【摘要】本文針對所得稅會計學(xué)習(xí)的難點，通過例題講解，提出用未來可稅前列支金額來確認(rèn)暫時性差異所引起的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債解題的新思路，并歸納出所得稅會計核算的一般程序，使所得稅會計的學(xué)習(xí)迎刃而解。

　　【關(guān)鍵詞】所得稅會計處理；暫時性差異；遞延所得稅資產(chǎn)；遞延所得稅負(fù)債

　　2006年財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅準(zhǔn)則》，取消了應(yīng)付稅款法，只采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，與原來的所得稅會計處理規(guī)定相比，所得稅準(zhǔn)則無論在理念上還是方法上都有著重大變化，這給所得稅會計的學(xué)習(xí)帶來了一定的難度。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，掌握所得稅會計處理的關(guān)鍵在于分別確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，并由此分別確定其暫時性差異，同時在此基礎(chǔ)上用未來可稅前列支金額來確認(rèn)暫時性差異所引起的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債解題的新思路，使所得稅會計的學(xué)習(xí)迎刃而解！

　　一、確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

　　所得稅會計處理的前提必須要正確理解資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。

　　（一）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

　　資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即某項資產(chǎn)在未來期間或最終處置時，按照稅法規(guī)定可以作為成本或費用稅前列支而不需要繳稅的金額。筆者用公式簡化表示如下：

　　某資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝該資產(chǎn)未來可稅前列支的金額＝該資產(chǎn)成本－該資產(chǎn)以前期間已稅前列支的金額

　　例如，某存貨取得成本為80萬元，以后無論售價多少，企業(yè)在未來期間就該存貨可稅前扣除的金額即為其取得初始成本80萬元，故該存貨的計稅基礎(chǔ)為80萬元；再如，某設(shè)備原價為200萬元，折舊70萬元已在當(dāng)期和以前期間計稅時扣減，折余價值130萬元將在未來期間通過折舊或處置作為減項從應(yīng)稅所得額中抵扣，即未來可稅前列支的金額為130萬元，因而該設(shè)備的計稅基礎(chǔ)就是其賬面價值130萬元。

　�。ǘ�）負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

　　負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，即某項負(fù)債在未來支付時不能抵扣應(yīng)稅所得額的金額。用公式表示如下：

　　某負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝該負(fù)債的賬面價值－該負(fù)債未來可稅前列支的金額

　　如賬面價值為50萬元的應(yīng)付罰款，假設(shè)計算所得稅時該項罰款不可稅前抵扣，即該罰款未來可稅前列支的金額為零，因此，該應(yīng)付罰款的計稅基礎(chǔ)就是其賬面價值50萬元。

　　二、確定暫時性差異

　　在確定了資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)后，接下來就應(yīng)分別確認(rèn)其所引起的暫時性差異。暫時性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。隨著時間的推移，暫時性差異會逐漸轉(zhuǎn)回或消除。按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異兩種。筆者認(rèn)為對這兩種差異的理解，應(yīng)始終把握這兩種差異均分別針對企業(yè)未來期間應(yīng)納稅所得額的影響，而不是針對企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的影響，這是許多初學(xué)者的誤區(qū)，分述如下：

　�。ㄒ唬┛傻挚蹠簳r性差異

　　可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。由于該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少未來期間的應(yīng)稅所得額，相應(yīng)減少企業(yè)未來期間的經(jīng)濟利益流出即應(yīng)交所得稅額，因此，在可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的當(dāng)期，應(yīng)將其對所得稅的影響確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)�？傻挚蹠簳r性差異通常產(chǎn)生以下兩種情況：一是資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)；二是負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。

　�。ǘ�）應(yīng)納稅暫時性差異

　　應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。由于該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會增加未來轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)稅所得額，相應(yīng)增加企業(yè)未來期間的經(jīng)濟利益流出即應(yīng)交所得稅額，因此，在應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的當(dāng)期，應(yīng)將其對所得稅的影響確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)納稅差異通常產(chǎn)生以下兩種情況：一是資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)；二是負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)。

　　無論資產(chǎn)或負(fù)債，均應(yīng)首先確認(rèn)其未來可稅前列支金額，根據(jù)其各自的未來可稅前列支金額分別確定各事項到底是屬于可抵扣暫時性差異還是應(yīng)納稅暫時性差異，進而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。

　　三、確定未來可稅前列支金額

　�。ㄒ唬├碚撘罁�(jù)

　　眾所周知，由于遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時性差異，可抵扣暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅額，即該差異在未來期間會導(dǎo)致企業(yè)少交稅，同時也就意味著該差異在產(chǎn)生的當(dāng)期會導(dǎo)致企業(yè)多交稅，故在產(chǎn)生的當(dāng)期企業(yè)形成一項遞延所得稅資產(chǎn)。同理，遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)納稅暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會增加未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅額，即該差異在未來期間會導(dǎo)致企業(yè)多交稅，同時也就意味著該差異在產(chǎn)生的當(dāng)期會導(dǎo)致企業(yè)少交稅，故在產(chǎn)生的當(dāng)期企業(yè)形成一項遞延所得稅負(fù)債。

　　因此，在確定一項暫時性差異到底是屬于遞延所得稅資產(chǎn)還是遞延所得稅負(fù)債，關(guān)鍵在于判斷該暫時性差異在未來期間會導(dǎo)致企業(yè)多交稅還是少交稅。若導(dǎo)致企業(yè)在未來期間少交稅，則該暫時性差異即為可抵扣暫時性差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)；若導(dǎo)致企業(yè)在未來期間多交稅，則該暫時性差異即為應(yīng)納稅暫時性差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。而判斷某暫時性差異在未來期間是否導(dǎo)致企業(yè)多交稅或少交稅的關(guān)鍵卻在于該暫時性差異的未來可稅前列支金額。

　�。ǘ�）資產(chǎn)的未來可稅前列支金額

　　資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)用公式表示為：

　　某資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝該資產(chǎn)未來可稅前列支的金額＝該資產(chǎn)成本－該資產(chǎn)以前期間已稅前列支的金額

　　將上述公式等式兩邊反向，即可輕松得到：

　　某資產(chǎn)未來可稅前列支的金額＝該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

　　對于資產(chǎn)而言，產(chǎn)生暫時性差異會出現(xiàn)兩種情況，即要么資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，要么資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，無論哪種情況，均可用未來可稅前列支的金額來判斷該暫時性差異在未來期間會導(dǎo)致企業(yè)多交稅還是少交稅，進而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。

　　會計實務(wù)中沿用賬面價值，在確定應(yīng)納稅所得額時往往以會計利潤為基礎(chǔ)，而稅法則是采用計稅基礎(chǔ)來確定應(yīng)納稅所得額。若某項資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，從經(jīng)濟含義來看，該資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，即企業(yè)在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定稅前可列支金額比會計上列支的金額要多，這也就是說該暫時性差異會導(dǎo)致企業(yè)未來期間少交所得稅，而在產(chǎn)生的當(dāng)期會導(dǎo)致企業(yè)多交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)。反之，若某項資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，則該資產(chǎn)未來期間所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益不能全部稅前扣除，即意味著該資產(chǎn)引起的暫時性差異在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定稅前可列支金額比會計列支的金額要少，這也就是說該暫時性差異會導(dǎo)致企業(yè)未來期間多交所得稅，而在產(chǎn)生的當(dāng)期會導(dǎo)致企業(yè)少交所得稅，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負(fù)債。

　　例1：20×8年11月6日，A企業(yè)在二級市場上支付價款1 160 萬元購入某公司的股票，作為交易性金融資產(chǎn)核算，20×8年12月31日，該股票的市價為1 220萬元。

　　本例交易性金融資產(chǎn)的期末市價為1 220萬元，依據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定，其在20×8年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價值為1 220萬元。由于稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額，因此該項交易性金融資產(chǎn)在20×8年資產(chǎn)負(fù)債表日的計稅基礎(chǔ)是其當(dāng)初的取得成本1 160萬元。該項交易性金融資產(chǎn)的賬面價值1 220萬元大于其計稅基礎(chǔ)1 160萬元之間的差異60萬元，意味著該資產(chǎn)引起的暫時性差異在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定稅前可列支金額比會計列支的金額要少60萬元，即該暫時性差異會導(dǎo)致企業(yè)未來期間多交所得稅，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負(fù)債。

　　若本例所購買的股票在20×8年12月31日的市價為1 120萬元，則該項交易性金融資產(chǎn)在20×8年12月31日的賬面價值為1 120萬元、計稅基礎(chǔ)為1 160萬元，該項交易性金融資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)之間的差異40萬元，即企業(yè)在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定稅前可列支金額比會計上列支的金額要多40萬元，這也就是說該暫時性差異會導(dǎo)致企業(yè)未來期間少交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)。

　�。ㄈ�）負(fù)債的未來可稅前列支金額

　　一般的負(fù)債項目，其確認(rèn)和清償不影響所得稅的計算，如應(yīng)付賬款、短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、其他應(yīng)付款等，計稅基礎(chǔ)即為其賬面價值。例如，應(yīng)付職工薪酬項目，依據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費用，在支付前確認(rèn)為負(fù)債；稅法規(guī)定真實合理的情況下，對未來期間計算所得額不產(chǎn)生任何影響，未來可抵扣的金額為0，應(yīng)付職工薪酬的賬面價值等于其計稅基礎(chǔ)。

　　某些情況下負(fù)債的確認(rèn)可能會影響損益，并影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間存在差異。賬面價值與其計稅基礎(chǔ)存在差異的負(fù)債項目主要有因銷售商品、提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債、預(yù)收賬款等。

　　同理，對于負(fù)債所引起的暫時性差異，同樣也可以從該負(fù)債的未來可稅前列支金額入手。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)用公式可表示為：

　　某負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝該負(fù)債的賬面價值－該負(fù)債未來可稅前列支的金額

　　將上述公式移項即可得到下面的公式：

　　某負(fù)債未來可稅前列支的金額＝該負(fù)債的賬面價值－該負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

　　同理，對于負(fù)債而言，產(chǎn)生暫時性差異會出現(xiàn)兩種情況，即要么負(fù)債賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，要么負(fù)債賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，無論哪種情況，均可用未來可稅前列支的金額來判斷該暫時性差異在未來期間會導(dǎo)致企業(yè)多交稅還是少交稅，進而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。

　　若某項負(fù)債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，按上述公式可知該負(fù)債未來可稅前列支金額為正數(shù)，即意味著該負(fù)債引起的暫時性差異在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定構(gòu)成該負(fù)債的全部或部分金額可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟利益中扣除，即減少企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)未來期間少交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)。若某項負(fù)債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，即意味著該負(fù)債在未來期間可稅前列支的金額為負(fù)數(shù)，即企業(yè)應(yīng)在未來應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅額，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負(fù)債。

　　例2：A企業(yè)20×8年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年的利潤表中確認(rèn)70萬元銷售費用，同時確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，當(dāng)年未發(fā)生任何保修支出。依據(jù)稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費用在實際發(fā)生時允許全額稅前扣除。則該項預(yù)計負(fù)債在20×8年12月31日的賬面價值70萬元，計稅基礎(chǔ)為0萬元，兩者差異為正數(shù)70萬元即為該負(fù)債未來可稅前列支金額，即意味著該負(fù)債引起的暫時性差異在未來期間確定應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定構(gòu)成該負(fù)債的全部金額可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟利益中扣除，減少企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)未來期間少交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)。

　　四、本期遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額方向與金額的確定

　　新準(zhǔn)則關(guān)于遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債這兩個科目的設(shè)置完全遵守公認(rèn)會計賬戶設(shè)置的一般原理，即資產(chǎn)的借方計增加數(shù)，貸方計減少數(shù)，負(fù)債的借方計減少數(shù)，貸方計增加數(shù)，新準(zhǔn)則中的遞延所得稅資產(chǎn)屬于資產(chǎn)類賬戶，遞延所得稅負(fù)債屬于負(fù)債類賬戶，這比舊準(zhǔn)則中的遞延稅款這個雙重性質(zhì)的賬戶要優(yōu)越得多。因此，判斷遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額的方向，關(guān)鍵是只需判斷某項暫時性差異分別是導(dǎo)致遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債的增加或減少。

　　關(guān)于遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額方向與金額的確定可以分下面兩步進行：

　　公式一：本期遞延所得稅資產(chǎn)期末余額＝可抵扣暫時性差異期末余額×適用所得稅稅率

　　公式二：本期遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額（增加或減少）＝遞延所得稅資產(chǎn)期末余額－遞延所得稅資產(chǎn)期初余額

　　從上面公式二可以看出，如果差額為正數(shù)即為增加，那么遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額應(yīng)為借方；如果差額為負(fù)數(shù)即為減少，那么遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額即為貸方。

　　例3：B企業(yè)為高新技術(shù)企業(yè)，2×01年12月購入價值為2 500

　　萬元的環(huán)保設(shè)備，預(yù)計使用壽命5年，不考慮凈殘值，企業(yè)按照會計政策采用年數(shù)總和法計提折舊，稅法規(guī)定采用年限平均法按5年計提折舊，亦不考慮凈殘值。該企業(yè)適用的所得稅稅率為15%。

　　本例環(huán)保設(shè)備各年的賬面價值、計稅基礎(chǔ)、暫時性差異以及遞延所得稅資產(chǎn)的余額和發(fā)生額如表1所示。

　　1. 若以2×03年為例計算如下：

　　年末賬面價值=1 667-2 500×4/15=1 000（萬元）

　　年末計稅基礎(chǔ)=2 500-2 500÷5×2=1 500（萬元）

　　未來可稅前列支金額1 500萬元比會計多500萬元，未來少交稅，產(chǎn)生可抵扣差異。

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額=500×15%=75（萬元）

　　本年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=75-49.95=25.05（萬元），差額為正數(shù)表示增加，因此遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額應(yīng)為借方。

　　年末確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 250 500

　　　　貸：所得稅費用——遞延所得稅費用 250 500

　　2. 若以2×05年為例計算如下：

　　年末賬面價值=500-2 500×2/15=167（萬元）

　　年末計稅基礎(chǔ)=2 500-2 500÷5×4=500（萬元）

　　未來可稅前列支金額500萬元比會計多333萬元，未來少交稅，產(chǎn)生可抵扣差異。

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額=333×15%=49.95（萬元）

　　本年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=49.95-75=-25.05（萬元），差額為負(fù)數(shù)表示減少，因此遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額應(yīng)為貸方。

　　年末轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)時：

　　借：所得稅費用——遞延所得稅費用250 500

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 250 500

　　同理，關(guān)于遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額的方向筆者認(rèn)為也可以分下面兩步進行：

　　公式一：遞延所得稅負(fù)債期末余額＝應(yīng)納稅暫時性差異期末余額×適用所得稅稅率

　　公式二：本期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額（增加或減少）＝遞延所得稅負(fù)債期末余額－遞延所得稅負(fù)債期初余額

　　從上面公式二可以看出，如果差額為正數(shù)即為增加，那么遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額應(yīng)為貸方；如果差額為負(fù)數(shù)即為減少，那么遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額即為借方。

　　例4：乙企業(yè)2×01年12月31日購入成本為400萬元的設(shè)備，預(yù)計使用年限為5年，預(yù)計凈殘值為0。會計采用年限平均法計提折舊。因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，允許采用雙倍余額遞減法計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計相同，該企業(yè)各年末均未對該項固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。乙企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。

　　本例會計采用的折舊方法與稅法規(guī)定不同，使得該設(shè)備賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生暫時性差異。各年的暫時性差異及其對所得稅的影響數(shù)計算如表2所示。

　　1. 若以2×03年為例計算如下：

　　年末賬面價值=400-400/5×2=240（萬元）

　　年末計稅基礎(chǔ)=240-240×40%=144（萬元）

　　未來可稅前列支金額144萬元比會計少96萬元，即未來多交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅差異。

　　年末遞延所得稅負(fù)債余額=96×25%=24（萬元）

　　本年遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額=24-20=4（萬元），差額為正數(shù)表示增加，因此遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額應(yīng)為貸方。

　　年末確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時：

　　借：所得稅費用——遞延所得稅費用40 000

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債40 000

　　2. 2×04年：

　　年末賬面價值=400-400/5×3=160（萬元）

　　年末計稅基礎(chǔ)=144-144×40%=86.4（萬元）

　　未來可稅前列支金額86.4萬元比會計少73.6萬元，即未來多交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅差異。

　　年末遞延所得稅負(fù)債余額=73.6×25%=18.4（萬元）

　　年末遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額=18.4-24=-5.6（萬元），差額為負(fù)數(shù)表示減少，因此遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額即為借方。

　　年末轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債時：

　　借：遞延所得稅負(fù)債56 000

　　　　貸：所得稅費用——遞延所得稅費用56 000

　　五、確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅

　�。ㄒ唬┐_定當(dāng)期應(yīng)交所得稅

　　當(dāng)期應(yīng)交所得稅是企業(yè)按照稅法規(guī)定計算的當(dāng)期應(yīng)納稅所得額和適用所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅額。用公式表示為：

　　當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝當(dāng)期應(yīng)納稅所得額×適用所得稅稅率

　　企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，會計處理與稅法、行政法規(guī)不一致的（俗稱永久性差異），應(yīng)當(dāng)依照稅法、行政法規(guī)的規(guī)定計算。故企業(yè)年末匯算清繳時，應(yīng)先將這部分“永久性差異”進行調(diào)整，然后再分別調(diào)整上述的暫時性差異，從而計算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額與當(dāng)期應(yīng)交所得稅額。

　�。ǘ�）確定所得稅費用

　　企業(yè)在分別計算出當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債和當(dāng)期應(yīng)交所得稅后，將三者之和或之差按照“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則確認(rèn)為利潤表中的當(dāng)期所得稅費用。在邏輯順序上，只有確定出遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以及當(dāng)期應(yīng)交所得稅，才可求出當(dāng)期所得稅費用。不過在確認(rèn)當(dāng)期所得稅費用時，遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債兩賬戶的余額應(yīng)為扣除直接計入所有者權(quán)益、商譽以及營業(yè)外收入后的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額。

　　六、所得稅會計核算程序

　　綜上所述，將資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅會計核算的一般程序歸納如下：

　�。ㄒ唬┐_定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值

　�。ǘ�）確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)

　�。ㄈ�）確定暫時性差異，并用未來可稅前列支金額分別確定資產(chǎn)、負(fù)債導(dǎo)致可抵扣暫時性差異還是應(yīng)納稅暫時性差異

　�。ㄋ模┯嬎氵f延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)額或轉(zhuǎn)回額

　　（五）計算當(dāng)期應(yīng)交所得稅額

　�。�六）確定當(dāng)期所得稅費用。其賬務(wù)處理為：

　　借：所得稅費用

　　　　遞延所得稅資產(chǎn) （增加）

　　　　遞延所得稅負(fù)債 （減少）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅

　　　　　　遞延所得稅負(fù)債 （增加）

　　　　　　遞延所得稅資產(chǎn) （減少）

　　【參考文獻】

　　[1] 財政部《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號—所得稅（2006）》.

　　[2] 2008年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試《會計》輔導(dǎo)教材[M]（第一版）.中國注冊會計師協(xié)會編. 經(jīng)濟科學(xué)出版社，2008.

　　[3] 2008年全國會計專業(yè)技術(shù)資格考試輔導(dǎo)用書[M]（第一版）.《中級會計實務(wù)》財政部會計資格評價中心編，經(jīng)濟科學(xué)出版社出版社. 2008.

　　[4] 李大誠主編. 《高級財務(wù)會計》[M]（第一版）.中國財政經(jīng)濟出版社，2008.

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　　[6] 王善平，湯健，劉天雄主編.《中級財務(wù)會計學(xué)》[M]（第二版）.湖南人民出版社，2008.

　　[7] 姜葵著.《所得稅會計準(zhǔn)則仍應(yīng)保留“永久性差異”概念》[J].《財會月刊》會計版，2008，（3）.