高科技高值核心部件固定資產(chǎn)的核算中，即使采用加速折舊法，也不能完全客觀的反映該類固定資產(chǎn)的折舊。因此，對此類固定資產(chǎn)如何采用科學(xué)合理、切實可行的方法合理折舊，成為會計核算過程中的一個值得研究的問題。本文將舉例說明《企業(yè)會計制度》對固定資產(chǎn)折舊的處理中存在的問題。

　　例 某企業(yè)2000年12月31日購入先進電子設(shè)備一臺，并于當日投入使用。該設(shè)備原價360萬元，其中核心電子部件價值50萬元，設(shè)備預(yù)計使用年限5年，預(yù)計凈殘值60萬元。另：電子部件質(zhì)保期1年，其他部件保修期三年。第一、二年設(shè)備運行良好，第三年初電子部件損毀，重購部件成本50萬元，其他費用4萬元，按后續(xù)支出資本化計入固定資產(chǎn)賬面價值，計提折舊；第五年初電子部件又損毀，再購費用54萬元，同樣資本化，計提折舊。企業(yè)計提折舊如下：將第三、第五年初更換電子部件費用計入設(shè)備賬面價值，按直線法計提折舊。

　　第一、二年：年折舊額=(360－60)÷5=60(萬元)

　　第三、四年(更換電子部件后)：年折舊額=(360－60)÷5+54+3=78(萬元)

　　第五年(二次更換電子部件后)：年折舊額：(360－60)÷5+54+3+54=132(萬元)

　　首先，此折舊法違背了配比原則。配比原則要求，收入與其成本、費用應(yīng)合理配比，同一會計期間內(nèi)的各項收入和其相關(guān)成本、費用，應(yīng)在該會計期間內(nèi)完整的確認。非當期的收入和費用不得于當期確認，并且收入應(yīng)與費用相協(xié)調(diào)。此例中，在第三年和第五年更換電子部件后，更換部件費用兩次累加進資產(chǎn)原值，使企業(yè)在第三、四年不但承擔(dān)了購買時部件的費用，而且也承擔(dān)了第一次更換后的費用，第五年承擔(dān)的折舊費包括了購買時的、第一、第二次更換部件的累加折舊費用。于是設(shè)備折舊費在每次更換部件后跳躍式增加，越至后期費用越高，而收入僅是一個部件工作創(chuàng)造的價值。收入與費用出現(xiàn)了顯著背離，嚴重違背了會計核算的配比原則。

　　其次，此折舊法違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，凡是當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當負擔(dān)的費用，不論款項是否已經(jīng)收付，都應(yīng)作為當期的收入和費用；凡不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應(yīng)當作為當期的收入和費用予以確認。此例中，第一、二年的折舊費用是企業(yè)當期應(yīng)當承擔(dān)的費用。而第三年更換電子部件后，其新部件的折舊費用是當期應(yīng)當承擔(dān)的，而原部件未折完的費用應(yīng)屬于前期第一、二年的費用，不能由后期承擔(dān)；同理，第五年更換電子部件后，原已損壞部件未折完的應(yīng)屬于前期四年的折舊費用，同樣也不能在第五年確認。

　　再次，更換電子部件的費用直接計入設(shè)備賬面價值計提折舊是值得商榷的。企業(yè)會計制度規(guī)定：與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果延長了資產(chǎn)的使用壽命；或使產(chǎn)品的質(zhì)量實質(zhì)性提高；或使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過原先估計，應(yīng)將此支出計入固定資產(chǎn)賬面價值。此例中更換高值部件之后續(xù)支出，僅僅維持了固定資產(chǎn)的繼續(xù)使用，而沒有使資產(chǎn)壽命延的更長，也沒有使產(chǎn)品的質(zhì)量實質(zhì)性改變，不符合后續(xù)支出資本化的條件，不能計人固定資產(chǎn)賬面價值，計提折舊。但如果不對此已損壞的部件進行更換，沒有此后續(xù)支出的發(fā)生，設(shè)備將無法繼續(xù)使用，由此將會給企業(yè)帶來更大的損失和浪費。從這個角度講，也可以說是此后續(xù)支出延長了資產(chǎn)的使用壽命，使得資產(chǎn)能繼續(xù)為企業(yè)產(chǎn)生效益，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)該計人固定資產(chǎn)價值，計提折舊。例中應(yīng)對此情況作出必要的說明。

　　最后，此折舊處理方法使會計核算結(jié)果與資產(chǎn)真實狀況產(chǎn)生較大差異。該企業(yè)運用此方法計提設(shè)備折舊，看似合理，卻造成設(shè)備年折舊額越來越高，前期折舊后壓，后期費用超負荷累加，形成事實上的折舊積后。越臨近報廢期，折舊費用越是非正常的急速增大，且設(shè)備維修費用增加，產(chǎn)品質(zhì)量下降，其結(jié)果早已不能真實反映設(shè)備的實際折舊及資產(chǎn)凈值，給企業(yè)會計核算和納稅造成被動和誤差。該方法法使企業(yè)決策者通過此核算結(jié)果獲得錯誤的會計信息，由此作出的決策勢必將產(chǎn)生錯誤和偏離。

　　本文提出兩種處理辦法：

　　第一，將高值核心部件作為單項資產(chǎn)單獨計提折舊。因高值部件的使用時間、技術(shù)升級、換代周期或資產(chǎn)貶值周期與設(shè)備其他部分差異較大，與整個設(shè)備一起折舊，導(dǎo)致結(jié)果異常，且不宜控制，致使不能客觀真實反映該類資產(chǎn)的折舊及資產(chǎn)凈值，其結(jié)果必然是資產(chǎn)計量的不準確，費用分攤不合理。將其作為一個單項資產(chǎn)，根據(jù)其資產(chǎn)的使用壽命、工作量、換代或資產(chǎn)貶值周期等特性來確定折舊期和計提方法，可解決上述問題。

　　會計處理如下：企業(yè)將第三年更換電子部件的費用仍計入設(shè)備賬面價值。高值部件作為單項資產(chǎn)可根據(jù)其資產(chǎn)損耗或貶值特性按工作量法、平均年限法或加速折舊等方法來計提折舊。若到期資產(chǎn)報廢則重新購置，以新資產(chǎn)折舊；未報廢則繼續(xù)使用。就此例來講核心部件用平均年限法或工作量法均可，假如使用年限為兩年，不考慮凈殘值，年折舊額25萬元。即核心部件年折舊額為25萬元。

　　將設(shè)備除高值核心部件外的其他部分作為一個整體，以正常的電子設(shè)備使用年限5年為折舊期限，凈殘值60萬元，下面以雙倍余額遞減法來探討設(shè)備各年折舊額：

　　第一年：年折舊額=(360－50)÷5×2=124(萬元)

　　第二年：年折舊額=(360－50－124)÷5×2=74.4(萬元)

　　第三年：年折舊額=(360－50－124－74.4)÷5×2=44.64(萬元)

　　第四年：年折舊額=(360－50－124－74.4－44.64－60)÷2=3.48(萬元)

　　第五年：年折舊額=3.48(萬元)

　　則各年加核心部件的設(shè)備總折舊情況如下：

　　第一年：年折舊額=124+25=149(萬元)

　　第二年：年折舊額=74.4+25=99.4(萬元)

　　第三年：年折舊額=44.64+25=69.64(萬元)

　　第四年：年折舊額=3.48+25=28.48(萬元)

　　第五年：年折舊額=3.48+25=28.48(萬元)

　　第二，時速折舊法。時速折舊即折舊速度與設(shè)備損耗貶值速度保持一致的折舊方法。當前大多高新技術(shù)固定資產(chǎn)，如高集成模塊、微電子產(chǎn)品等，技術(shù)進步很快，其固定資產(chǎn)的貶值速度也隨之加快。摩爾定律認為：電腦產(chǎn)品每六個月速度升級一次，而價格下降一半，半年折舊率應(yīng)為50％。而現(xiàn)行折舊方法即使加速折舊法，也與此有不小的差距，遠不能及時、真實的反映該類固定資產(chǎn)的折舊及資產(chǎn)凈值，其結(jié)果必然導(dǎo)致資產(chǎn)計量的不準確，費用的分攤不合理，最終導(dǎo)致利潤不實。對于更新?lián)Q代快、貶值速度也快的高新技術(shù)固定資產(chǎn)，重新界定折舊速度，將設(shè)備的技術(shù)升級、換代周期或資產(chǎn)貶值周期作為資產(chǎn)的折舊周期，并以此作為計提折舊的依據(jù)，更符合配比原則，更客觀的反映了資產(chǎn)的價值。

　　此例中，其核心部件基本是在兩年的較短時間內(nèi)損壞，與設(shè)備五年使用年限差距較大，故資產(chǎn)的貶值即折舊周期應(yīng)重新調(diào)整，暫以三或四年確定為資產(chǎn)貶值周期。企業(yè)將第三年更換電子部件的費用仍計入設(shè)備賬面價值，折舊期確定為三或四年。假設(shè)設(shè)備凈殘值仍為60萬元，依據(jù)摩爾定律并結(jié)合設(shè)備實際使用情況將年折舊率暫定為40％。

　　以四年折舊期為例，各年折舊情況如下：

　　第一年：年折舊額=360×40％=144(萬元)

　　第二年：年折舊額=(360－144)×40％=86.4(萬元)

　　第三年更換電子部件后：年折舊額=(360－144－86.4+54)×40％=73.44(萬元)

　　第四年：年折舊額=360－144－86.4－73.44+54－60=50.16(萬元)

　　上述將高值核心部件作為單項資產(chǎn)計提折舊和時速折舊兩種方法，使設(shè)備在使用前期具有較高社會、經(jīng)濟效益，具有較高技術(shù)含量，維修費用較少、創(chuàng)造價值較高的時期分擔(dān)了較多的折舊費用；在設(shè)備使用后期隨著其技術(shù)的逐步落后，維修費用的不斷增加，社會經(jīng)濟效益不斷減少時分擔(dān)了較少的折舊費用。整個使用期內(nèi)折舊費用相對均勻，設(shè)備各期所創(chuàng)造價值與折舊費用合理配比。但這兩種折舊方法也有其局限性：按時速折舊需根據(jù)設(shè)備使用情況和技術(shù)貶值的速度計算折舊期、折舊率；設(shè)備的核心部件應(yīng)相對價值較高，技術(shù)先進、科技含量高且損壞后不可能維修或維修成本很高；將核心部件作為單項資產(chǎn)時要求：核心部件使用壽命與整個設(shè)備差距較大且能夠較容易、準確測算等。上述兩種折舊方法工作量較大，要求條件高，因此只對含有高集成電子模塊、高值貴重易損材料、高科技精密儀器等具備類似條件的固定資產(chǎn)折舊較為適用。