內(nèi)容摘要：本文在辨析會計信息失真的兩種表現(xiàn)形式的基礎(chǔ)上，以經(jīng)濟學中信息非對稱等理論剖析了會計信息失真的經(jīng)濟學根源，在充分肯定會計信息的“商品”地位的前提下，明確指出在經(jīng)濟活動中，會計信息的生產(chǎn)必然滑入市場經(jīng)濟規(guī)律的軌道。只要存在信息非對稱的現(xiàn)象，市場就將失靈，會計信息失真就會出現(xiàn)。這時就必須政府出面矯正，進而對會計信息失真的治理進行創(chuàng)新和探索。

　　關(guān)鍵詞：會計信息 非對稱 博弈 經(jīng)濟學分析

　　會計信息是一個既關(guān)系到微觀經(jīng)濟管理，又關(guān)系到宏觀經(jīng)濟評估、調(diào)控的重要因素。會計信息真實與否，直接影響信息使用者的經(jīng)濟決策。而會計信息失真現(xiàn)象嚴重影響市場經(jīng)濟秩序。

　　會計信息失真的主要表現(xiàn)和危害

　　會計信息失真主要表現(xiàn)在會計信息不實和會計信息造假。應該指出，這是兩個完全不同的概念。會計信息不實是指會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足或會計本身的不確定性，造成會計信息與經(jīng)濟活動本意之間的出入。

　　會計信息造假是指會計活動中的當事人為達到某種不可告人的目的，事前經(jīng)過周密安排，故意造成的信息虛假。此種行為具有欺詐的主觀意向，以蒙蔽會計信息的使用人，逃避檢查監(jiān)督、為謀取不當利益為目的。結(jié)果必然是與會計法規(guī)相悖，損害社會公眾利益，擾亂經(jīng)濟發(fā)展秩序。

　　會計信息失真造成的不利影響可概括為：可能導致宏觀決策的失誤；導致利益和資源的不合理分配，使造假者謀取私利的目的得以蒙混過關(guān)，使經(jīng)濟運行趨于畸形，資源的流向不符合社會總體利益；使投資者無法作出正確決策，影響資本市場正常的發(fā)育和發(fā)展；影響債權(quán)人合法權(quán)益的實現(xiàn)；影響會計信息其他用途的實現(xiàn)；影響研究人員的研究結(jié)論等六個方面。

　　此外，會計信息失真還主要表現(xiàn)為腐蝕會計隊伍和干部隊伍。有關(guān)生產(chǎn)的各要素中，勞動力是最活躍的因素。會計隊伍是一具有專門技能的人員集合體，而干部隊伍則是具有管理才能的人員集合體。會計人員或管理干部被腐蝕，向社會拋出失真的會計信息，不僅擾亂了社會經(jīng)濟秩序，更深遠的危害是敗壞了人們的思想。培養(yǎng)會計人員和管理干部的成本，反而會成為制造虛假會計信息的墊底。

　　會計信息失真的經(jīng)濟學分析

　　會計信息是指關(guān)于特定會計主體的財務狀況、經(jīng)營及其成果以及現(xiàn)金流量等方面的數(shù)據(jù)信息，是對會計主體經(jīng)濟業(yè)務活動中以貨幣計量反映的價值運動的一種客觀表達，具有質(zhì)、量、度三方面特征和過去、現(xiàn)在、將來三種時態(tài)，它包括經(jīng)濟業(yè)務信息和財務信息。它既是關(guān)于其主體系統(tǒng)、連續(xù)、全面的信息，又是歷史信息，是對主體經(jīng)濟活動的價值層面的近似反映。會計信息的這部分特征，為會計信息的失真成為可能。會計信息失真主要表現(xiàn)在以下方面：

　　（一）會計信息不實

　　這是指會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足或會計本身的不確定性，即因會計核算過程中必須進行大量的估計，采用不同的會計政策和會計方法，導致會計信息不實的特征表現(xiàn)。如固定資產(chǎn)折舊年限、殘值率、應收賬款的回收率等等，再加上外部經(jīng)濟環(huán)境變動劇烈的影響，會計核算遵循復式記賬、貨幣計價、歷史成本三原則，就必然是不可避免會計信息嚴重背離現(xiàn)實情況即會計信息不實。

　　顯然，這是會計業(yè)務在現(xiàn)有會計規(guī)范下無法避免的。換句話說，這種會計信息失真不是會計主體主觀因素所致。

　　（二）會計造假

　　這是會計主體（人員）主觀因素所致。2001年諾貝爾經(jīng)濟學獎獲得者之一阿克爾洛夫通過“舊車市場”這一個簡單模型揭示了兩層道理：

　　1.在信息不對稱的情況下，市場的運行可能是無效率的，市場并沒有把好車從賣主手里轉(zhuǎn)移到愿出高價的某買主手中。

　　2.這種市場失靈具有“不利選擇”或“逆向選擇”的特征，即市場上只剩下次品，這也就是人們所說的“劣幣驅(qū)逐良幣”。

　　在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中，與“舊車市場”類似的例子很多，比如偷漏稅現(xiàn)象，但最典型、也最具代表性的就是會計信息失真問題。會計信息是一種特殊的商品，盡管它本身還沒有像一般商品一樣進入市場進行所謂的“等價交換”，但它卻已具備了商品的不少特征：會計信息的制造者必須付出相應的勞動，才能生產(chǎn)出這種東西；會計信息具有相當?shù)慕粨Q價值，并可能給使用者帶來豐厚的利潤；盡管現(xiàn)階段會計信息大都停留在無償使用的狀態(tài)下，但仍不乏花錢買信息的實例。這時，會計信息作為商品的交換價值就得以充分體現(xiàn)。這就是說，會計信息也是一種特殊的商品。

　　但是，今天的現(xiàn)狀是會計信息還不被當作商品進入市場流通，信息的需求者無償使用著會計信息，而信息的生產(chǎn)者（或會計主體）并沒有得到相應的承認和回報。會計信息作為經(jīng)濟社會人們經(jīng)濟活動的一種產(chǎn)物，必然烙上經(jīng)濟規(guī)律的烙印即會計信息的生產(chǎn)者（或會計主體）必定為追求本身利潤的最大化而千方百計對會計信息進行利己的加工和處理，制造一些有利于會計主體的會計信息提供給信息的使用者。這些經(jīng)過利己方式加工處理的會計信息，對信息提供者來說，保全了自身的利益，但對信息的使用者來說，只能是無選擇地被動接受，既使在虛假信息較普遍流行的情況下，也別無選擇。雖說有審計等形式的監(jiān)督參與，但由于信息提供者的技術(shù)處理及監(jiān)審難到位的事實，會計信息的失真，就必然遵循“劣幣驅(qū)逐良幣”的經(jīng)濟規(guī)律而頻頻出現(xiàn)。因為如果提供真實信息的話，提供假信息者就相對占有較強的競爭優(yōu)勢，真信息提供者就可能在市場競爭博弈中處于較假信息提供者更為不利的位置。也就是說，會計主體樂道于會計信息造假是因為其邊際損失小于邊際收益。這樣一來，會計信息也就像“舊車市場”一樣，假信息泛濫，會計信息失真。

　　會計信息失真治理對策

　　舊車市場、偷漏稅現(xiàn)象、會計信息失真等三個事例的存在說明市場在某些方面是失靈的。只要存在信息非對稱的前提條件，市場失靈的現(xiàn)象就會發(fā)生。而市場一旦失靈，就必須借助政府的力量去矯正。會計信息失真是一極其復雜的社會現(xiàn)象，有著極其復雜的社會成因。治理會計信息失真，要根據(jù)其形成原因采取針對性的措施，從會計信息失真的產(chǎn)生機理來看，其治理應從內(nèi)部動因和外部環(huán)境兩方面入手。

　　治理會計信息失真，最根本的是實施法制規(guī)范和提高會計人員的素質(zhì)。但由于本文著重討論會計信息造假問題，因此下文所談“治理”多系圍繞“造假”問題而展開，即主要從經(jīng)濟學的觀點出發(fā)，遵循和利用經(jīng)濟活動規(guī)律，討論如何割斷會計信息與會計信息產(chǎn)生者之間的利益關(guān)系，以防止或減少會計造假現(xiàn)象的發(fā)生。

　�。ㄒ唬┩晟茣�計核算中心制度和信息化建設(shè)

　　會計是一項技術(shù)性很強的工作，會計人員必須掌握這方面的技能才能勝任。因此必須嚴把入口關(guān)，憑證上崗。經(jīng)濟形勢的不斷發(fā)展，會計業(yè)務、會計制度也不斷創(chuàng)新，要求會計人員不斷學習，才能較好地避免或減少技術(shù)錯誤造成的失真。由于會計人員處于經(jīng)濟監(jiān)督前沿，則要求會計人員不僅要有過硬的技能，還要有堅強的意志，有較高的思想素質(zhì)，自覺抵制各種誘惑。只有這樣，會計人員才能從業(yè)務技術(shù)上和思想覺悟上自覺樹起一道牢固的防線，有了這道防線，會計信息失真就失去了基本的人為基礎(chǔ)。 會計核算中心制度是為了加強會計監(jiān)督而采取的制度創(chuàng)新措施。盡管這幾項創(chuàng)新制度牽涉到會計人員管理制度的改革和會計核算資料保管等方式的創(chuàng)新，在實踐中尚有許多不盡人意的地方，但這項創(chuàng)新對遏制會計造假、提升會計信息的真實性作用明顯，可較廣泛地適用眾多會計主體的選用，具有較強的現(xiàn)實意義。另外，會計電算化的信息化進展，也有助于防控會計造假，也應不斷加以完善。

　　（二）規(guī)范會計信息制作制度

　　由于會計信息制作的不確定性，即凡是符合公允性原則的會計信息就是真實的，因此會計造假相當一部分是借助合法的估計、主觀判斷等方法來實現(xiàn)的。而一旦事情敗露，則可藉口“這是一種估計錯誤，不是故意的”，這就從技術(shù)上找到了逃避制裁的借口。

　　因此，規(guī)范會計信息制作制度，就能堵住一些制度漏洞，盡量減少造假的可能。

　�。ㄈ�）建立良好的會計監(jiān)督機制

　　良好的會計監(jiān)督機制包括健全的內(nèi)部監(jiān)督機制和廣泛有效的外部監(jiān)督機制。健全的內(nèi)部監(jiān)督機制，使會計系統(tǒng)的各個崗位職責分明、各負其責、互相牽制監(jiān)督。廣泛有效的外部監(jiān)督機制，不僅包括政府職能部門的監(jiān)督，如審計監(jiān)督、財政監(jiān)督、稅務監(jiān)督等，還應包括各種會計信息使用者的監(jiān)督。

　　由于不同會計信息使用者需求的重點不同，且他們根據(jù)自己的需要會對要使用的會計信息的真實程度進行必要的檢查，使造假被發(fā)現(xiàn)的幾率加大。因此，充分發(fā)揮各種會計信息使用者的監(jiān)督，就等于引進了市場的監(jiān)督機制，使造假者不僅要面對法律制裁，同時也要面對無情的市場約束。

　　（四）建立有效的獎勵制度

　　建立有效的獎勵制度，應包括適當獎勵對會計制度有創(chuàng)新的、誠實執(zhí)行會計制度的以及揭露或舉報造假的單位和個人。會計主體（或個人）誠實執(zhí)行會計制度，相對而言承受了因造假獲利的機會成本；會計準則、制度發(fā)生變化時，對會計人員進行培訓，會增加會計信息的維護成本；對會計制度進行創(chuàng)新，要承擔風險成本等等。 

　　此外，有效的獎勵制度，就能化解這些成本問題。這就必須引進有效的、廣泛的市場機制，調(diào)動社會各方面的積極性。

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　　根據(jù)經(jīng)濟學原理，只有邊際損失小于邊際收益時，理性的經(jīng)濟人才會為之。也就是說，只有當會計主體從會計信息披露的行為中所獲得的收益大于其披露成本時，會計主體才會主動進行會計信息披露。不論會計造假的社會原因還是經(jīng)濟學根源，都是為了獲得不當利祿。

　　“官出數(shù)字，數(shù)字出官”、“劣幣驅(qū)逐良幣”的背后，其造假者的動機都是利益驅(qū)動。因此，必須加大打擊力度，增大造假成本，使造假者不僅得不到造假的利益，還要承擔聲譽損失和經(jīng)濟處罰，并視其情節(jié)輕重，依法追究其刑事責任。

　　（六）改變舉證方式

　　現(xiàn)行民事訴訟實踐中，“誰主張，誰舉證”的原則不利于揭露會計信息失真問題。因為在涉及不實會計信息的案件中，原告與被告的位置通常是不平等的。由于存在信息不對稱現(xiàn)象，原告因掌握的信息有限，雖知受失真會計信息之害，但舉證較難。

　　而被告則控制著整個包括真實的和失真的會計信息，擁有絕對信息優(yōu)勢。因此，針對會計信息失真的案件，舉證方改為由被告負主要責任。這就從法律援助方面，有利于會計信息使用人，使會計信息的提供受制于法律的威懾力，更利于市場經(jīng)濟的法制化建設(shè)。