政府會(huì)計(jì)目標(biāo)體系的構(gòu)建

　　政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)是政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)要達(dá)到的目的和要求，它主要明確政府會(huì)計(jì)應(yīng)反映和提供什么數(shù)量和質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，對(duì)政府會(huì)計(jì)的發(fā)展產(chǎn)生導(dǎo)向作用。雖在不同的政治、經(jīng)濟(jì)、法律和社會(huì)環(huán)境下，政府會(huì)計(jì)目標(biāo)總會(huì)有一定差異，但作為對(duì)政府所轄之下產(chǎn)生和完成的社會(huì)經(jīng)濟(jì)和政治活動(dòng)情況進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、及時(shí)、全面反映的政府會(huì)計(jì)，其目標(biāo)在這種差異中應(yīng)始終保持一種由相互聯(lián)系、相互補(bǔ)充的具有層次性目標(biāo)組成的完整體系。這種體系按照當(dāng)前關(guān)于會(huì)計(jì)本質(zhì)的一種主流學(xué)說(shuō)觀點(diǎn)“會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)”的論斷，依據(jù)政府會(huì)計(jì)活動(dòng)所涉及的范圍、對(duì)象及其要求的不同。從“政府會(huì)計(jì)”本體或是政府會(huì)計(jì)活動(dòng)本身角度定義，可架構(gòu)出由基本目標(biāo)、總體目標(biāo)、分部目標(biāo)和具體目標(biāo)所構(gòu)成的完整政府會(huì)計(jì)目標(biāo)體系。

　　為實(shí)現(xiàn)科學(xué)理財(cái)、科學(xué)發(fā)展，需改革和加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)。其中較關(guān)鍵的一點(diǎn)是對(duì)政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行重新擬定，并架構(gòu)新體系，以此反映、監(jiān)督和管理政府系統(tǒng)內(nèi)外相關(guān)的所有資金流動(dòng)、資源調(diào)配、資本分派等情況及其所體現(xiàn)的各種利益關(guān)系，實(shí)現(xiàn)政府財(cái)政全面協(xié)調(diào)統(tǒng)籌和可持續(xù)發(fā)展。

　　一、政府會(huì)計(jì)基本目標(biāo)

　　政府會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)是指政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)中處于支配地位、起導(dǎo)向作用的目標(biāo)，它是政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的最終目的，在政府會(huì)計(jì)目標(biāo)體系中占主導(dǎo)地位并制約和影響著其它目標(biāo)；同時(shí)也體現(xiàn)政府在職能作用、公共管理等方面的客觀要求，是政府會(huì)計(jì)的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)。其內(nèi)涵的理解和把握在于：

　�。�1）該目標(biāo)蘊(yùn)含了政府受人民委托管理國(guó)家公共事務(wù)和國(guó)家公共資源、維護(hù)公共利益、服務(wù)公共管理等情況的執(zhí)政為民理念。

　　（2）該目標(biāo)明確了誰(shuí)需要政府會(huì)計(jì)報(bào)表；需要政府會(huì)計(jì)報(bào)表的人要求什么信息；政府會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者所要求的信息，會(huì)計(jì)人員能提供多少；為了提供信息使用者要求的信息，需要什么樣的政府會(huì)計(jì)報(bào)表框架等基本問(wèn)題。

　　（3）該目標(biāo)不因政府會(huì)計(jì)及其所處環(huán)境變化而改變。是一種本原性目標(biāo)。只要政府會(huì)計(jì)及其相關(guān)的利益主體或行為主體、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)等存在，政府會(huì)計(jì)就該具有和實(shí)現(xiàn)此目標(biāo)。

　�。�4）該目標(biāo)體現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)為了誰(shuí)、為了什么、為了哪些方面的職能作用。政府會(huì)計(jì)應(yīng)為了向廣泛的使用者提供關(guān)于政府及其職責(zé)履行中有關(guān)政府資源控制與承擔(dān)債務(wù)情況、政府營(yíng)運(yùn)成本的財(cái)務(wù)狀況、結(jié)果和財(cái)務(wù)適應(yīng)性信息；這種信息主要滿(mǎn)足于使用者的決策式需求或使用（如政府自身），以及為了獲取一定的信息源或知識(shí)源式的需求或使用（如社會(huì)組織或個(gè)人）；這種信息總是反映出政府在國(guó)家預(yù)算安排與實(shí)施、公共利益維護(hù)與保全、公共管理建設(shè)與強(qiáng)化等活動(dòng)中所擁有或可支配的資源、資源的主權(quán)和它們的變動(dòng)。所發(fā)生或已存在的經(jīng)濟(jì)義務(wù)、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、現(xiàn)金流量、流動(dòng)性、償付能力等情況。

　　二、政府會(huì)計(jì)總體目標(biāo)

　　政府會(huì)計(jì)總體目標(biāo)是對(duì)基本目標(biāo)的具體表達(dá)和實(shí)現(xiàn)，是在基本目標(biāo)制約和指導(dǎo)下的政府從事會(huì)計(jì)活動(dòng)（包含其中所涉及的會(huì)計(jì)關(guān)系）時(shí)所要達(dá)到的目的或期望的結(jié)果。它受到人們主觀期望的影響，取決于政府會(huì)計(jì)的客觀環(huán)境，可以有多種表現(xiàn)形式。一般而言，政府會(huì)計(jì)的總體目標(biāo)應(yīng)以反映政府受托責(zé)任的承擔(dān)和履行情況為主，應(yīng)圍繞基本目標(biāo)為了誰(shuí)、為了什么、為了哪些方面來(lái)實(shí)現(xiàn)。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為的政府會(huì)計(jì)目標(biāo)是政府財(cái)務(wù)報(bào)告提供信息應(yīng)有助于使用者：

　�。�1）評(píng)價(jià)政府受托責(zé)任履行情況。

　�。�2）作出經(jīng)濟(jì)的、社會(huì)的、政治的決策；其中評(píng)價(jià)受托責(zé)任履行情況是政府財(cái)務(wù)報(bào)告最高目標(biāo)，其他目標(biāo)都必須與它相符。具體在選擇和使用時(shí)，還需系統(tǒng)分析社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治、文化等環(huán)境對(duì)政府會(huì)計(jì)的要求和影響，深入研究政府會(huì)計(jì)本身對(duì)其所處的內(nèi)外環(huán)境和信息使用者或需求者的適應(yīng)性，立足政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)及其客觀能力、兼顧政府會(huì)計(jì)活動(dòng)有關(guān)各方需求或利益、統(tǒng)籌政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)外各種資源。

　　三、政府會(huì)計(jì)分部目標(biāo)

　　政府會(huì)計(jì)的分部目標(biāo)是在政府會(huì)計(jì)基本目標(biāo)指導(dǎo)下、圍繞政府會(huì)計(jì)總體目標(biāo)而按照政府的系統(tǒng)構(gòu)造、政府的業(yè)務(wù)活動(dòng)等來(lái)設(shè)定的。如根據(jù)政府的業(yè)務(wù)活動(dòng)可分為政務(wù)活動(dòng)、商業(yè)活動(dòng)和信托代理活動(dòng)，相應(yīng)的分部目標(biāo)就是：政務(wù)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)是本期財(cái)務(wù)資源的來(lái)源、使用和余額；商業(yè)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)集中于運(yùn)營(yíng)收入、凈資產(chǎn)的變動(dòng)、財(cái)務(wù)狀況以及現(xiàn)金流量的流動(dòng)；而信托代理活動(dòng)計(jì)量和報(bào)告的重點(diǎn)是凈資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的變動(dòng)。再如政府會(huì)計(jì)也可根據(jù)其系統(tǒng)構(gòu)造所涉及的概念、行為和準(zhǔn)則等基本內(nèi)容來(lái)區(qū)分出分部目標(biāo)，即包括行為目標(biāo)、準(zhǔn)則目標(biāo)和概念目標(biāo)。其中概念確定目標(biāo)、準(zhǔn)則通過(guò)行為規(guī)范體現(xiàn)目標(biāo)，而行為則在加工和生成信息中實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，它們的作用都是為了最好地達(dá)到目標(biāo)。

　　（1）政府會(huì)計(jì)行為目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)行為也可理解為是政府會(huì)計(jì)主體（政府、政府職能單位、政府會(huì)計(jì)人員）在其內(nèi)部因素與外部因素相互作用下，為實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)的各類(lèi)目標(biāo)而作出現(xiàn)實(shí)反應(yīng)；是其通過(guò)自身的會(huì)計(jì)行為活動(dòng)所主觀與被動(dòng)期望能達(dá)到的結(jié)果和基本要求。

　�。�2）政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)目標(biāo)不會(huì)自動(dòng)實(shí)現(xiàn)，只有通過(guò)必要的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告，依據(jù)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、程序和方法標(biāo)準(zhǔn)，最終通過(guò)揭露事實(shí)、反映真相、探索未來(lái)的會(huì)計(jì)信息才能實(shí)現(xiàn)。因此，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論體系至少包括了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定理論、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷理論、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化協(xié)調(diào)理論、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)現(xiàn)理論等。

　　（3）政府會(huì)計(jì)概念目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)概念目標(biāo)是確定政府會(huì)計(jì)本身的概念，以及相關(guān)的一系列概念，包括政府會(huì)計(jì)功能定位、核算和報(bào)告主體的確認(rèn)、核算基礎(chǔ)、要素界定、政策制定、信息質(zhì)量特征等概念。

　　四、政府會(huì)計(jì)具體目標(biāo)

　　政府會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)，是進(jìn)行某項(xiàng)具體政府會(huì)計(jì)活動(dòng)所要達(dá)到的目的和要求，取決于政府會(huì)計(jì)所涉及到的具體內(nèi)容。政府會(huì)計(jì)分部目標(biāo)對(duì)某項(xiàng)政府會(huì)計(jì)活動(dòng)所要達(dá)到的結(jié)果進(jìn)行了相對(duì)總括性的規(guī)定，而這項(xiàng)活動(dòng)具體該朝什么方向運(yùn)行，則需確定政府會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)。筆者認(rèn)為政府會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)表現(xiàn)為：運(yùn)用簿記系統(tǒng)方法進(jìn)行政府會(huì)計(jì)核算的目標(biāo)、提供和報(bào)告會(huì)計(jì)信息時(shí)需協(xié)調(diào)政府會(huì)計(jì)關(guān)系的目標(biāo)、對(duì)政府資金（資源）變動(dòng)進(jìn)行反映和控制的政府會(huì)計(jì)管理目標(biāo)等。

　�。�1）政府會(huì)計(jì)核算目標(biāo)。

　　第一，政府會(huì)計(jì)核算過(guò)程目標(biāo)。

　　一是關(guān)于確認(rèn)的目標(biāo)。即按照確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，遵循成本效益原則和重要性原則，對(duì)政府在國(guó)家預(yù)算安排與實(shí)施、公共利益維護(hù)與保全、公共管理建設(shè)與強(qiáng)化等活動(dòng)中的資金（資源）變動(dòng)和價(jià)值運(yùn)動(dòng)經(jīng)過(guò)初步、再次和最終確認(rèn)，保證最大可能地將能以實(shí)物與貨幣表現(xiàn)的政府活動(dòng)納入政府會(huì)計(jì)的核算范疇，并高質(zhì)地反映。如此對(duì)所提及的目標(biāo)，從現(xiàn)階段而言，就需加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)對(duì)貨幣量化信息的確認(rèn)和披露；以后條件成熟時(shí)再兼顧貨幣量化信息與非貨幣量化信息的確認(rèn)與披露。

　　二是關(guān)于計(jì)量的目標(biāo)。應(yīng)根據(jù)客觀的經(jīng)濟(jì)環(huán)境條件和信息使用者的實(shí)際需要，科學(xué)而靈活地選擇計(jì)量單位和計(jì)量屬性，正確確定計(jì)量模式，以更全面地反映政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)各相關(guān)主體的財(cái)務(wù)狀況和結(jié)果。在多數(shù)正常狀態(tài)下，政府會(huì)計(jì)可以歷史成本／名義貨幣或歷史成本，一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣計(jì)量模式為主；在資源變換運(yùn)用較頻繁時(shí)，政府會(huì)計(jì)可以現(xiàn)行成本（現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、貼現(xiàn)值），名義貨幣或一般購(gòu)買(mǎi)力貨幣等為計(jì)量模式；而在公共危機(jī)的非正常情況下，政府會(huì)計(jì)則應(yīng)用公允價(jià)值為主的計(jì)量模式，充分反映社會(huì)資本在政府統(tǒng)籌調(diào)動(dòng)和統(tǒng)一安排下的流動(dòng)與保全。

　　三是關(guān)于記錄的目標(biāo)，即按照政府會(huì)計(jì)原則和要求，對(duì)納入政府會(huì)計(jì)視野所有已發(fā)生、未發(fā)生、已完成、將完成的政府活動(dòng)（包括直接與間接的活動(dòng)）都有所揭示。四是關(guān)于報(bào)告的目標(biāo)，即依照政府會(huì)計(jì)報(bào)告的編制原則和要求，將政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)各主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程及結(jié)果等信息，綜合、系統(tǒng)地呈現(xiàn)。

　　第二，政府會(huì)計(jì)核算結(jié)果目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)核算結(jié)果是最大可能地產(chǎn)生能夠“評(píng)價(jià)過(guò)去、控制現(xiàn)在、預(yù)測(cè)未來(lái)”的、高質(zhì)量的、符合與滿(mǎn)足使用者需求相關(guān)性有用的信息，以及采用恰當(dāng)方式方法披露報(bào)告的信息。所以，政府會(huì)計(jì)核算的結(jié)果目標(biāo)就有靜態(tài)與動(dòng)態(tài)目標(biāo)兩種，前者指政府會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量目標(biāo)；后者指政府會(huì)計(jì)的披露目標(biāo)。

　　第三，政府會(huì)計(jì)核算效應(yīng)目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)核算具有一定的效應(yīng)，分為政府系統(tǒng)的內(nèi)部效應(yīng)和外部效應(yīng)。政府會(huì)計(jì)的內(nèi)部效應(yīng)目標(biāo)就是指政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)的各主體嚴(yán)格按照《會(huì)計(jì)法》等相關(guān)法規(guī)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，必將對(duì)其內(nèi)部的會(huì)計(jì)控制、管理規(guī)程、財(cái)務(wù)管理等產(chǎn)生積極作用；而與此相應(yīng)，社會(huì)公眾也會(huì)對(duì)其給予良好的評(píng)價(jià)，積極支持或響應(yīng)其號(hào)召與行動(dòng)、努力推進(jìn)社會(huì)進(jìn)步，從而產(chǎn)生較大較強(qiáng)的社會(huì)效應(yīng)。所以。政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)各主體在政府會(huì)計(jì)核算的過(guò)程和結(jié)果上，也需為著內(nèi)部規(guī)范會(huì)計(jì)活動(dòng)、外部服務(wù)會(huì)計(jì)使用者的目標(biāo)而堅(jiān)持“誠(chéng)信為本、操守為重、遵循準(zhǔn)則、不做假賬”。因此，會(huì)計(jì)信息發(fā)揮著兩個(gè)主要的信息作用：一個(gè)作用是使決策制定者能易于在各種備選方案中宣傳最佳行動(dòng)方案；另一個(gè)作用是使合同雙方之間的締約更加容易。

　�。�2）政府會(huì)計(jì)關(guān)系目標(biāo)。由帕喬利奠基的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，它所涉及的主要是基于商業(yè)活動(dòng)所形成的財(cái)務(wù)關(guān)系（余緒纓，1996）。政府在安排與實(shí)施國(guó)家預(yù)算、維護(hù)與保全公共利益、建設(shè)與強(qiáng)化公共管理等活動(dòng)中，必然涉及到諸多方面的利益相關(guān)者。而利益相關(guān)者之間有需用資本的差異、利益目標(biāo)的差異以及其在政府系統(tǒng)中所享有權(quán)益的差異，必然會(huì)導(dǎo)致利益沖突。公正地協(xié)調(diào)這種利益沖突，是政府契約平等性和社會(huì)公正性的內(nèi)在要求，也是實(shí)現(xiàn)政府價(jià)值最大化和社會(huì)福利最大化的客觀需要。會(huì)計(jì)本身具有對(duì)利益進(jìn)行分配的功能，對(duì)損益公正、合理地計(jì)量，直接決定著投資者、國(guó)家、職工個(gè)人等方面的利益分割。從此意義上說(shuō)，政府會(huì)計(jì)的運(yùn)作必然涉及到政府系統(tǒng)內(nèi)部的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)等管理人員、其他公務(wù)員或職工，以及外部的捐贈(zèng)者、債權(quán)人、社會(huì)公眾等方面的關(guān)系；它們之間的關(guān)系既有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系、更多的是非經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，且無(wú)論在什么時(shí)間和空間，都需要有一個(gè)聯(lián)結(jié)、維持、穩(wěn)定和發(fā)展關(guān)系的必要過(guò)程。因此，政府會(huì)計(jì)必須公正地對(duì)待所有利益相關(guān)者，協(xié)調(diào)好各利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系；其關(guān)系目標(biāo)在于如何圍繞關(guān)系產(chǎn)生、發(fā)展與協(xié)調(diào)。

　�。�3）政府會(huì)計(jì)管理目標(biāo)。

　　其一，政府會(huì)計(jì)的管理目標(biāo)是要對(duì)各種政府會(huì)計(jì)活動(dòng)、政府會(huì)計(jì)關(guān)系及其相互間的協(xié)調(diào)實(shí)現(xiàn)有法制、強(qiáng)政制、行民制。就是通過(guò)政府會(huì)計(jì)法治化，實(shí)現(xiàn)社會(huì)主義會(huì)計(jì)法治并使會(huì)計(jì)法治為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)服務(wù)。政府會(huì)計(jì)活動(dòng)及其管理。是基于相互作用、相互依存的邏輯關(guān)系而展開(kāi)的，需要有相應(yīng)的、體現(xiàn)民主和民意的、具有政府和政策權(quán)威的合理法制去保證和促進(jìn)這種正常邏輯關(guān)系的健康存在和良性發(fā)展。

　　其二，政府系統(tǒng)在政府會(huì)計(jì)活動(dòng)及其管理過(guò)程中，將與各利益相關(guān)者產(chǎn)生一定的利益博弈關(guān)系和責(zé)任配置關(guān)系；這些利益博弈和責(zé)任配置是否令有關(guān)各方滿(mǎn)意，能否協(xié)調(diào)好其中所涉及的各種關(guān)系，既取決于有關(guān)各方對(duì)利益與責(zé)任理解的準(zhǔn)度、把握的尺度和踐行的程度，又取決于有關(guān)各方所達(dá)成并實(shí)施的諸如各種法律、規(guī)章、制度或基本道德規(guī)范等的情況以及某些自然法則的約束。

　　其三，對(duì)政府會(huì)計(jì)活動(dòng)與政府會(huì)計(jì)關(guān)系的協(xié)調(diào)共管而言，也是如此。因?yàn)檎�府�?huì)計(jì)活動(dòng)的管理和政府會(huì)計(jì)關(guān)系的管理不是互相獨(dú)立的，兩者往往交織在一起，通過(guò)相互融合與協(xié)調(diào)的方式，共同作用于政府會(huì)計(jì)管理的實(shí)踐中。政府會(huì)計(jì)活動(dòng)及其管理中必然涉及到處理和協(xié)調(diào)各種會(huì)計(jì)關(guān)系，而政府會(huì)計(jì)關(guān)系體現(xiàn)為政府會(huì)計(jì)活動(dòng)當(dāng)事人之間的利益。