事項會計理論（“Events”Approach to Basic Accounting Theory，又稱為“事項法”）由美國會計學家George H.Sorter于1969年提出，其核心思想是：會計的目的應該是提供可能在各種決策模型中有用的相關經(jīng)濟事項的信息。會計人員應該提供有關原始的經(jīng)濟事項信息，由使用者自己對這些信息進行加工，以生成其決策模型所需的輸入價值。作為一種致力于對傳統(tǒng)會計理論進行徹底改革的會計理論，事項會計理論有其現(xiàn)實的理論意義和實踐意義，當然，這一理論自身也存在一些缺陷，限制了它的發(fā)展。

　　一、事項會計理論：完美中的缺陷

　　在Sorter提出事項會計思想后，西方一些學者對他的這一理論進行了發(fā)展，其中以建立在事項會計理論基礎上的會計信息系統(tǒng)的發(fā)展為主要方向�？偟恼f來，從20世紀70年代到80年代初期，事項會計理論在西方會計學界產(chǎn)生了不小的影響。但從20世紀80年代中期后，西方主流會計期刊上很少見到專門論述事項會計理論的論文，這一理論也未能再向前得到發(fā)展。筆者認為，要探究事項會計理論研究出現(xiàn)這種局面的原因，我們首先應該研究這一理論本身存在的缺陷，而不要因為事項會計理論領域的一些經(jīng)典作家觀點的大轉變而全盤否定這一理論。隨著社會經(jīng)濟的飛速發(fā)展，會計環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，新的環(huán)境賦予了事項會計理論新的生機。從推動這一理論向前發(fā)展的角度出發(fā)，我們首先要做的就是找出事項會計理論自身的一些重大缺陷。筆者認為，事項會計理論的缺陷主要體現(xiàn)在如下一些方面：

　�。ㄒ唬┰敿毰�露所有事項信息可能會泄露企業(yè)的商業(yè)秘密

　　事項會計理論的核心思想是提供原始的或匯總程度較低的經(jīng)濟事項信息，由使用者根據(jù)自己的需要對這些事項進行重構。雖然從理論上來說，這種會計模式更有助于信息使用者進行個性化決策，但在現(xiàn)實生活中卻不大可行，因為詳細披露所有事項信息可能會泄露企業(yè)的商業(yè)秘密。

　　隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，各個行業(yè)面臨的市場漸趨飽和，企業(yè)之間的競爭程度日益加劇，現(xiàn)階段企業(yè)之間的競爭實際上是它們核心競爭力的競爭。企業(yè)核心競爭力是通過對資源的充分利用和有效整和，從而形成企業(yè)獨具的、支撐企業(yè)持續(xù)競爭優(yōu)勢的能力（曹如中、吳桂鴻，2005）。企業(yè)的核心競爭力不僅包括其所擁有的獨特資產(chǎn)，如商標、專有技術、專門人才，而且還包括對企業(yè)對自身資源的有效組合的能力，包括管理水平等。這種核心競爭力是保證企業(yè)在激烈的市場競爭中生存和發(fā)展的最主要的要素。著名的可口可樂公司之所以在全球取得如此大的成功，最主要的原因是它擁有獨特的配方，配方是可口可樂公司的核心機密，只掌握在該公司的幾個高層管理者手中。假如企業(yè)詳細披露這些信息，很可能會被競爭對手獲取，則企業(yè)的競爭力優(yōu)勢將不復存在。顯然不會有企業(yè)愿意這么做。從強制披露的角度來說，政府部門不僅不會強制要求企業(yè)披露其商業(yè)秘密，反而會加以保護，如我國1993年就制定了《反不正當競爭法》，特別強調(diào)保護企業(yè)的商業(yè)秘密。

　�。ǘ�）披露過于詳細的事項信息可能會導致信息超載和信息混淆

　　所謂信息超載，是指由于人腦在處理信息過程中具有一個上限，在一定時間內(nèi)如果信息量超過了這一上限，將導致信息處理的低效甚至無效。而信息混淆是指由于信息過量導致人腦不能準確識別所需要的信息。

　　傳統(tǒng)會計通過通用的財務報告來提供會計信息，這種通用的財務報告具有標準的格式，報告的內(nèi)容是經(jīng)過多重濃縮后得到的，因此便于使用者快速吸收。而在事項會計下提供的是原始的或匯總程度較低的事項信息，相對于通用財務報告而言，這種信息量是巨大的，特別是隨著企業(yè)數(shù)量的不斷增長及企業(yè)規(guī)模的不斷擴大，信息使用者面對的將是龐雜的信息體。為了做出特定的決策，信息使用者必須對不同企業(yè)的相關事項信息進行提煉和對比分析，大量的事項信息可能會導致使用者無所適從，出現(xiàn)信息超載和信息混淆現(xiàn)象。

　　從使用者角度來說，他們也并不一定需要很詳細的會計信息。如陸正飛等（2002）通過對投資者的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，投資者更傾向于需要前瞻性的信息，他們并不認為披露的越多越好。

　�。ㄈ�）事項會計的應用缺乏可行的規(guī)范

　　一種會計理論要得到實際應用就必須制定相應的規(guī)范，例如會計準則的制定。從美國會計準則的制定過程或許我們可以體會制定會計規(guī)范的重要性。20世紀30年代以前，美國的會計處于一種放任自流狀態(tài)，全國沒有統(tǒng)一的會計規(guī)范，企業(yè)也沒有報送財務報告的義務，只有少數(shù)一些上市公司為了從社會上獲取更多的資金才報送財務報告，但報告的格式和內(nèi)容卻互不相同，根本不具有可比性（魏明海、龔凱頌，2001）。這導致會計工作處于極度混亂狀態(tài)，同時也限制了會計理論的發(fā)展。這也是導致1929年到1933年經(jīng)濟危機的一個重要原因。在這次危機后，美國成立了專司會計準則制定之責的會計程序委員會（Committee on Accounting Procedure，CAP）（1939-1959），其后又經(jīng)歷了會計原則委員會（Accounting Principles Board，APB）（1959-1973）和財務會計準則委員會（Financial Accounting Standards Committee，F(xiàn)ASB）（1973-）幾個階段。會計準則制定機構變更所帶來的是準則制定水平的逐步提高，同時也促進了會計理論的逐步發(fā)展和完善。

　　從有關事項會計理論的文獻來看，還沒有誰提出建立規(guī)范的問題，這極大地限制了事項會計理論的發(fā)展。從事項會計理論的特點來看，要制定規(guī)范，必須考慮如下幾個問題：（1）事項確認標準。一個企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟事項紛繁蕪雜，確定將哪些事項納入會計核算體系將面臨很大的難度。在這方面，傳統(tǒng)會計強調(diào)重要性原則，但由于事項會計的立論基礎是信息使用者的需求不可知，因此也很難確定哪些事項具有重要性，即對信息使用者而言是決策有用的；（2）事項計量方式與計量屬性的選擇。事項會計強調(diào)多維計量方式和多重計量屬性，但要選擇合適的計量方式和計量屬性存在困難。例如，人力資源信息以什么形式加以報告？是以雇員的教育背景、工作經(jīng)驗還是以企業(yè)在他們身上的支出來報告？（3）事項披露方式。在披露事項信息時，必須根據(jù)事項的屬性進行分類，分類的標準難以確定。此外，以什么方式披露與某一事項相關的多維計量方式和多重計量屬性也是值得研究的問題；（4）財務報告的格式與內(nèi)容標準。對于不同的信息使用者而言，他們根據(jù)某一企業(yè)或不同企業(yè)的同類事項信息進行重構所得到的報告格式與內(nèi)容應該是一致的，否則所得到的財務報告會缺乏可比性，因此也應該制定財務報告的格式與內(nèi)容標準。

　　（四）事項會計信息的生成和報告載體的開發(fā)維護成本大

　　前已述及，事項會計以強大的信息技術為支撐，但開發(fā)完全適用于事項會計的軟件將面臨巨大的開發(fā)與維護成本：（1）在事項會計下，由于披露的是原始的或匯總程度較低的事項信息，因此作為其技術支撐的軟件必須包含超大型的數(shù)據(jù)庫，而且要保證數(shù)據(jù)庫的安全性和穩(wěn)定性，顯然，這需要大量的資金投入；（2）根據(jù)事項會計思想，允許使用者通過網(wǎng)絡對存儲在數(shù)據(jù)庫中的事項信息進行實時的訪問與加工，這樣可能導致眾多使用者在同一時間訪問同一企業(yè)的數(shù)據(jù)庫，要保證訪問的通暢，就需要開發(fā)高頻的網(wǎng)絡設備與網(wǎng)絡技術，這也加大了開發(fā)成本；（3）對于企業(yè)而言，需要專門配備大容量的服務器，并且每天要及時的對數(shù)據(jù)庫進行更新和維護，這也加大了企業(yè)的成本，對于規(guī)模較小的企業(yè)來說，這將是一筆不小的經(jīng)常性費用。

　　二、現(xiàn)實選擇：改進與完善

　　作為致力于對傳統(tǒng)會計加以改進的新理論，事項會計理論具有傳統(tǒng)會計所沒有的一些優(yōu)點，但因為會計是一門具有“反應性”的學科，所以它不能滯后于也不能超前于它所處的環(huán)境。事項會計明顯有超前于當前環(huán)境的傾向，這導致它在實務中難以得到應用，從而也制約了它的進一步向前發(fā)展，因此，筆者認為有必要對其加以改進：

　�。ㄒ唬�對事項信息進行有選擇的披露

　　事項會計理論要求企業(yè)詳細披露所有的事項信息將會導致商業(yè)秘密泄露問題，顯然不會有企業(yè)這樣做，因此，有必要對事項信息加以甑別，有選擇的披露不會導致企業(yè)商業(yè)秘密泄露的事項信息。對于不涉及商業(yè)秘密的事項信息，如銷售收入、固定資產(chǎn)、人力資源等信息可以加以詳細的披露，這些信息可以詳細到具體的明細。而對于涉及商業(yè)秘密的信息如核心技術主要的顧客源等信息可以披露總括的信息。對于哪些信息應該加以詳細披露而哪些信息應該加以匯總披露，應由國家有關部門制定指導性標準。

　　需要指出的是，本文所提出的有選擇的披露并不等同于SEC在公平披露規(guī)則（Regulation of Fair Disclosure，簡稱Regulation FD）中所指的選擇性披露，SEC所指的選擇性披露是指上市公司針對不同的信息使用者披露不同的信息，這種披露方式有違公平披露原則（陶世隆，2002）。本文所說的有選擇的披露是針對信息提供者而言的，對于所有信息使用者而言，他們收到的信息都是相同的。

　�。ǘ�）對事項信息進行一定程度的匯總

　　企業(yè)披露過于詳細的事項信息將會導致信息超載和信息混淆，有違事項會計理論的初衷：提高會計信息的決策有用性，因此，可以考慮對事項信息進行一定程度的匯總。

　　Johnson（1970）將匯總分為3類：（1）加總，是指對同類事項的眾多相同特征中同種計量結果的簡單相加；（2）組合，指對不同事項中眾多相同特征的相加；（3）綜合，指對相同或不同類型事項中眾多不同特征的相加。筆者認為，從事項會計的角度來看，在考慮對事項信息進行匯總時，應采用第一種匯總形式，也即Johnson所指的加總，因為對同類事項的相同特征中同種計量結果進行簡單相加不會破壞事項信息的特征與結構，這樣，雖然經(jīng)過了匯總，但事項信息仍將傳遞較原始的有助于使用者進行決策的信息。

　　在事項信息的披露方式上，可以采取層次性披露方式，即：在企業(yè)的數(shù)據(jù)庫中，可以存儲匯總程度不同的事項信息，如第一層次是原始的未匯總的事項信息，第二層次是經(jīng)過一定程度匯總的信息，第三層次是經(jīng)過更高程度匯總的信息……等等，使用者可以根據(jù)自己把握信患韻能力選擇不同層次下的信息。當然，我們可以利用強大的數(shù)據(jù)庫功能，在個層次之間加上鏈接，方便使用者在不同層次的信息之間進行轉換。

　　（三）制定應用規(guī)范

　　事項會計理論雖然強調(diào)提供原始的事項信息，但這并不意味著不用對其制定應用規(guī)范，所謂“無規(guī)矩不成方圓”，事項會計理論要在實務中得到實際的應用，就必須制定相應的應用規(guī)范，用以指導實務。筆者認為，事項會計規(guī)范至少應包括以下內(nèi)容：（1）事項的確認標準，也即應將哪些事項納入事項會計核算體系。在前面的內(nèi)容中我們已經(jīng)提到，由于事項會計的立論基礎是使用者的信息需求不可知，所以在制定事項的確認標準前，首先應通過調(diào)查了解使用者需要哪些信息，并根據(jù)重要性原則來確定納入事項會計核算體系的事項。（2）事項的計量方式與計量屬性。對于計量方式，應該規(guī)定哪些計量方式能被采用，對不同的事項信息應具體采取哪些計量方式。例如，對于人力資源信息，可以同時采用教育年限、工作年限、職稱等多種方式來計量。對于計量屬性，也要針對不同的事項規(guī)定不同的計量屬性，如存貨可以采用取得時的歷史成本和披露時點的市價同時加以計量，與此同時，應該提供該類存貨或相似存貨的市價參考信息，以保證披露的真實性與公允性。（3）財務報告的格式與內(nèi)容標準。對于根據(jù)存儲在數(shù)據(jù)庫中的事項信息所得到的財務報告在格式和內(nèi)容上應標準化，便于會計信息的可比。雖然事項信息紛繁蕪雜，但通過制定標準的格式和內(nèi)容規(guī)范，將能夠保證不同的使用者根據(jù)這些事項信息得到的財務報告在格式和內(nèi)容上是一致的。（4）軟件標準。對于用來生成和報告事項信息的軟件，應制定統(tǒng)一的標準，在詞匯表、數(shù)據(jù)庫及財務報告格式等方面，不同的軟件應采用同樣的標準，并且不同的軟件之間應具有兼容性，不影響會計信息在不同的軟件之間進行導入和導出。

　　（四）建立公用的事項會計信息披霹平臺

　　事項會計信息存儲在各個企業(yè)自己的數(shù)據(jù)庫中，這樣不利于使用者方便快捷地對不同企業(yè)的數(shù)據(jù)庫進行訪問，因此國家有關部門應建立專門用于信息披露的網(wǎng)站，在該網(wǎng)站中匯集所有企業(yè)的基本信息并與各企業(yè)的數(shù)據(jù)庫實行適時鏈接。使用者在該網(wǎng)站中找到某企業(yè)的基本信息后，點擊鏈接就能直接訪問該企業(yè)的數(shù)據(jù)庫。

　　在我國，中國證監(jiān)會、深圳證券交易所、上海證券交易所的網(wǎng)站上開始披露上市公司的年報資料，但對這些網(wǎng)站來說，披露企業(yè)的年報資料并不是其主要的使命，這一方面會限制信息披露企業(yè)的數(shù)量，另外一方面也會影響所披露的信息量。因此，應該建立專司信息披露之責的大型網(wǎng)站。

　　三、研究展望

　　作為一種致力于對傳統(tǒng)會計的弊端進行徹底變革的全新的理論，事項會計理論的產(chǎn)生有其深刻的歷史背景，也有其存在的合理性。正因為傳統(tǒng)會計越來越不適應社會的發(fā)展，才引發(fā)了人們對它的強烈批評，從而也催生了許多變革性的新的會計理論與方法，如事項會計、價值鏈會計、網(wǎng)絡會計等。雖然說這些理論與方法還很不完善，沒有成為主流的理論，但這畢竟代表了一種有益的嘗試，代表了一個良好的開端。不管這些新的理論與方法最后能否成功，起碼它們能給人們以啟迪，或多或少會推動會計理論向前發(fā)展。

　　就事項會計理論而言，到目前為止還沒有形成一個比較完善的理論體系，其主要原因是因為事項會計理論自身存在一些缺陷，阻礙了它的發(fā)展。我們應該加大研究力度，將這一理論逐步向前推進。筆者認為，對于事項會計在近期迫切需要研究的問題包括：（1）研究事項會計在實踐中得到運用所需具備的條件及所遇到的主要問題，如必需的技術支撐條件，在實踐中遇到了哪些制約其應用的因素等；（2）研究基于事項會計的會計規(guī)范的制定問題，包括經(jīng)濟事項分類、確認；報告的標準，對經(jīng)濟事項和交易的記錄規(guī)范，使用者所使用的數(shù)據(jù)處理與分析軟件的標準等等；（3）研究對事項會計理論進行修正的問題，以改正現(xiàn)有理論中所存在的缺陷或不足，使之具有更強的操作性；（4）應用實證研究方法研究事項會計的可行性及可能出現(xiàn)的問題等。

　　筆者相信，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，事項會計理論的優(yōu)點將日益為人們所認同，將會有越來越多的研究者投入事項會計理論的研究中，事項會計理論研究在21世紀將會取得長足的進展。