【摘　要】企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法是兩個(gè)不同的概念，它們不同的使命決定了二者在企業(yè)的稅務(wù)處理過程中不可避免地存在差異。二者之間的差異以及稅務(wù)部門對(duì)差異的處理方式給企業(yè)、會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展和保障國家財(cái)政收入帶來了不利影響，同時(shí)也增加了企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員和稅務(wù)工作人員的工作量和工作難度。為此本文認(rèn)為，在制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法法規(guī)時(shí)，各部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)聯(lián)系與溝通，促進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的相互協(xié)調(diào)、和諧共處。

　　【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 稅務(wù)處理 差異

　　一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的具體表現(xiàn)

　　1、歷史成本原則上的差異

　　稅款的征納是法律行為，其合法性必須有可靠的證據(jù)做支撐，與公允價(jià)值相比歷史成本的相關(guān)性較弱，但可靠性很強(qiáng)，在涉稅訴訟中能夠提供強(qiáng)有力的證據(jù)。因此，稅法對(duì)歷史成本最為肯定，甚至當(dāng)會(huì)計(jì)制度在某些情況下放棄歷史成本原則時(shí)，稅法仍然采取恪守政策。但是，隨著技術(shù)的進(jìn)步和競爭的加劇，價(jià)格變動(dòng)明顯擴(kuò)大且頻繁，歷史成本的有用性在很多方面受到質(zhì)疑。而公允價(jià)值倍受關(guān)注，越來越多地被引入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，已經(jīng)成為一種潮流、一種趨勢(shì)。我國近年發(fā)布的“債務(wù)重組”、“非貨幣性交易”等準(zhǔn)則，頻繁使用公允價(jià)值概念，然而幾乎均未得到稅法的認(rèn)可，二者對(duì)歷史成本和公允價(jià)值的不同觀點(diǎn)、不同態(tài)度，必然會(huì)帶來大量的差異，進(jìn)而要進(jìn)行大量的納稅調(diào)整工作。

　　2、權(quán)責(zé)發(fā)生制的差異

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制是指收入和費(fèi)用的確認(rèn)應(yīng)以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生作為確認(rèn)計(jì)量的依據(jù)，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用處理。權(quán)責(zé)發(fā)生制是會(huì)計(jì)確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)，它涉及到一切會(huì)計(jì)事項(xiàng)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，目的在于使各個(gè)會(huì)計(jì)單位、各個(gè)核算對(duì)象的贏利狀況得到正確反映，所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)公允。企業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制，以權(quán)利義務(wù)的發(fā)生為前提進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，這與稅法確定的納稅義務(wù)的基本精神是一致的，但權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來的大量會(huì)計(jì)估計(jì)稅法則不予承認(rèn)。通常稅法在收入的確認(rèn)上傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，在費(fèi)用的扣除方面則更傾向于采用收付實(shí)現(xiàn)制。

　　3、謹(jǐn)慎性原則的差異

　　首先，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)謹(jǐn)慎性原則的解釋是，在面臨不確定性因素時(shí)，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或損失。稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解著重強(qiáng)調(diào)防止稅收。其次，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短期、長期投資減值準(zhǔn)備等八項(xiàng)減值準(zhǔn)備。企業(yè)可以采用成本與市價(jià)孰低法，比較期末存貨、短期投資、長期投資。但稅法僅對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提做了規(guī)定，而沒有對(duì)其它七項(xiàng)減值準(zhǔn)備做出相應(yīng)的規(guī)定�？傊�，稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則基本上持否定態(tài)度，謹(jǐn)慎原則已成為所得稅差異產(chǎn)生的一個(gè)重要根源。

　　二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異產(chǎn)生的原因

　　1、二者的職能不同

　　稅收是國家參與社會(huì)產(chǎn)品分配的一種重要手段，它的職能是籌集財(cái)政資金、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、監(jiān)督管理納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而產(chǎn)生的納稅義務(wù)。同時(shí)，稅收監(jiān)督是對(duì)納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的監(jiān)督，并主要是通過會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行的監(jiān)督。而會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是國家根據(jù)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀和國家慣例制定的，是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行記錄和反映的依據(jù)，其職能是反映、監(jiān)督。

　　2、二者規(guī)范的內(nèi)容不同

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法屬于經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中兩個(gè)不同的分支，分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范不同的對(duì)象。稅法是為了保證國家強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。稅法遵循國家征稅機(jī)關(guān)的征稅行為和納稅人的納稅行為，解決財(cái)富在國家和納稅人之間分配的問題，具有強(qiáng)制性、無償性的特點(diǎn)。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算，真實(shí)完整地提供會(huì)計(jì)信息，從讓有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果出發(fā)，以相關(guān)性、可靠性作為規(guī)范的目標(biāo)。雖說二者都由財(cái)政部門負(fù)責(zé)制定，但是在建立市場經(jīng)濟(jì)秩序方面起著不同的作用。簡單地說，稅法是維護(hù)國家稅收的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是維護(hù)企業(yè)資本的。由于資本市場的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)制度建設(shè)發(fā)展迅速，而稅法的規(guī)定更多地從國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下進(jìn)行，其發(fā)展速度不如會(huì)計(jì)制度，二者缺乏必要的溝通與協(xié)調(diào)。

　　3、二者遵循的應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)不同

　　會(huì)計(jì)核算強(qiáng)調(diào)的是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，而稅法要求權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合，原因在于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法各自服務(wù)的對(duì)象不同，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，稅法要求滿足國家稅收收入。如二者均要求費(fèi)用在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和扣除，但是在增值稅的處理上，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣采取購進(jìn)扣除法，規(guī)定工業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物只有在驗(yàn)收入庫后才能抵扣，商業(yè)企業(yè)在付款后才能抵扣，每期交納的增值稅并不是企業(yè)真正增值部分的稅金，處理并非完全按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，而是把權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制加以結(jié)合，這樣有利于控制抵減稅收的支出。

　　4、市場經(jīng)濟(jì)對(duì)二者的要求不同

　　首先，利潤取代產(chǎn)值成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心指標(biāo)，而要取得真實(shí)的利潤數(shù)據(jù)必須嚴(yán)格執(zhí)行配比原則，為此需要遞延某些納稅影響，這就造成與稅法規(guī)定的沖突。其次，所有制形式多樣化造成會(huì)計(jì)信息使用者多樣化，對(duì)于許多使用者而言，根據(jù)稅法計(jì)算出來的利潤并不能使他們對(duì)企業(yè)的獲利能力做出正確的判斷。雖然如此，但稅法不能拋棄會(huì)計(jì)原則而另行構(gòu)造一個(gè)稅法核算系統(tǒng)，在具體的問題上，稅法對(duì)會(huì)計(jì)原則采取“有利則用，不利則棄”的態(tài)度，于是差異就難免了。

　　三、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異產(chǎn)生的影響

　　1、增加企業(yè)負(fù)擔(dān)，有失公平

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在稅務(wù)處理中的矛盾增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，導(dǎo)致企業(yè)多交稅金，有失公平原則，也不利于新會(huì)計(jì)制度的推廣。例如，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定開辦費(fèi)用應(yīng)于開始生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月起一次攤?cè)氘?dāng)期損益，但稅法規(guī)定開辦費(fèi)在不短于5年內(nèi)分期攤?cè)�。舉個(gè)例子，某單位60萬元的開辦費(fèi)一次計(jì)入了損益，但稅法規(guī)定必須按5年攤銷，每年應(yīng)攤12萬元，會(huì)計(jì)上當(dāng)期多攤的48萬元要作納稅調(diào)整，補(bǔ)交當(dāng)期所得稅48×33%=15.84萬元。按道理說，在以后的4年中每年可以調(diào)整所得額12萬元，調(diào)減所得稅12×33%=3.96萬元。但在實(shí)際工作中，稅務(wù)部門根本不會(huì)再轉(zhuǎn)回以前已交的稅款，這樣企業(yè)為了執(zhí)行會(huì)計(jì)制度不得不多交所得稅3.96萬元。

　　2、增加工作難度

　　不斷細(xì)化規(guī)范、變革發(fā)展的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)，使得二者的差異日益明顯，給會(huì)計(jì)工作者帶來不必要的麻煩，增加了會(huì)計(jì)和管理工作成本。同時(shí)，不法企業(yè)趁機(jī)弄虛作假也給稅務(wù)工作帶來很大的負(fù)面效應(yīng)。會(huì)計(jì)核算不能適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)條件的快速變化，為符合稅法的要求而對(duì)某些核算內(nèi)容規(guī)定得過細(xì)過死，以至于物價(jià)波動(dòng)、無形資產(chǎn)及人力資源會(huì)計(jì)等問題得不到妥善的解決。長此以往，勢(shì)必導(dǎo)致會(huì)計(jì)行業(yè)的萎縮，會(huì)計(jì)市場的蕭條。

　　3、不符合效率原則

　　稅收效率包括經(jīng)濟(jì)效率和行政效率。經(jīng)濟(jì)效率就是要求政府課稅要有利于資源的配置，減少納稅人除稅收負(fù)擔(dān)以外的額外負(fù)擔(dān)。稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異大，會(huì)計(jì)人員不僅要適應(yīng)不斷變化的新的會(huì)計(jì)法規(guī)，還要不斷學(xué)習(xí)層出不窮的稅收法規(guī)，稍有疏忽，則可能造成偷稅，使企業(yè)負(fù)擔(dān)超額稅收。行政效率就是要求政府課稅時(shí)盡量節(jié)省稅務(wù)支出，但差異的存在使得稅務(wù)人員難以把握會(huì)計(jì)制度的變化，而許多涉稅事項(xiàng)又隱藏在會(huì)計(jì)事項(xiàng)之中，造成稅收難以做到應(yīng)收盡收。因此，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在稅務(wù)處理中的差異，給國家征稅帶來了一定困難和麻煩，給企業(yè)的發(fā)展帶來了一定的障礙，給稅務(wù)部門和會(huì)計(jì)行業(yè)的工作人員增添了一定的工作難度。同時(shí)，我們也應(yīng)當(dāng)用辨證的觀點(diǎn)來看待這種不可調(diào)和的差異的積極面，這種差異越細(xì)化說明我國市場經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，企業(yè)的會(huì)計(jì)制度越健全，國家稅收征稅標(biāo)準(zhǔn)越細(xì)化明確，保證稅收收入。

　　四、協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法關(guān)系的措施

　　對(duì)于稅法與會(huì)計(jì)制度的差異，我們既不能一味強(qiáng)求二者的一致，也不能使其完全分離。本文認(rèn)為，稅法與會(huì)計(jì)制度適度分離，在不損害會(huì)計(jì)體系完整和稅法原則準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上對(duì)稅法與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系進(jìn)行充分地協(xié)調(diào)，是我國現(xiàn)實(shí)的必然選擇。

　　1、會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)相協(xié)調(diào)

　　我國不能把會(huì)計(jì)目標(biāo)完全定位于提供“客觀、真實(shí)、公允”的會(huì)計(jì)信息。因?yàn)椋��?dāng)今世界將會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于此的只有英美等國，而這些國家的現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論和方法是在高度發(fā)達(dá)的資本市場基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，帶有明顯的強(qiáng)調(diào)為投資服務(wù)的傾向，我國的資本市場不夠發(fā)達(dá)，必須強(qiáng)調(diào)為國家宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和監(jiān)督服務(wù)。因此，稅法和會(huì)計(jì)制度的目標(biāo)應(yīng)盡可能地保持協(xié)調(diào)，而這種協(xié)調(diào)在以國家為最高利益的調(diào)控下完全可以做到。

　　2、稅法主動(dòng)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)

　　（1）稅法應(yīng)有限度地許可企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)。稅法如果無視企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的存在，一味強(qiáng)調(diào)保證財(cái)政收入，其結(jié)果只能是進(jìn)一步降低企業(yè)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，最終傷及稅基。正如稅法允許企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金一樣，許可企業(yè)計(jì)提其他資產(chǎn)跌價(jià)（減值）準(zhǔn)備。為了防止企業(yè)利用風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)有意進(jìn)行偷稅和延遲納稅，可對(duì)計(jì)提各種準(zhǔn)備的條件和比例做出相應(yīng)的規(guī)范。

　　（2）積極推進(jìn)增值稅的轉(zhuǎn)型。增值稅的稅制形式依稅負(fù)的大小分為“生產(chǎn)型”、“收入型”和“消費(fèi)型”三種，其區(qū)別主要在于對(duì)資本性投資是否允許抵扣。我國目前實(shí)行的是“生產(chǎn)型”增值稅，對(duì)企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不予扣除，它使得企業(yè)在更新設(shè)備、改造技術(shù)、增加對(duì)高新技術(shù)投資的增值稅負(fù)稅較高，效益下降，風(fēng)險(xiǎn)增加。因此，應(yīng)盡快實(shí)現(xiàn)增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費(fèi)型”的轉(zhuǎn)型，才能從根本上解決這個(gè)問題。

　　3、規(guī)范差異、明確調(diào)整范圍

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法雖然屬于不同的范疇，但所追求的目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是一致的。因此，二者對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的要求應(yīng)該盡量統(tǒng)一起來，力求最大限度地避免人為的差異。有關(guān)部門在制定和實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程中，應(yīng)當(dāng)以實(shí)事求是的態(tài)度對(duì)現(xiàn)有的矛盾加以重視和分析，不要讓無辜的企業(yè)承受矛盾帶來的后果。立法機(jī)關(guān)要加強(qiáng)調(diào)查研究，充分聽取各方面意見，在制定會(huì)計(jì)法律法規(guī)時(shí)讓稅務(wù)部門參與，在制定稅務(wù)法律時(shí)讓會(huì)計(jì)部門參與。企業(yè)會(huì)計(jì)制度還要與國際接軌，在此過程中要充分考慮國情，每出臺(tái)一項(xiàng)新政策都要充分論證，做到未雨綢繆、提前應(yīng)付。

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