換，改變過去那種坐而論道、閉門造車式的高談闊論，而代之以與實(shí)踐相結(jié)合并解決實(shí)際問題的務(wù)實(shí)作風(fēng)。我覺得，隨著中國憲政的縱深發(fā)展，必然要觸及到財政問題，而且也必須要解決財政暴露出來的問題。財政作為憲法研究的重要內(nèi)容，本身即是憲法問題。財政不僅是各國憲法文本的重要內(nèi)容，而且一直是傳統(tǒng)憲法學(xué)研究的重要課題之一。英國憲法學(xué)家戴雪在其名著《英憲精義》中專設(shè)“財政”一章，探討國庫與法律的關(guān)系，日本當(dāng)代憲法學(xué)家都把財政作為其憲法學(xué)體系的重要內(nèi)容。但是我國憲法理論研究從來都忽略財政問題，憲法教科書幾乎從不涉及財政，憲法學(xué)的理論體系始終都不曾有過對財政的專門論述和深沉思考。在日本，地方政府由于巨額債務(wù)申請破產(chǎn)保護(hù)，而負(fù)債累累的中國大學(xué)的校長們卻從不擔(dān)心破產(chǎn)，因?yàn)閷W(xué)校資不抵債，難以維系時，政府會出面買單。政府財產(chǎn)資金是稅收的結(jié)果，所以，最后只能由納稅人承擔(dān)。中國大學(xué)盲目不節(jié)制的擴(kuò)張及不當(dāng)管理，責(zé)任最后都落在納稅人頭上，這對納稅人公平嗎？這些問題不值得憲法學(xué)者思考嗎？目前，“財政憲法”已逐漸成為憲法學(xué)研究范式轉(zhuǎn)變的一個標(biāo)志。當(dāng)下，加強(qiáng)財政的憲政學(xué)研究非常必要。

　　長久以來，紛亂無序的中國財政讓人憂慮：為什么在大力倡行法治的今天，中國的財政法度缺失？領(lǐng)導(dǎo)人的一句話，就可以動用巨額的財政資金，財政部門的領(lǐng)導(dǎo)在媒體面前可以隨意許諾財政資金調(diào)配和使用，省財政廳的科長就有幾十萬財政資金支配權(quán)，只要交通部門愿意，就可以隨意征收養(yǎng)路費(fèi)，交通部門一年的違規(guī)資金就有數(shù)以百億計。在中國，是什么原因公款消費(fèi)屢禁不絕？[②]對于一個尚有幾千萬人沒有達(dá)到溫飽的中國，每年八千億的公款消費(fèi)意味著什么？租稅國家的立國之本是納稅人，可納稅人在中國并沒有得到應(yīng)有的法律上的尊重，對于由自己血汗累積而成的財政資金，國家機(jī)關(guān)如何使用、支配，納稅人無從知曉；對國家財政資金違法占用甚至無度揮霍，納稅人卻無可奈何。席卷全國的“審計風(fēng)暴”揭露出來的國有資產(chǎn)流失的現(xiàn)象令人怵目驚心，但這其實(shí)只是冰山一角。“審計風(fēng)暴”對中國財政秩序的整肅成效不可低估，但財政法治不能依靠一次次的行政風(fēng)暴，而應(yīng)該代之以穩(wěn)定持恒的憲政與法律控制。

　　中國財政法治的缺失根本原因在于財政制度缺乏憲政理念，亂象叢生的中國財政呼喚著法治與憲政。

　　一、憲政與財政的基本關(guān)系

　　從某種意義上，憲政緣于政治國家和市民社會的利益紛爭，而政治國家與市民社會的利益沖突集中表現(xiàn)在財政上。財政表明國家與私人的基本經(jīng)濟(jì)關(guān)系，即國家財產(chǎn)權(quán)與私人財產(chǎn)權(quán)的關(guān)系。憲法意義上的財政是國家為履行其公共職能而取得、管理與使用財產(chǎn)過程中形成的國家與公民之間的財政關(guān)系。憲法的作用在于在公產(chǎn)與私產(chǎn)之間劃定一個界限，防范公產(chǎn)對私產(chǎn)的任意攫取和無度征收。因?yàn)�，在以國家掌握和行使財政�?quán)的過程中，一個危險的傾向是偏重于國家的財政利益的保全而公民的私人利益很容易被侵蝕。從這個意義上說，私有財產(chǎn)的憲法保護(hù)直接對抗財政權(quán)的濫用。強(qiáng)調(diào)對公民財產(chǎn)權(quán)利的維護(hù)和保障應(yīng)當(dāng)成為財政法的基本宗旨。作為憲法學(xué)的財政，政府財政權(quán)與人民財產(chǎn)權(quán)關(guān)系的理念和原則是其內(nèi)容的核心。

　　從歷史的角度，憲政產(chǎn)生、發(fā)展圍繞著財政。1215年問世的世界第一部憲法性文件《自由大憲章》即是英國國王和貴族、平民因財政問題激烈斗爭并最終達(dá)成妥協(xié)的結(jié)果。在封建社會末期，圍繞著財政革命的市民運(yùn)動風(fēng)起云涌。17世紀(jì)以后，英國國王詹姆士一世、查理一世與議會之間多次因財政問題爆發(fā)沖突，最終引發(fā)了內(nèi)戰(zhàn)。1649年，查理一世因?yàn)檑`踏財政的憲政原則而被送上了斷頭臺。1688年，英國經(jīng)不流血的“光榮革命”確立了議會主權(quán)的憲政原則，這是為了對抗國王的財政專權(quán)；美國的革命則發(fā)端于北美十三州殖民地與宗主國之間因財政利益的爭奪，在美國獨(dú)立戰(zhàn)爭前，賦稅問題就成為北美殖民者與宗主國之間整個斗爭的核心，獨(dú)立戰(zhàn)爭更是直接起因于宗主國的課稅和干預(yù)。1776年7月4日，十三個州議會一致通過的《獨(dú)立宣言》確立了“無代議士不納稅”憲政原則。步美國后塵的法國的憲政革命因財政危機(jī)而動蕩曲折。國王路易十四經(jīng)常以種種免稅特權(quán)對貴族和教士進(jìn)行收買和馴服，正是這種僅有少數(shù)人可以享受的免稅特權(quán)加上對平民的苛征激化了社會矛盾。1787年，路易十六要求舉債和增稅，導(dǎo)致其與高等法院的持續(xù)沖突，引發(fā)了法國大革命。就在這一年，法國發(fā)布了著名的《人權(quán)宣言》，規(guī)定人民財產(chǎn)不得任意侵犯，將財政的憲政精神融入憲法和法律之中。以此為契機(jī)，法國終于走上了憲政之路。從以上憲政發(fā)展史可以看出，正是將財政納入法律的有效約束下，憲政才有可能得以確立。

　　從現(xiàn)實(shí)的角度，財政是憲政體制運(yùn)行的重要保障。沒有財政，憲政就沒有存在和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。因?yàn)�，沒有財政，人權(quán)多數(shù)是空洞的口號和虛幻的夢想。在哀鴻遍野、民不聊生的國度，人權(quán)是美麗的謊言。權(quán)利需要錢，沒有公共資助和公共支持，權(quán)利就不能獲得保護(hù)和實(shí)施；[1] 沒有財政，國家機(jī)器就會癱瘓，憲政秩序就不復(fù)存在。同時，正是在憲政精神的指引下，財政才不斷地發(fā)展、進(jìn)步，公共財政才得以建立。從王權(quán)財政到公共財政的深刻變化，是憲政進(jìn)步的結(jié)果。正是在這一變化過程中，憲政賦予財政以全新的內(nèi)涵。這表現(xiàn)為，在憲政國家，財政的宗旨和原則都較以前發(fā)生了質(zhì)的變化。首先，財政被定義為一種服務(wù)于大眾的公共物品，它源自于人民的公共需要，因此必須受到人民的制約；其次，財政權(quán)力不再是一種單純用于統(tǒng)治的工具和手段，它來源于人民的授權(quán)，同時也在此范圍內(nèi)受人民的監(jiān)督；再次，財政的民主基礎(chǔ)備受重視，人民通過議會行使對財政的決定和控制權(quán)成為財政法的基本原則；最后，財政法的功能開始轉(zhuǎn)向保障財政的民主之治，人民的基本權(quán)利的財政保障越來越受到關(guān)注。[2]

　　可以說，憲政國家的財政是民主財政、公平財政和法治財政。

　　第一，民主財政著眼于財政的民意基礎(chǔ)，財政作為國家權(quán)力，其享有和行使必須經(jīng)過人民的同意和授權(quán)才具有正當(dāng)性。西方學(xué)者將財政資金的征收比喻為“溫柔的搶劫”或“保護(hù)費(fèi)的合法收取”，其不同于暴徒行為的根本原因在于，民主財政是國家經(jīng)人民同意，按法定程序，公開透明的理財和治財?shù)倪^程。民主財政來源于人民主權(quán)的憲政原則。財政權(quán)并不是一種獨(dú)立于人民權(quán)利的自在物，相反，它來源于人民主權(quán)，受制于人民主權(quán)。正因?yàn)槿绱�，財政�?yīng)否支出、如何開支，財政收入的規(guī)模和種類等，都應(yīng)該由人民通過一定的法律程序加以決定。民主財政所要求的無非是賦予普通的個體公民參與財政事務(wù)的權(quán)利。民主財政具體表現(xiàn)為，保障人民真正行使國家財政事務(wù)的決定權(quán)，保證國家財政真正置于人民的監(jiān)督之下。

　　民主財政還意味著財政的人民主體性、人民目的性。“取之于民、用之于民”只是民主財政的表層含義，實(shí)質(zhì)意義上的民主財政是指財政的人民主權(quán)。在中國計劃財政向公共財政的轉(zhuǎn)軌時期，“民主理財”成為財政工作的指導(dǎo)原則，這一原則是民主財政的具體體現(xiàn)。在計劃體制下，財政運(yùn)行過程封閉于國家機(jī)關(guān)系統(tǒng)內(nèi)部，民眾于財政權(quán)力絕緣，不能參與財政運(yùn)行過程，也無法對財政權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督。而民主理財則打破政府閉門造車式的財政模式，使財政更加公開透明，實(shí)現(xiàn)財政的民主參與。通過國家理財?shù)矫裰骼碡數(shù)霓D(zhuǎn)變，實(shí)際上是還權(quán)于民的過程。社會主義國家公共財政的權(quán)利主體是人民，國家只不過作為代理人對人民財產(chǎn)進(jìn)行管理和經(jīng)營，但在行政主導(dǎo)型的財政體制下，財政成為政府的專營，原本政府代人民理財異化為政府包辦代替。當(dāng)然，民主財政是通過一系列的制度和機(jī)制來表達(dá)和實(shí)現(xiàn)的，代議制是現(xiàn)代社會貫徹人民主權(quán)原則的一個理想模式。民主理財意味著議會中心對行政主導(dǎo)的否定，雖然政府作為人民財產(chǎn)代理人的身份沒有改變，但政府財政權(quán)力形成于、受制于代議機(jī)構(gòu)。在國外，財政議會中心主義要求一國的財政事務(wù)必須經(jīng)議會議決，否則違法。財政議會中心主義在我國則表現(xiàn)為人民代表大會的至上權(quán)威。完善我國人民代表大會制度，保證行政機(jī)關(guān)受制于人民代表大會，保證人民代表對重大財政事項(xiàng)的最終決策權(quán)，這是中國民主財政的基本保障。當(dāng)然，世界民主政治發(fā)展至今，人們不再滿足于代議制民主，而要求參與民主。因此，民主理財還要求財政權(quán)力的行使接受人民的直接監(jiān)督。

　　第二，公平財政是憲法平等原則在財政領(lǐng)域的具體化。憲政國家的主要職能在于提供公共產(chǎn)品和保護(hù)私人財產(chǎn)，理解政治國家和市民社會關(guān)系的關(guān)鍵就在于國家對市民財力汲取的合法性和適當(dāng)性。因此，如何實(shí)現(xiàn)政治國家與市民社會的財政公平是憲法的一個重大課題。

　　公平財政表現(xiàn)為國家與公民之間的財政公平和公民之間的財政公平兩個方面。

　　首先，公平財政首先體現(xiàn)為國家與公民財產(chǎn)課征關(guān)系的合理、適度。在保護(hù)財政歲入的前提下，盡量少征甚至不征，以體現(xiàn)憲政國家課征的謙抑。量能負(fù)擔(dān)是財政公平原則的引伸，最低生活費(fèi)不課稅，生存權(quán)財產(chǎn)不課稅或輕課稅，以體現(xiàn)財政的人權(quán)保障原則。在此基礎(chǔ)上財政征收要適度，西方有學(xué)者將其比喻為“拔鵝毛”，既要拔毛又不要讓鵝叫才算恰到好處。對公民而言，苛捐意味著對其殘忍的剝奪。同時，財政的安定性和可持續(xù)性也要求政府不能涸澤而漁�？梢哉f，中國農(nóng)業(yè)稅的取消，是中國公平財政原則的具體體現(xiàn)。此外，在財政的制度設(shè)計上，財政公平要求國家與公民財政權(quán)利義務(wù)關(guān)系的平衡，這一平衡體現(xiàn)為國家與公民權(quán)利義務(wù)配置的雙向互動與公平合理。然而，憲法上國家與公民之間的財政公平并不體現(xiàn)為雙方法律地位的平等。因?yàn)椋瑧椃ㄗ鳛楣�法，國家與公民的關(guān)系并不是平等關(guān)系。因此，憲法上國家與公民之間的財政公平原則并不是某些學(xué)者根據(jù)社會契約論而提出的公益與私利的平等，更不意味著國家與公民之間的公平交易。

　　其次，公平財政表現(xiàn)為公民與公民之間法律地位的平等以及權(quán)利義務(wù)的平等對待和義務(wù)的合理分擔(dān)。[3]分為橫向公平和縱向公平。橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同、納稅能力相等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)也應(yīng)相等�？v向公平是指經(jīng)濟(jì)情況不同、納稅能力不等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)亦應(yīng)不同。當(dāng)然，憲法上財政公平原則并不是絕對的，由于每個公民的經(jīng)濟(jì)能力和收入水平存在著差別，只能根據(jù)公民個體的繳付能力的差異確定納稅主體資格和繳納數(shù)量，要求每個公民無差別均攤稅賦的稅收政策表面上看似公平的，但實(shí)際上是不公平的。征稅范圍、起征點(diǎn)和累進(jìn)稅率的技術(shù)運(yùn)用能夠體現(xiàn)稅收的個體差異并一定程度上保證公平財政。

　　第三，法治財政是財政法定主義憲政原則的具體體現(xiàn)。政府的財權(quán)必須有合法的來源，并受法律的約束。政府在法律之外實(shí)施課征，公民的財產(chǎn)權(quán)利就得不到保障。這里的“法”是狹義的議會立法，在我國，指全國人民代表大會及其常委會而不是行政機(jī)關(guān)制定的規(guī)范性文件。財政法治應(yīng)當(dāng)遵循法律保留原則，這是財政法定原則的本源屬性和基本要求。然而，我國自改革開放以來的歷次財政體制改革都是行政主導(dǎo)，所謂的“財政法”主要體現(xiàn)為行政法規(guī)和行政規(guī)章。據(jù)初步統(tǒng)計，迄今為止國家立法機(jī)關(guān)通過的財政法律和決定只有20多件（其中正式的法律僅8部），而國務(wù)院制定的財政法規(guī)與法規(guī)性文件有200多件，財政部、稅務(wù)總局等制定的財政規(guī)章及其他規(guī)范性文件更多達(dá)3000多件，此外還有為數(shù)眾多的地方性財政法規(guī)和地方政府規(guī)章。[4]其結(jié)果是財政行政立法取代了權(quán)力機(jī)關(guān)立法，財政立法權(quán)過于集中且層次偏低，從而導(dǎo)致財政立法權(quán)威性差。這種行政主導(dǎo)下的財政立法模式破壞了財政法定的憲政原則。

　　在中國，依法治國的號角已經(jīng)吹響，但財政領(lǐng)域卻一片沉寂。財政法治的基礎(chǔ)工程就是財政立憲。財政立憲即在一國之內(nèi)，財政的基本原則和規(guī)范納入憲法之中，將國民生存發(fā)展所依憑的財產(chǎn)權(quán)和國家履行職能所需的財政權(quán)均在憲法中明確規(guī)定，以財政的憲法規(guī)范統(tǒng)領(lǐng)國內(nèi)的財政立法和執(zhí)法，一切公共財政事物的管理，均以憲法為中心并納人法治化的軌道，使其具有根本法的效力淵源。因此，目前，中國應(yīng)首先完善憲法中的財政制度，在此基礎(chǔ)上，加強(qiáng)全國人民代表大會及其常委會的財政立法�？梢哉f，全國人大及其常委會長期以來財政立法的不作為是一種失職，中國財政法治的缺失，其難辭其咎。這種立法不作為是憲法職權(quán)的怠于行使，是一種違憲。然而，由于中國憲法監(jiān)督體制固有的缺陷所致，全國人大及其常委會不會被追究違憲責(zé)任，甚至全國人大及其常委會的違憲都不存在立論的基礎(chǔ)和合理性懷疑。

　　二、憲政與預(yù)算控制

　　公共財政的制度基礎(chǔ)是政府預(yù)算，公共財政是建立在政府預(yù)算基礎(chǔ)上的財政制度。財政立憲原則的確立奠定了預(yù)算法治化的基礎(chǔ)。憲政國家從來都是把預(yù)算作為憲法的重要內(nèi)容。預(yù)算作為納稅人及其代議機(jī)構(gòu)控制政府財政活動的機(jī)制，是關(guān)于民眾審查和監(jiān)督國家財政活動的制度。同時，預(yù)算作為配置公共資源的制衡結(jié)構(gòu)，是一種民主政治程序。具有獨(dú)立財產(chǎn)權(quán)利的納稅人，他們擔(dān)負(fù)著國家的財政供應(yīng)，就必然要求控制國家的財政，以法律程序保證政府收支不偏離納稅人利益，也是用法律保障個人的財產(chǎn)權(quán)利不受政府權(quán)力擴(kuò)張的侵犯。財政民主是通過作為民主政體基礎(chǔ)的政府預(yù)算制度實(shí)現(xiàn)的。預(yù)算作為公共權(quán)力配置資源的規(guī)則，是公共財政運(yùn)作的控制和組織系統(tǒng)，是代議制政治的基礎(chǔ)，其價值核心是民主財政。

　　在法律上，預(yù)算是政府對于議會的承諾，經(jīng)過議會的決議就成為具有法律意義的強(qiáng)制性命令。預(yù)算調(diào)整的對象針對憲政國家的物質(zhì)基礎(chǔ)，通過預(yù)算資金的籌集和分配反映了人民與政府之間財產(chǎn)關(guān)系，在租稅國家則體現(xiàn)為納稅人和政府之間資源的重新配置關(guān)系。預(yù)算法是現(xiàn)代國家財政制度的核心，財政立憲主義原則在現(xiàn)代法治國家的普遍確立為預(yù)算制度的民主化、法治化奠定了基礎(chǔ)�，F(xiàn)代預(yù)算制度最早出現(xiàn)在英國，是在代議制機(jī)構(gòu)監(jiān)督國王財政權(quán)的過程中產(chǎn)生的，此后，在英國逐漸形成了議會對國家的財政收支統(tǒng)一進(jìn)行審議和表決的預(yù)算議會主義原則。從英國憲政發(fā)展史可以得知，民主、法治是公共財政得以建立的前提。近代以來各國憲法規(guī)定了預(yù)算的基本原則，據(jù)此預(yù)算制度得以具體化并逐步完善。

　　在預(yù)算體制中，過分強(qiáng)調(diào)政府對預(yù)算的控制而忽略預(yù)算的議會主權(quán)和民主監(jiān)督便違背了預(yù)算的憲政精神。在歷史上，民主政制確立的議會民主主義原則促進(jìn)了預(yù)算從國家預(yù)算向公共預(yù)算的轉(zhuǎn)化和發(fā)展。代議制機(jī)構(gòu)是國家預(yù)算的組織制度前提，是制約專制的政治組織。國家預(yù)算就是在代議制機(jī)構(gòu)監(jiān)督國王的財政征收權(quán)的過程中產(chǎn)生的，議會最終實(shí)現(xiàn)對財政權(quán)的控制，完整的、現(xiàn)代意義的政府預(yù)算才算確立。[5]預(yù)算制度就是社會成員參與和監(jiān)督國家財政活動的法律規(guī)范，立憲政治的歷史可以說是現(xiàn)代預(yù)算制度的成立史。[6] 中國預(yù)算制度設(shè)計整體上都體現(xiàn)了國家管理本位的思想，實(shí)際上確立了政府預(yù)算權(quán)的中心地位。預(yù)算的編制、審批和執(zhí)行過程只在國家機(jī)關(guān)系統(tǒng)內(nèi)部周而復(fù)始地循環(huán)和運(yùn)轉(zhuǎn)。這一預(yù)算政治組織的統(tǒng)一性及運(yùn)行過程的封閉性割斷了納稅人與預(yù)算的直接聯(lián)系。在這樣一個法律背景中，全體納稅人對國家預(yù)算了無所知，即使國家預(yù)算存在問題，也只能無可奈何。納稅人既然是國家預(yù)算的供應(yīng)者，就有權(quán)利對預(yù)算進(jìn)行控制，以法的形式保證政府的預(yù)算收支服務(wù)于其自身的需要。當(dāng)然，讓全體納稅人全部參與到預(yù)算過程是不現(xiàn)實(shí)的，納稅人可以通過人大代表在人代會上行使對預(yù)算的監(jiān)督權(quán)。然而，人代會與納稅人保持一致，人大代表真正代表納稅人只是理論上的假定，由于利益的沖突和代表構(gòu)成的復(fù)雜及代表本身的素質(zhì)，人代會不一定完全代表納稅人的根本利益，這是現(xiàn)代代議政制普遍面臨的困境。而為了加強(qiáng)納稅人與預(yù)算的直接聯(lián)系，應(yīng)倡導(dǎo)預(yù)算運(yùn)行的公開和透明。納稅人對預(yù)算的法律控制權(quán)體現(xiàn)為對預(yù)算的知悉權(quán)、監(jiān)督權(quán)、批評建議權(quán)等。

　　預(yù)算本身即是法律。預(yù)算經(jīng)人大通過并生效后即產(chǎn)生法律效力，即預(yù)算生效后政府及所屬部門必須遵從，非由有權(quán)機(jī)關(guān)并經(jīng)法定程序不得隨意變更或撤銷。預(yù)算的法的屬性決定了預(yù)算的實(shí)施必須要有監(jiān)督和保障措施。中國的憲法和預(yù)算法確立了預(yù)算的法律監(jiān)督體系和多種法律監(jiān)督手段。但看似無懈可擊的預(yù)算監(jiān)督和控制體系，在實(shí)踐中卻漏洞百出。其癥結(jié)在于預(yù)算權(quán)力過分集中于政府手中，人大對政府監(jiān)督乏力，而政府內(nèi)部的監(jiān)督體制又很難取得實(shí)效。究其根本原因不在于預(yù)算體制問題，而在于中國憲政體制的運(yùn)行機(jī)制存在著缺陷。在美國，國會上下兩院各有預(yù)算委員會，國會在很大程度上參與預(yù)算的編制過程，國會擁有最大的預(yù)算權(quán)力。國會在審議行政部門所提出預(yù)算案時，可以自由增加或減少支出計劃與經(jīng)費(fèi)額度，國會甚至可以完全置行政部門的預(yù)算案于不顧，而自行起草預(yù)算案。[7]中國的人民代表大會制度確立了人民代表大會在國家機(jī)構(gòu)中享有至上的法律地位，而政府只是由人大產(chǎn)生，對人大負(fù)責(zé)的執(zhí)行機(jī)關(guān)。但中國的政治體制和人事任用制度卻經(jīng)常有悖于現(xiàn)行憲法預(yù)設(shè)的基本規(guī)則。實(shí)踐中的人民代表大會制度已經(jīng)被異化，人民代表大會的權(quán)威已經(jīng)被虛置�？梢�，中國的預(yù)算法律監(jiān)督制度不能寄望于預(yù)算法的完善，而有賴于中國憲政體制的改革。

　　在憲政國家，預(yù)算的財產(chǎn)基礎(chǔ)是公共財產(chǎn)，即人民財產(chǎn)，國家或政府只不過是作為代理人為民理財，因此，國家或政府的一切預(yù)算行為都要對人民負(fù)責(zé)，人民通過代議機(jī)關(guān)制定法律來規(guī)制國家或政府的預(yù)算行為，所以，國家或政府也要對法律負(fù)責(zé)。這就意味著國家或政府沒有按照人民的意愿為民理財并造成人民財產(chǎn)的損失，就理所當(dāng)然地承擔(dān)法律責(zé)任。然而，預(yù)算違法是單純的違法還是違憲？預(yù)算作為重要的憲法規(guī)范，人大和政府不履行憲法中的預(yù)算職權(quán)或違反預(yù)算的法定程序是不是應(yīng)當(dāng)承擔(dān)違憲責(zé)任呢？在實(shí)行三權(quán)分立的西方資本主義國家，議會對政府預(yù)算案的否決會導(dǎo)致一國的憲政危機(jī)。中國的《預(yù)算法》的制度設(shè)計幾乎沒有預(yù)想到政府的預(yù)算被人大否決的情況發(fā)生，因此也沒有規(guī)定預(yù)算被否決的法律責(zé)任和應(yīng)對措施。立法者似乎不相信在我國會存在政府的預(yù)算被人大否決的可能。而且建國以來中國從中央到地方，也從來沒有政府預(yù)算被人大否決的先例。究其原因，這一制度設(shè)計與議行合一的中國憲政體制是相適應(yīng)的，與西方三權(quán)分立迥異其趣的是，中國的人大與政府之間的關(guān)系強(qiáng)調(diào)的是統(tǒng)一性和一致性，而不是分立和制衡。當(dāng)然，中國的憲法也規(guī)定了人大對政府享有執(zhí)法監(jiān)督權(quán)，但實(shí)際上這一權(quán)力形同虛設(shè)。而現(xiàn)實(shí)中大量的預(yù)算違法行為和巨額財政資金的流失呼喚著預(yù)算的人大監(jiān)督權(quán)的切實(shí)履行。這里需要著重說明的是，政府的預(yù)算被人大否決后，政府需不需要承擔(dān)憲法責(zé)任，承擔(dān)何種憲法責(zé)任，這一問題還有待于進(jìn)一步研究。我認(rèn)為，政府預(yù)算案的否決是人大對政府預(yù)算編制結(jié)果的否定，其主要原因在于財政收支或利益分配的不合理。預(yù)算案被否定不但會造成人力和物力的公共資源的巨大浪費(fèi)，而且也會導(dǎo)致一國政府陷入財政危機(jī)。因此，政府要對這一結(jié)果承擔(dān)法律責(zé)任，而這一責(zé)任首先應(yīng)是憲法責(zé)任。

　　三、憲政與稅收正義

　　憲政視野中的稅收是通過法定形式確立的國家與公民之間的利益分配關(guān)系，憲法中稅收權(quán)利義務(wù)關(guān)系，以納稅人的權(quán)利為本位，公民納稅義務(wù)的合法性依賴于代議制憲政體制下的公民授權(quán)，并作為實(shí)現(xiàn)公民權(quán)利和自由的手段，以增進(jìn)和維護(hù)公民權(quán)利為目的。稅收的目的不應(yīng)是稅收的強(qiáng)制、無償?shù)淖畲蠡�征收以滿足國家的財政需求和國家機(jī)器的運(yùn)轉(zhuǎn)，而是旨在通過議會的憲法職權(quán)的行使實(shí)現(xiàn)稅收的人民主權(quán)，保證稅收的民治、民享。稅權(quán)的合法性基礎(chǔ)是人民的同意，沒有人民的同意，任何國家機(jī)關(guān)不得行使稅權(quán)，不經(jīng)過人民同意的稅收征收是暴政。西方國家古老的“無代議士不征稅”的口號就體現(xiàn)了這一稅收的人民主權(quán)的憲政精神和公平正義原則。同預(yù)算一樣，憲政制度下的稅收是以代議機(jī)關(guān)制定稅收法律為表達(dá)。根據(jù)議會主權(quán)和法律保留原則，稅收的立法權(quán)由議會專屬行使，行政機(jī)關(guān)稅收立法的合法性基于議會的授權(quán)。在中國，全國人民代表大會及其常委會應(yīng)保留稅收立法權(quán)。《立法法》也確立了這一原則。這就意味著中國的稅法應(yīng)主要表現(xiàn)為法律，而不是行政法規(guī)、規(guī)章。然而，中國的稅法85%以上是行政機(jī)關(guān)自主立法。可以說，中國的稅收立法既有悖于憲政原則，不符合捐稅正義。因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)的目的是稅收最大限額的征收，由稅務(wù)機(jī)關(guān)制定稅法對納稅人是不公平的，因?yàn)�，這意味著稅務(wù)機(jī)關(guān)既是運(yùn)動員又是裁判員。中國的納稅人就是在不公平的游戲規(guī)則中與狼共舞。

　　隨著中國法治建設(shè)的發(fā)展，依法治稅被確立為稅收的基本原則，特別是依法治國方略在憲法中的確立，依法治稅更具有了憲法上的效力淵源。依法治稅是稅收法定原則的發(fā)展，其精神實(shí)質(zhì)是統(tǒng)一的。依法治稅是實(shí)現(xiàn)稅收的法律治理，要求將稅收整個過程納入到法治軌道，它包括依法納稅、依法征稅和依法用稅等。然而，中國的稅法是建立在國家中心主義意識形態(tài)的威權(quán)體制之上的，沒有賦予稅法以憲政理念和憲政的制度因素。這集中體現(xiàn)為中國稅收立法的義務(wù)先定，而不是權(quán)利本位。西方國家通過納稅人權(quán)利宣言對納稅人權(quán)利給予充分尊重和保障。而中國憲法只有公民納稅義務(wù)的規(guī)定，對公民的稅收權(quán)利卻之字未提。由于這一基本政策導(dǎo)向，中國稅收立法長期以來漠視納稅人權(quán)利。普遍的偷稅、漏稅已成為中國稅制的痼疾，稅務(wù)機(jī)關(guān)對國人的納稅意識多有詬病。然而，當(dāng)人們一再斥責(zé)不履行義務(wù)的納稅人時，應(yīng)該捫心自問，我們是否已經(jīng)對納稅人有足夠的尊重，納稅人的權(quán)利是否得到了充分的保障？

　　依法治稅關(guān)鍵在于稅收法定原則在憲法中的確立。稅收方面重大的根本原則應(yīng)當(dāng)訴諸憲法，先立憲后治稅，這是法治國家應(yīng)有的法律邏輯。沒有憲法依據(jù)的所謂《稅收基本法》[③]，就缺乏效力基礎(chǔ)。我國憲法沒有稅收法定原則，不但形成稅收立法層級低的局面，而且也導(dǎo)致稅收執(zhí)法行為的隨意性，稅收征收過程中行政命令大于稅法的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，征稅行為不規(guī)范的情況隨處可見。中國目前的《稅收基本法》早已被納入到立法規(guī)劃中，可是，《稅收基本法》立法準(zhǔn)備只是限制在專家學(xué)者和國家財政稅務(wù)機(jī)關(guān)的范圍內(nèi)，普通公民特別是納稅主體對此卻表現(xiàn)得異常冷漠。是事不關(guān)己嗎？不是，《稅收基本法》與他們利益攸關(guān)。原因是我國稅收立法過程中存在著“民主赤字”的問題。長期以來，由于稅收立法行政化的色彩濃厚，部門自立規(guī)章現(xiàn)象普遍，加之許多稅收規(guī)章屬應(yīng)急措施，缺乏社會公眾的廣泛參與。實(shí)行立法的公開與透明是稅收法治化的必要條件，只有讓民眾參與到稅收立法之中，充分表達(dá)其意愿，才能保障納稅人的民主監(jiān)督權(quán)利，[8]才能夠保證稅收立法內(nèi)容的公正。沒有民眾參與的官方立法的結(jié)果，存在著使《稅收基本法》成為稅收管制法的危險�？梢哉f，稅收立法的民主化不僅體現(xiàn)在立法價值觀的轉(zhuǎn)變而且體現(xiàn)為立法過程中民眾參與。

　　[1] 我們不僅要建立廉潔的政府，還要建立廉價的政府，中國政府運(yùn)行成本如此之高，浪費(fèi)驚人�。〒�(jù)統(tǒng)計，中國目前政府運(yùn)行成本占GDP的17%左右，而發(fā)達(dá)國家僅占3—5%）政府官員因幾萬元的貪污就可以鋃鐺入獄，但造成幾千萬國有資產(chǎn)的流失卻很少被追究，這是對納稅人極端的不負(fù)責(zé)任。

　　[2] “稅收基本法”的提法既有悖于中國的立法慣例，又與其它立法不相銜接。因?yàn)樵谥袊�的立法�?shí)踐中，全國人大的立法文件很少冠以“基本法”的字樣。（兩部香港和澳門基本法是例外，這是中國一國兩制特殊政策的需要）因?yàn)橹灰�是全國人大制定的法律無需標(biāo)注“基本法”，在正式公布的法律文本中都有由“某屆全國人大某次會議通過”的明示，其意自現(xiàn)。相反有“基本法”的字樣反而是畫蛇添足。如果刻意為之，則會出現(xiàn)所有全國人大制定的法律都稱為《……基本法》，所有的全國人大常委會制定的法律都稱為《……普通法》的局面。這會造成立法資源的浪費(fèi)�；�本法在我國主要是學(xué)理上的稱謂。全國人大立法不使用“基本法”字樣作為立法技術(shù)上的處理，在我國已經(jīng)形成了立法慣例，可惜的是，現(xiàn)在稅務(wù)總局仍在大張旗鼓地搞《稅收基本法》，而且不久的將來有望出臺。

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