財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會計(jì)制度》將資產(chǎn)減值由四項(xiàng)擴(kuò)展到八項(xiàng)，規(guī)范了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。該項(xiàng)改革措施在會計(jì)界引發(fā)了一系列關(guān)于資產(chǎn)減值的討論。本文首先闡述了計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響因素，并針對影響因素著重分析計(jì)提準(zhǔn)備中存在的問題及應(yīng)對措施。

　　1計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響因素

　　針對目前企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的現(xiàn)狀，對影響企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的主客觀因素分析如下：

　　1.1經(jīng)營者利益

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，納稅人發(fā)生的減值準(zhǔn)備金是不允許在稅前扣除的，企業(yè)根據(jù)會計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將不會獲得扣稅上的利益。這從企業(yè)經(jīng)營者利益考慮，自然不會選擇全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而只是選擇部分或不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以增加資產(chǎn)總額和賬面會計(jì)利潤。對于符合全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備條件的固定資產(chǎn)，與其全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，還不如申請批準(zhǔn)報(bào)廢，以達(dá)到凈支出允許在稅前扣除，減少當(dāng)期應(yīng)交所得稅的目的。

　　1.2企業(yè)會計(jì)制度

　　新頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)會計(jì)制度中，對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備做了規(guī)定，但目前仍存在一些可操作性的問題。

　　1.2.1計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)問題。從我國市場本身的發(fā)展來看，市場經(jīng)濟(jì)尚處于發(fā)育階段，企業(yè)間的交易行為不十分規(guī)范，市場競爭不充分，會計(jì)制度規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，如存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的可變現(xiàn)凈值，短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備的現(xiàn)行市價(jià)，委托貸款、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備的可收回金額等難以確定。

　　1.2.2存貨成本與可變現(xiàn)凈值孰低比較問題。《企業(yè)會計(jì)制度》要求按單項(xiàng)比較來計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，單項(xiàng)比較法計(jì)算的期末存貨成本結(jié)果最精確，但工作量極大，對于依賴會計(jì)制度缺乏自主理財(cái)和相應(yīng)的職業(yè)判斷能力的會計(jì)人員來講是很困難的事情。

　　1.2.3無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題。我國無形資產(chǎn)準(zhǔn)則不允許企業(yè)對無形資產(chǎn)進(jìn)行重估。這就是說，在企業(yè)無形資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于賬面金額時(shí)不能調(diào)整賬面金額；而在企業(yè)無形資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)必須調(diào)整賬項(xiàng)，這顯然不符合新形勢下企業(yè)競爭的需要。

　　1.2.4計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的折舊問題。從會計(jì)核算的配比原則考慮，應(yīng)當(dāng)按固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值（扣去減值準(zhǔn)備后）計(jì)提折舊、攤銷剩余的價(jià)值。然而，若每期計(jì)提減值準(zhǔn)備后都重新調(diào)整折舊額，財(cái)務(wù)處理非常繁瑣，將會大大增加會計(jì)核算工作，缺乏可行性。因此，必須出臺具體的可操作性的《企業(yè)會計(jì)制度》操作指南。

　　1.3會計(jì)監(jiān)管

　　會計(jì)監(jiān)管是保證會計(jì)工作有序運(yùn)行的必要手段，也是不斷提高會計(jì)信息質(zhì)量的必要保證。目前，一方面有相當(dāng)一部分企業(yè)對建立內(nèi)部財(cái)務(wù)制度不夠重視，內(nèi)部財(cái)務(wù)制度不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理，甚至有章不循，碰到具體問題多強(qiáng)調(diào)靈活性，使內(nèi)部控制制度流于形式；另一方面，外部監(jiān)管存在法制建設(shè)滯后，各監(jiān)管部門權(quán)責(zé)不清，職能重疊交錯(cuò)的問題，導(dǎo)致企業(yè)流于形式地執(zhí)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提政策。因此，必須做好會計(jì)監(jiān)管的一些基礎(chǔ)性工作。

　　1.4會計(jì)人員素質(zhì)

　　計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，尤其需要會計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行職業(yè)判斷并做出相應(yīng)的會計(jì)處理。而目前，一方面會計(jì)人員對制度的依賴程度嚴(yán)重，缺乏自主理財(cái)和相應(yīng)的職業(yè)判斷能力；另一方面由于準(zhǔn)則發(fā)布、制度修訂比較頻繁，而會計(jì)人員培訓(xùn)卻沒有跟上去，會計(jì)人員沒有足夠的時(shí)間消化和掌握這些新知識，致使會計(jì)準(zhǔn)則在執(zhí)行中碰到了一定的困難。

　　2資產(chǎn)減值中存在的問題及原因

　　2.1確認(rèn)與計(jì)量難度較大

　　計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益。我國采用的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，只要資產(chǎn)發(fā)生減值，即當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，就予以確認(rèn)。然而，要合理確定各項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額有較大的難度。（1）我國目前資產(chǎn)信息、價(jià)格市場機(jī)制尚不健全，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提缺乏依據(jù)。（2）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬后，由于技術(shù)更新、市價(jià)下跌等原因，會發(fā)生價(jià)值貶損。對其確認(rèn)和計(jì)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出會計(jì)人員的專業(yè)能力，需多個(gè)部門協(xié)同認(rèn)定，甚至需要企業(yè)外部的專業(yè)評估機(jī)構(gòu)才能認(rèn)定。不僅難度較大，而且時(shí)間往往滯后于會計(jì)信息披露時(shí)間。（3）應(yīng)收款和對外投資的減值要根據(jù)債務(wù)企業(yè)和被投資企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及持續(xù)經(jīng)營狀況認(rèn)定。這項(xiàng)工作就目前來說，在我國還很難做到。（4）企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備要逐項(xiàng)確認(rèn)和計(jì)量（應(yīng)收款的壞賬準(zhǔn)備雖然是按比例提取，但提取比例是在逐項(xiàng)分析可收回性的基礎(chǔ)上確定的）。企業(yè)資產(chǎn)的種類多，要對成千上萬種資產(chǎn)的可變現(xiàn)或可收回凈值逐一確認(rèn)和計(jì)量，難度太大。

　　2.2計(jì)提被濫用

　　2.2.1計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備成了上市公司操縱盈利的手段。上市公司利用“計(jì)提準(zhǔn)備”操縱盈余的方式主要有：一是集中在某一年巨額計(jì)提準(zhǔn)備，造成當(dāng)年巨虧，來年可輕裝上陣，不提或少提準(zhǔn)備，為利潤增長埋下伏筆。二是往年先多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，當(dāng)年部分沖回，以調(diào)控盈余。三是不計(jì)提或少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，虛增利潤。

　　2.2.2計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備成了上市公司控股股東逃廢債務(wù)的手段。在2002年年報(bào)中，許多上市公司對控股股東的應(yīng)收款、借款擔(dān)保等全額或大比例計(jì)提資產(chǎn)減值。產(chǎn)生這一問題的根源在于上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理。我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)特殊，在非流通股中，國有企業(yè)占絕對控股地位，存在“一股獨(dú)大”現(xiàn)象，而“一股獨(dú)大”又帶來公司治理的內(nèi)部人控制，大股東長期控制著上市公司的人財(cái)物。除此以外，上市公司對其他單位的欠款大比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，也有內(nèi)外勾結(jié)逃廢債務(wù)的可能。

　　2.3外部監(jiān)管難度大

　　2.3.1資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的公允性難以衡量。短期投資市價(jià)、存貨可變現(xiàn)凈值、長期投資可收回金額、應(yīng)收款可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。其中“可變現(xiàn)凈值”、“可收回金額”在一定程度上依賴于會計(jì)人員的主觀判斷。依據(jù)相關(guān)的估計(jì)數(shù)據(jù)確定“可變現(xiàn)凈值”，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異�！翱墒栈亟痤~”中預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需預(yù)計(jì)未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，更具有不確定性，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過大，使計(jì)提不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏制約手段。

　　2.3.2資產(chǎn)減值準(zhǔn)備再確認(rèn)缺乏權(quán)威性。客觀地講，企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價(jià)值知之甚少。因此，注冊會計(jì)師、證券監(jiān)督管理機(jī)關(guān)、審計(jì)機(jī)關(guān)等部門對企業(yè)確認(rèn)的減值進(jìn)行再確認(rèn)缺乏權(quán)威性。

　　3對策與建議

　　3.1進(jìn)一步健全信息、價(jià)格等市場機(jī)制。通過信息價(jià)格市場，利用現(xiàn)代信息技術(shù)定期公布有關(guān)資產(chǎn)的價(jià)格信息資料，為計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提供依據(jù)。

　　3.2切斷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與公司考核評價(jià)指標(biāo)之間的聯(lián)系，從而弱化上市公司利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱盈余的動機(jī)。首先，改進(jìn)“八項(xiàng)準(zhǔn)備”計(jì)入損益的做法，設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”科目，集中反映計(jì)提的“八項(xiàng)準(zhǔn)備”。其次，改進(jìn)對上市公司的考核評價(jià)指標(biāo)，以營業(yè)利潤作為考核公司盈利能力和經(jīng)營成果的主要指標(biāo)。這樣不僅可以防止上市公司利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)控利潤，還可以防止上市公司利用資產(chǎn)重組、地方政府越權(quán)減免所得稅及給予財(cái)政補(bǔ)貼等方式操縱盈余。

　　3.3在國有股不能上市流通、公司治理結(jié)構(gòu)還沒有得到有效改善之前，上市公司對大股東的欠款暫停計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

　　3.4強(qiáng)化上市公司對相關(guān)信息的披露，提高信息的透明度。盡管有關(guān)法規(guī)中已明確要求，上市公司變更會計(jì)政策對本年度財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果有重要影響的應(yīng)予說明，但幾乎所有上市公司對大額計(jì)提（轉(zhuǎn)回）、不提（少提）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的原因均未作詳細(xì)披露。建議監(jiān)管部門對披露信息不足的公司，責(zé)令其對年報(bào)中給公司經(jīng)營成果造成重大影響的會計(jì)處理予以充分詳細(xì)地說明，以限制其利潤操縱行為。

　　[參考文獻(xiàn)]

　　[1]朱煒。上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況的統(tǒng)計(jì)分析[J].財(cái)會通訊，2003（4）。

　　[2]馬玉珍。中國會計(jì)向全球化方向邁進(jìn)的歷史政策研究[J].哈爾濱商業(yè)大學(xué)學(xué)報(bào)，2003（1）。

　　[3]胡暉。從一個(gè)實(shí)例看《企業(yè)會計(jì)制度》的不完備[J].財(cái)會通訊，2003（1）（6）。湖州職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2003.

　　[4]郭繼宏。對新企業(yè)會計(jì)制度幾種會計(jì)處理方法和探討。河北財(cái)會：2001（11）。

　　[5]李建民、張華倫。初探資產(chǎn)減值。財(cái)會月刊，2001（2）。