關(guān)鍵詞：農(nóng)業(yè)企業(yè) 資源性 資產(chǎn)會(huì)計(jì)

　　一、問題的提出

　　2000年12月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)正式發(fā)布了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)—農(nóng)業(yè)》（以下簡(jiǎn)稱IAS41），已于2003年生效。IAS41的發(fā)布得到了一些國(guó)家、地區(qū)的好評(píng)和積極響應(yīng)。借鑒IAS41，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，規(guī)范與農(nóng)業(yè)活動(dòng)相關(guān)的生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品以及農(nóng)業(yè)企業(yè)社會(huì)性收支的會(huì)計(jì)核算辦法近日即將由財(cái)政部正式發(fā)布。但是，對(duì)于同樣與農(nóng)業(yè)活動(dòng)相關(guān)的土地（已列為固定資產(chǎn)）、灘涂等稀缺自然資源的會(huì)計(jì)處理，由于不適用于辦法所規(guī)定的范圍而未能對(duì)其作出規(guī)范。作為資源性資產(chǎn)的土地是農(nóng)業(yè)活動(dòng)不可或缺的，是農(nóng)業(yè)企業(yè)賴以生存和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。國(guó)務(wù)院辦公廳《轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)土資源部、農(nóng)業(yè)部關(guān)于依法保護(hù)國(guó)有農(nóng)場(chǎng)土地合法權(quán)益意見的通知》（國(guó)辦發(fā)[2001]8號(hào)）強(qiáng)調(diào)指出，國(guó)有農(nóng)場(chǎng)的土地是國(guó)有農(nóng)場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基本生產(chǎn)資料，是國(guó)有資產(chǎn)的重要組成部分。

　　1992年12月制定的農(nóng)業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度雖然將農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的土地明確為固定資產(chǎn)，但囿于當(dāng)時(shí)的歷史條件，對(duì)其會(huì)計(jì)處理、列報(bào)和披露，均未能作出規(guī)定，因而只能在賬外造冊(cè)登記，即仍然未能完全擺脫傳統(tǒng)自然資源價(jià)值觀的影響，因而未能將土地資源的價(jià)值量化并真正上升到資源性資產(chǎn)的階段。顯然，時(shí)至今日，現(xiàn)行農(nóng)業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度對(duì)土地等資源性資產(chǎn)的處理，已不適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和黨的十六大強(qiáng)調(diào)的實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的需要。因此，在我國(guó)不同所有制的農(nóng)業(yè)企業(yè)即將執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)專業(yè)核算辦法之后，借鑒國(guó)內(nèi)外資源資產(chǎn)理論研究成果，按照我國(guó)有關(guān)法規(guī)的要求，盡快制定《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法—資源性資產(chǎn)（探討）》（以下簡(jiǎn)稱探討辦法），采取資產(chǎn)化方式來經(jīng)營(yíng)和管理自然資源，使自然資源從實(shí)物管理過渡到價(jià)值管理；對(duì)土地等資源性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理、列報(bào)和披露作出規(guī)范，從會(huì)計(jì)核算制度的層面上防止土地等國(guó)有資源資產(chǎn)的流失，就顯得十分迫切�？梢哉f，這也是首先在農(nóng)口將資源性資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)核算體系的一次創(chuàng)新性的嘗試。但是，探討辦法的制定，既涉及資源資產(chǎn)理論和會(huì)計(jì)技術(shù)問題，也涉及相關(guān)的法規(guī)問題，尤其是現(xiàn)行的《土地管理法》正在擬議修改中，所以，必須廣泛征求意見，使之切合我國(guó)各地農(nóng)業(yè)企業(yè)的實(shí)際情況，更具有合規(guī)性和可操作性。

　　二、資源性資產(chǎn)的定義

　　要制定好一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算辦法，首先要對(duì)辦法所依賴的基礎(chǔ)性概念作出科學(xué)、準(zhǔn)確而明晰的定義，并從經(jīng)濟(jì)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)的角度給以界定。探討辦法應(yīng)該遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和生物資產(chǎn)辦法的有關(guān)規(guī)定，需要作出補(bǔ)充界定的只是“資源性資產(chǎn)”這一概念。在探討辦法中我們擬將“資源性資產(chǎn)”定義為：指農(nóng)業(yè)活動(dòng)所涉及的具有稀缺性和不可移動(dòng)性的人工開發(fā)自然生成物，包括土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)、其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)等。

　　這里我們先把這一擬定的定義與生物資產(chǎn)辦法中的生物資產(chǎn)定義作一比較。該辦法將“生物資產(chǎn)”定義為：“農(nóng)業(yè)活動(dòng)所涉及的活的動(dòng)物或植物。”而“資源性資產(chǎn)”，則是指“農(nóng)業(yè)活動(dòng)所涉及的……人工開發(fā)自然生成物”。這樣下定義，與“生物資產(chǎn)”概念一樣，首先，抓住了資源性資產(chǎn)的本質(zhì)物征，是人類勞動(dòng)參與的天然形成的自然資源，比如，大自然恩賜的土地須經(jīng)過開墾才能成為農(nóng)用地。其次，從經(jīng)濟(jì)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)的角度，將其限定在農(nóng)業(yè)活動(dòng)范圍內(nèi)，即既將石油、天然氣、礦產(chǎn)資源等明顯非農(nóng)業(yè)活動(dòng)適用的資源性資產(chǎn)排除在外；也將不須對(duì)其進(jìn)行生物轉(zhuǎn)化管理（指人為提供營(yíng)養(yǎng)、濕度、溫度和光照等條件，促成或加強(qiáng)轉(zhuǎn)化的發(fā)生）的天然生物及其衍生自然物，即雖屬于自然生成物但不屬于農(nóng)業(yè)活動(dòng)范圍內(nèi)的森林資源（包括林區(qū)內(nèi)的森林、林內(nèi)動(dòng)植物以及森林環(huán)境等）排除在外，同時(shí)，也為“森林資源資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算辦法”的制定留下了空間。再次，自然生成物屬于有形資產(chǎn)，這樣定義也就把通過國(guó)家出讓、補(bǔ)地價(jià)方式取得或通過市場(chǎng)交易取得以及接受投資者投入等作為無形資產(chǎn)入賬的有一定使用期限的土地使用權(quán)排除在資源性資產(chǎn)之外。

　　再看這一定義對(duì)“自然生成物”的兩個(gè)限制性定語，首先是“具有稀缺性”，稀缺性是資源成為資產(chǎn)的必要條件，比如，取之不盡、用之不竭的空氣、太陽能等資源，顯然不能成為資產(chǎn)；而具有稀缺性和有限性的土地資源就可能轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)。其次，“不可移動(dòng)性”將農(nóng)業(yè)活動(dòng)不可或缺的、同屬自然生成物的水資源資產(chǎn)也排除在外，因?yàn)樗�資源具有流動(dòng)性。

　　總之，我們?cè)O(shè)想這樣定義，既能揭示農(nóng)業(yè)活動(dòng)所涉及的資源性資產(chǎn)的本質(zhì)特征，又將其限定在土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)和其他符合條件的農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)的范圍之內(nèi)。

　　但是，這一定義是否與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》（以下簡(jiǎn)稱固定資產(chǎn)準(zhǔn)則）的有關(guān)規(guī)定存在交叉甚至重復(fù)的情況呢？不錯(cuò)，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定都涉及到土地，但上述制度和準(zhǔn)則都僅在固定資產(chǎn)折舊的有關(guān)表述中提到了土地，并規(guī)定：按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地不計(jì)提折舊�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度講解》在固定資產(chǎn)的分類中也提到土地，并指出：土地，主要是指已經(jīng)估價(jià)單獨(dú)入賬的土地。因征地而支付的補(bǔ)償費(fèi)，應(yīng)計(jì)入與土地有關(guān)房屋、建筑物的價(jià)值內(nèi)，不單獨(dú)作為土地價(jià)值入賬。可見，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則所提到的作為固定資產(chǎn)入賬的土地，一般指已估價(jià)入賬的建設(shè)用地或擬改變土地用途的農(nóng)用地；而探討辦法所要對(duì)其會(huì)計(jì)處理作出規(guī)范的土地，是指按現(xiàn)行農(nóng)業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，僅造冊(cè)登記而未入賬且直接用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的土地即農(nóng)用地，包括耕地、林地、草地、農(nóng)田水利用地、養(yǎng)殖水面等。至此，我們可以得出結(jié)論，探討辦法所要對(duì)其會(huì)計(jì)處理作出規(guī)范的土地資源資產(chǎn)，在我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度體系中，與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，并不存在交叉或重復(fù)的情況。

　　應(yīng)該強(qiáng)調(diào)的是，列入資源性資產(chǎn)的土地必須是依照《土地管理法》的規(guī)定，向當(dāng)?shù)赝恋匦姓�主管部門申請(qǐng)，并完成了土地確權(quán)與登記、發(fā)證工作的農(nóng)用地。

　　按照擬定的資源性資產(chǎn)的定義，資源性資產(chǎn)一般包括農(nóng)用地、水庫、水渠、已開發(fā)用于養(yǎng)殖的灘涂等；至于濕地，從實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的角度看，應(yīng)強(qiáng)調(diào)其生態(tài)價(jià)值與環(huán)境價(jià)值，不宜將其開發(fā)列為其他農(nóng)業(yè)資源性資產(chǎn)。對(duì)于國(guó)有農(nóng)場(chǎng)目前賬外的防護(hù)林等人工林資產(chǎn)，有的同志主張也應(yīng)作為資源性資產(chǎn)入賬，但考慮到因其非屬人工開發(fā)自然生成物而符合生物資產(chǎn)的定義，故應(yīng)適用于生物資產(chǎn)辦法。此外，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—租賃》的有關(guān)規(guī)定，涉農(nóng)企業(yè)向國(guó)有農(nóng)場(chǎng)或農(nóng)民以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的農(nóng)用地也不能列入資源性資產(chǎn)。至于農(nóng)業(yè)企業(yè)建設(shè)的機(jī)井、水泥曬場(chǎng)、養(yǎng)殖池、公路、橋梁、輸變電線路等，因其不符合資源性資產(chǎn)的定義，可按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和固定資產(chǎn)準(zhǔn)則或社會(huì)性收支辦法的有關(guān)規(guī)定處理。

　　三、資源性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　　資源性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理擬分別從確認(rèn)、初始計(jì)量、后續(xù)支出、折舊、處置、減值準(zhǔn)備、會(huì)計(jì)科目等方面予以表述。

　　1.資源性資產(chǎn)的確認(rèn)

　　資源性資產(chǎn)應(yīng)在同時(shí)滿足以下條件時(shí)，才能予以確認(rèn)：因過去事項(xiàng)而由企業(yè)所控制；與該資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)：該資產(chǎn)的入賬價(jià)格能夠可靠地計(jì)量。

　　確認(rèn)的第一個(gè)條件，之所以不提“由企業(yè)擁有或控制”，而僅提“由企業(yè)控制”，是因?yàn)槠髽I(yè)擁有，一般是指企業(yè)擁有該項(xiàng)資源的所有權(quán)，但國(guó)家憲法和有關(guān)法律規(guī)定，我國(guó)的資源產(chǎn)權(quán)采用國(guó)家所有和集體所有、二元結(jié)構(gòu)的公有資源產(chǎn)權(quán)制度。如《土地管理法》規(guī)定，我國(guó)“實(shí)行土地的社會(huì)主義公有制，即全民所有制和勞動(dòng)群眾集體所有制”。因此，農(nóng)業(yè)企業(yè)，如國(guó)有農(nóng)場(chǎng)，對(duì)土地的實(shí)際控制，體現(xiàn)在依法確認(rèn)其國(guó)有土地使用權(quán)并據(jù)以獲取經(jīng)濟(jì)利益。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》（以下簡(jiǎn)稱《框架》）指出：在確定資產(chǎn)的存在時(shí)，所有權(quán)不是必不可少的，……如果企業(yè)控制了得自不動(dòng)產(chǎn)的利益，則該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)就是一項(xiàng)資產(chǎn)。再者，“控制”這一概念的外延比較寬廣，在這里，可以涵蓋了“擁有”，因此，《框架》在闡述資產(chǎn)的定義時(shí)，也是僅提“由企業(yè)控制的”。同時(shí)，明確必須“由企業(yè)控制”，對(duì)于自然資源來說，強(qiáng)調(diào)對(duì)其產(chǎn)生利益的控制，也是資源轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)的必要條件。因?yàn)�，資源如果沒有特定主體控制，比如太陽能、空氣，是無人控制的共享品，顯然，這樣的自然資源也就不可能轉(zhuǎn)化為資源性資產(chǎn)。

　　資源性資產(chǎn)確認(rèn)的第二個(gè)條件，是與一般會(huì)計(jì)學(xué)上所說的資產(chǎn)確認(rèn)共性的條件，不需贅述。至于第三個(gè)條件，由于國(guó)有農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的農(nóng)用地，通常都是通過行政劃撥方式依法無償取得的，因而其入賬價(jià)格如何可靠地計(jì)量，既是資源轉(zhuǎn)化為資源性資產(chǎn)必須解決的難題，也是探討辦法會(huì)計(jì)處理的難點(diǎn)，以下將在初始計(jì)量部分進(jìn)行探討。

　　2.資源性資產(chǎn)的初始計(jì)量

　　作為自然生成物的資源性資產(chǎn)的計(jì)量，與一般會(huì)計(jì)學(xué)上所說的資產(chǎn)的計(jì)量不同，由于其稀缺性、非交易性，其計(jì)量有一套特殊的方法體系，理論界往往采用收益還原法、成本法、市場(chǎng)價(jià)格法、剩余法等基本方法對(duì)其價(jià)值評(píng)估，或構(gòu)建邊際機(jī)會(huì)成本模型和模糊數(shù)學(xué)模型等數(shù)學(xué)模型的方法對(duì)其價(jià)值計(jì)量；此外，對(duì)于單純性資源，如土地資源的價(jià)格，理論上還可以采用馬克思的地租資本化價(jià)格法，即：土地價(jià)格=地租÷利息率。但是，上述理論評(píng)估、計(jì)量方法，大部分還只局限于學(xué)術(shù)交流階段，認(rèn)知程度較低，距離可實(shí)用性還有相當(dāng)?shù)牟罹�，這也正是將資源性資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)核算體系的困難所在。

　　我們認(rèn)為，對(duì)于資源性資產(chǎn)的初始計(jì)量，既要考慮資源性資產(chǎn)的特點(diǎn)，更要從我國(guó)國(guó)情出發(fā)，遵循相關(guān)的法規(guī)。如對(duì)于資源性資產(chǎn)中的土地，根據(jù)我國(guó)土地管理的法規(guī)，土地使用權(quán)可以依法轉(zhuǎn)讓、交易，因而土地使用權(quán)存在市場(chǎng)價(jià)格；而法律規(guī)定不準(zhǔn)買賣或者以其他形式非法轉(zhuǎn)讓土地，因而土地不存在市場(chǎng)價(jià)格。那么，應(yīng)如何確定農(nóng)業(yè)企業(yè)通過行政劃撥取得農(nóng)用地初始計(jì)量的入賬價(jià)格呢？由于土地資源資產(chǎn)入賬后將在資產(chǎn)負(fù)債表上作為資產(chǎn)列示，因此，在確定土地資源資產(chǎn)的入賬價(jià)格時(shí)，就應(yīng)該考慮到因國(guó)家建設(shè)（如國(guó)家修建高速公路）的需要，農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的國(guó)有土地經(jīng)批準(zhǔn)可能會(huì)被“征用”（即指國(guó)家收回土地使用權(quán)；對(duì)于國(guó)有農(nóng)場(chǎng)歷史上場(chǎng)隊(duì)合并或以場(chǎng)帶社并進(jìn)來或帶進(jìn)來原屬于集體所有的土地，“征用”則是指土地由集體所有轉(zhuǎn)化為國(guó)家所有），此時(shí)須將其從資產(chǎn)負(fù)債表中注銷，并將處置而形成的利得或損失，在利潤(rùn)表中確認(rèn)為收益或費(fèi)用。顯然，土地資源資產(chǎn)的初始計(jì)量不可能按照土地中介服務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)土地（使用權(quán)）的評(píng)估價(jià)入賬，也不能采用上述理論界對(duì)資源資產(chǎn)評(píng)估或計(jì)量的結(jié)果作為初始計(jì)量的入賬價(jià)格。但是，我們注意到，農(nóng)業(yè)企業(yè)使用的國(guó)有土地被征用時(shí)，可按照有關(guān)法規(guī)的規(guī)定得到相應(yīng)的土地補(bǔ)償費(fèi)。如《廣東省實(shí)施〈中華人民共和國(guó)土地管理法〉辦法》規(guī)定：經(jīng)批準(zhǔn)使用國(guó)有農(nóng)、林、牧、漁場(chǎng)的土地，……應(yīng)當(dāng)根據(jù)原使用單位的投入情況，按不高于征用集體所有土地的同類土地補(bǔ)償費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)給以適當(dāng)補(bǔ)償。依照上述法規(guī)，我們?cè)O(shè)想，土地資源資產(chǎn)初始計(jì)量的入賬價(jià)格可以參照《土地管理法》和各省、市（自治區(qū)）實(shí)施土地管理法辦法關(guān)于征用農(nóng)業(yè)企業(yè)土地時(shí)應(yīng)給以補(bǔ)償?shù)臉?biāo)準(zhǔn)確定。我們認(rèn)為，對(duì)于土地資源資產(chǎn)，采用征地時(shí)的土地補(bǔ)償費(fèi)作為初始計(jì)量的入賬價(jià)格，既具有可實(shí)用性、可操作性，又具有充分的法規(guī)依據(jù)；而且，在理論界，這也是得到認(rèn)同的。

　　至于土地資源資產(chǎn)以外的其他資源性資產(chǎn)，可按其建設(shè)過程中實(shí)際發(fā)生的全部支出，如水庫建設(shè)的支出，灘涂開發(fā)修建擋潮閘等支出作為初始計(jì)量的入賬成本；其所占用的農(nóng)田水利用地和養(yǎng)殖水面另按土地資源資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量，這也在一定程度上體現(xiàn)了土地以外其他資源資產(chǎn)自然生成物部分的價(jià)值。為了與現(xiàn)行農(nóng)業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度相銜接，1993年以前建設(shè)的水庫、水渠，因其實(shí)際成本難以可靠地計(jì)量，宜仍按現(xiàn)行制度有關(guān)規(guī)定處理。

　　3.資源性資產(chǎn)的后續(xù)支出

　　與資源性資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如因?qū)Φ彤a(chǎn)田改造提高了土地的肥力、使其單位面積產(chǎn)量有實(shí)質(zhì)性提高，或者因水庫的擴(kuò)建增大庫容而改善了農(nóng)業(yè)的水利條件、增加了旱澇保收的農(nóng)田面積，則應(yīng)將這些后續(xù)支出資本化，增加該項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。此外的任何后續(xù)支出都應(yīng)該費(fèi)用化，在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

　　這里之所以未采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對(duì)IAS16改進(jìn)后對(duì)初始成本和后續(xù)支出運(yùn)用單一確認(rèn)原則的做法，主要是考慮到遵循固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)提法，同時(shí)這樣規(guī)定也更適應(yīng)資源性資產(chǎn)后續(xù)支出的特點(diǎn)。

　　4.資源性資產(chǎn)的處置

　　資源性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、毀損，或由于國(guó)家建設(shè)需要被征用時(shí)，應(yīng)將其從資產(chǎn)負(fù)債表中注銷，并將處置收入，包括企業(yè)獲取的征地補(bǔ)償費(fèi)等補(bǔ)償收入（在補(bǔ)償成為應(yīng)收款項(xiàng)的期間）扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的差額作為損失或利得計(jì)入當(dāng)期損益；同時(shí)，將與劃出土地資源資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的土地資源資本轉(zhuǎn)入其他資本公積。

　　后續(xù)支出已資本化的農(nóng)用地在被征用時(shí)，其資本化價(jià)值應(yīng)體現(xiàn)在據(jù)以計(jì)算該幅農(nóng)用地征用補(bǔ)償費(fèi)平均年產(chǎn)值的相應(yīng)增加值上。

　　5.資源性資產(chǎn)的折舊

　　理論界對(duì)資源性資產(chǎn)的價(jià)值及其服務(wù)功能的補(bǔ)償稱為折補(bǔ)�！八�謂資源性折補(bǔ)是指為了維持資源資產(chǎn)開發(fā)利用功能恒定而進(jìn)行的價(jià)值、技術(shù)等方式的補(bǔ)償”（姜文來等，2003）。對(duì)于農(nóng)業(yè)企業(yè)資源性資產(chǎn)中的土地資源資產(chǎn)，從其特性來看，雖然具有質(zhì)量的可變性，但從其可永續(xù)利用的自然屬性看，通常具有無限的使用期，且只要利用得當(dāng)，可以使其“資源資產(chǎn)開發(fā)利用功能恒定”；從有關(guān)法律規(guī)定看，國(guó)有農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)用地，其使用也不存在期限。因此，土地資源資產(chǎn)可不計(jì)提折舊。

　　土地資源資產(chǎn)以外的其他資源資產(chǎn)，由于其初始計(jì)量的入賬價(jià)值是按其建設(shè)過程的實(shí)際成本，因此應(yīng)當(dāng)對(duì)其計(jì)提折舊，折舊方法可采用固定資產(chǎn)準(zhǔn)則所允許的年限平均法等折舊方法。

　　6.資源性資產(chǎn)是否計(jì)提減值準(zhǔn)備問題

　　考慮到土地資源的稀缺性和有限性，以及我國(guó)法律關(guān)于“國(guó)家實(shí)行土地用途管制制度”和不準(zhǔn)買賣土地等有關(guān)規(guī)定，資源性資產(chǎn)中的土地資源資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備；其他資源性資產(chǎn)，由于其可收回金額在現(xiàn)階段難以可靠地計(jì)量，也擬不計(jì)提減值準(zhǔn)備。

　　7.資源性資產(chǎn)核算的會(huì)計(jì)科目及賬務(wù)處理

　　為了規(guī)范資源性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算，擬增設(shè)“資源性資產(chǎn)”，“資源性資產(chǎn)折舊”“資源性資本”三個(gè)一級(jí)科目，分別核算各類資源性資產(chǎn)的原價(jià)、折舊和土地資源資產(chǎn)的資本來源。同時(shí)，在“資源性資產(chǎn)”科目下設(shè)置“土地資源資產(chǎn)”、“農(nóng)田水利資源資產(chǎn)”、“其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)”等三個(gè)二級(jí)科目，分別核算土地資源資產(chǎn)、農(nóng)田水利資源資產(chǎn)、其他農(nóng)業(yè)資源資產(chǎn)的原價(jià)；在“資源性資本”科目下設(shè)置“土地資源資本”二級(jí)科目，專項(xiàng)核算土地資源資產(chǎn)入賬價(jià)值形成的國(guó)家權(quán)益，以明晰土地資源資產(chǎn)的國(guó)有產(chǎn)權(quán)。土地資源資產(chǎn)初始計(jì)量入賬時(shí)借記“資源性資產(chǎn)—土地資源資產(chǎn)”科目，貸記“資源性資本—土地資源資本”科目；處置時(shí)借記“固定資產(chǎn)清理”科目、貸記“資源性資產(chǎn)—土地資源資產(chǎn)”科目，同時(shí)借記“資源性資本—土地資源資本”科目、貸記“資本公積—其他資本公積”科目。土地資源資產(chǎn)以外的其他資源資產(chǎn)，其資本來源仍然在原有的所有者權(quán)益科目核算。

　　四、資源性資產(chǎn)的列報(bào)和披露

　　農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注中列示和披露下列與資源性資產(chǎn)有關(guān)的信息。

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)資源性資產(chǎn)的原價(jià)、折舊應(yīng)分別歸并在資產(chǎn)負(fù)債表的“固定資產(chǎn)原價(jià)”、“累計(jì)折舊”項(xiàng)目中反映，同時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表“固定資產(chǎn)原價(jià)”項(xiàng)目下，增設(shè)“其中：土地資源資產(chǎn)”項(xiàng)目，反映企業(yè)土地資源資產(chǎn)的賬面余額；企業(yè)“資源性資本—土地資源資本”應(yīng)歸并在資產(chǎn)負(fù)債表“資本公積”項(xiàng)目中反映，同時(shí)，在“資本公積”項(xiàng)目下，增設(shè)“其中：土地資源資本公積”項(xiàng)目，反映“資源性資本—土地資源資本”的賬面余額。將企業(yè)“資源性資產(chǎn)—土地資源資產(chǎn)”和對(duì)應(yīng)的“資源性資本—土地資源資本”的賬面價(jià)值單獨(dú)列示，有助于會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)農(nóng)業(yè)企業(yè)資產(chǎn)構(gòu)成的分析，也有助于各級(jí)國(guó)資委對(duì)國(guó)有農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者及管理層考核指標(biāo)依據(jù)的確定和對(duì)其國(guó)有資產(chǎn)占有量構(gòu)成的分析。

　　在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，農(nóng)業(yè)企業(yè)還要披露資源性資產(chǎn)的分類、計(jì)價(jià)依據(jù)和折舊方法；土地以外的其他資源性資產(chǎn)的使用壽命和折舊率；已報(bào)廢、處置和準(zhǔn)備處置的資源性資產(chǎn)的賬面價(jià)值；以及其他需要進(jìn)一步向信息使用者披露的相關(guān)信息。