摘要：注冊會計師的法律責(zé)任是關(guān)系到每個審計工作者切身利益的問題。從注冊會計師的法律責(zé)任的有關(guān)規(guī)定入手，指出了我國注冊會計師法律責(zé)任體系存在的問題，然后提出了改進我國注冊會計師法律責(zé)任體系存在問題的建議。

　　關(guān)鍵詞：注冊會計師；法律責(zé)任；審計工作者

　　1 我國現(xiàn)有的注冊會計師法律責(zé)任體系

　　1.1 注冊會計師法律責(zé)任的含義

　　注冊會計師的法律責(zé)任是指注冊會計師在承辦業(yè)務(wù)過程中未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，或者處于故意不作充分披露，出具不實報告，致使審計報告的使用者遭受損失，依照有關(guān)法律法規(guī)，注冊會計師或會計師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。制定注冊會計師執(zhí)業(yè)法律責(zé)任是為了發(fā)揮注冊會計師在社會經(jīng)濟活動中的鑒證。注冊會計師的法律責(zé)任是處罰性的，其目的是嚴肅注冊會計師職業(yè)行為規(guī)范。

　　1.2 注冊會計師法律責(zé)任體系有關(guān)規(guī)定

　　我國有關(guān)法律如《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》等都規(guī)定了注冊會計師的法律責(zé)任。

　　在民事責(zé)任方面，《注冊會計師法》第42條規(guī)定：會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。

　　《證券法》第202條規(guī)定：為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)，就其所應(yīng)負責(zé)的內(nèi)容弄虛作假，造成損失的。承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

　　在刑事責(zé)任方面，《證券法》第183條規(guī)定：證券交易內(nèi)幕信息的知情人員，在涉及證券的發(fā)行、交易或者其他對證券的價格有重大影響的信息尚未公開前，買人或者賣出該證券，或者泄露該信息或者建議他人買賣該證券構(gòu)成犯罪的，依法追究刑法責(zé)任。

　　《公司法》第219條規(guī)定：承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)提供虛假證明文件，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

　　2 我國注冊會計師法律責(zé)任體系存在的問題

　　(1)2003年1月9日的最高人民法院關(guān)于審理證券市場虛假陳述的民事責(zé)任的通知，雖然開啟了民事訴訟的大門，但是四項前置條件的限制，使得有權(quán)提起訴訟的人們大大減少，從而降低了不當(dāng)行為被發(fā)現(xiàn)的概率；“誰主張，誰舉證”的責(zé)任安排、集團訴訟方式的非法則的規(guī)定，降低了被發(fā)現(xiàn)的不當(dāng)行為被處罰的可能性。而且，即使注冊會計師被判處有罪，承擔(dān)的賠償責(zé)任也是非常低廉的。

　　(2)注冊會計師行業(yè)是一個高風(fēng)險、高社會價值的服務(wù)行業(yè)，如果允許注冊會計師實行有限責(zé)任形式，很可能會使注冊會計師為片面追求個人利益的最大化而置公眾利益于不顧。目前我國有限責(zé)任制會計事務(wù)所的最低注冊資本額是30萬元，因此當(dāng)業(yè)務(wù)收入超過30萬元時，注冊會計師很可能會冒法律的風(fēng)險。

　　(3)《注冊會計師法》和《證券法》都對審計師的第三人的法律責(zé)任問題做出了規(guī)定，但責(zé)任的性質(zhì)屬合同責(zé)任還是侵權(quán)責(zé)任并不明確。最高人民法院在有關(guān)司法解釋中將其界定為侵權(quán)責(zé)任。在侵權(quán)責(zé)任中，歸責(zé)原則先后經(jīng)歷了結(jié)果責(zé)任原則、過錯責(zé)任原則、過錯推定原則和不問過錯原則等階段。但是由于注冊會計師提供的獨立審計服務(wù)是一種專業(yè)性、技術(shù)性很強的職業(yè)活動，如果采納過錯責(zé)任原則，要求沒有專業(yè)知識的外部第三方證明注冊會計師的審計工作存在過錯，無異于要求第三方再執(zhí)行一次審計，這一要求從社會成本角度看是很不合理的。因此，最高人民法院在《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》的司法解釋中，要求審計師對其出具的審計報告承擔(dān)的是過錯推定責(zé)任。過錯推定責(zé)任其核心仍然是對過錯的認定，它與過錯責(zé)任差異在于舉證責(zé)任發(fā)生了轉(zhuǎn)移。對注冊會計師而言，如果注冊會計師能夠證明自己在審計過程中不存在過錯，那么就可以避免承擔(dān)民事侵權(quán)責(zé)任。

　　(4)由于以往的民事法律責(zé)任“形式重，實質(zhì)輕”，致使某些注冊會計師產(chǎn)生了麻痹、僥幸的心理，風(fēng)險意識淡薄。國內(nèi)許多注冊會計師常常把審計風(fēng)險的賭注壓在被審計單位不出事情的基礎(chǔ)上。因此，“職業(yè)道德水平低、社會公信力差”幾乎成為國內(nèi)一些中小會計師事務(wù)所的標(biāo)簽。這樣會使我國國內(nèi)的會計師事務(wù)所與國外會計師事務(wù)所競爭時處于劣勢。

　　3 改進我國注冊會計師法律責(zé)任體系存在問題的建議

　　(1)可選擇的訴訟形式。由于證券交易民事糾紛中涉及的利益相關(guān)者人數(shù)多，如何提高訴訟效率、簡化訴訟程序就成為一個十分重要的問題�？梢圆扇〉脑V訟形式主要有：單獨訴訟、共同訴訟和集團訴訟。最高法院在《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》中規(guī)定，虛假陳述案件只能采取單獨訴訟或共同訴訟的方式，而不宜以集團訴訟的形式受理。同時，目前我國沒有類似美國的中介機構(gòu)對數(shù)以萬計的投資者及其損失進行登記和計算，我國僅依靠人民法院完成公告、對權(quán)利人進行登記以及權(quán)利人選擇加入訴訟等工作是不現(xiàn)實的。故對證券市場人數(shù)眾多的賠償訴訟采取原告人數(shù)確定的共同訴訟，是符合人民法院現(xiàn)有條件和證券市場現(xiàn)實狀況的。

　　(2)完善會計師事務(wù)所的體制，積極發(fā)展合伙制事務(wù)所。合伙制事務(wù)所承擔(dān)無限責(zé)任合伙人個人利益與事務(wù)所業(yè)績和命運緊密相連，更有壓力和動力增強風(fēng)險、責(zé)任、質(zhì)量和品牌意識，自然也就更有壓力和動力抵御來自上市公司的不當(dāng)意愿。

　　(3)整頓行業(yè)市場，加強行業(yè)自律，完善注冊會計師民事法律責(zé)任制度，以重塑行業(yè)“獨立、客觀、公正”的聲譽。魏明海教授曾提出具體的措施：對審計不實行為的損害賠償實行過錯推定責(zé)任原則，將證明自己是清白的舉證責(zé)任倒置給被告注冊會計師，而不是由原告證明注冊會計師是不清白的；推進刑事、民事責(zé)任的認定；進一步加強中國注冊會計師協(xié)會的作用，將事務(wù)所的審批權(quán)、處罰權(quán)、監(jiān)督權(quán)從協(xié)會中予以剝離，回歸到有行政權(quán)力的財政部門手中，建立起廣泛的司法介入機制，是行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管由自律性轉(zhuǎn)變?yōu)樗�律性；繼續(xù)深化事務(wù)所體制的改革，在全行業(yè)推行合伙制。

　　4 合理看待注冊會計師民事責(zé)任

　　從社會整體角度看，注冊會計師的法律責(zé)任并不是越重越好。過重的法律責(zé)任會導(dǎo)致審計收費的增高，審計服務(wù)量的減少，以及社會成本的提高。

　　法學(xué)家王利明教授認為應(yīng)當(dāng)區(qū)分是否有故意或重大過失，如果其出于故意，且與上市公司構(gòu)成共同侵權(quán)，則應(yīng)當(dāng)承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。如果沒有形成惡意串通，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)補充責(zé)任，即先由主要負責(zé)人負責(zé)清償，不足部分，再由會計師事務(wù)所在其應(yīng)當(dāng)負責(zé)的責(zé)任范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任。如果是輕微的過失，不應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。我們也可以借鑒美國《私人證券訴訟改革法法案》中采取比例賠償責(zé)任的方法。在設(shè)計民事法律懲罰機制的時候，要注意注冊會計師不當(dāng)行為被發(fā)現(xiàn)的概率、發(fā)現(xiàn)之后被處罰的概率以及處罰力度之間的協(xié)調(diào)。