隨著世界經(jīng)濟一體化和資本市場全球化趨勢的日益加強，與之息息相關(guān)的會計標準的國際化，已成為各個國家面對的一個不可回避的現(xiàn)實。會計標準的國際化可以提高會計信息的可比性，降低企業(yè)在國際市場上的籌資成本和交易成本，提高其競爭力。特別是中國加入世界貿(mào)易組織以后，中國的金融企業(yè)將面對激烈的國際競爭。一方面，外資金融機構(gòu)不斷涌入國內(nèi)，與我國金融企業(yè)爭奪客戶和市場份額；另一方面，我國金融企業(yè)也將越來越多地參與到國際市場中，這就必然要求我國加快金融企業(yè)會計標準國際化的進程。

    近二十多年來，我國在會計標準國際化方面已做出了巨大努力，包括會計準則和會計制度在內(nèi)的會計標準逐步實現(xiàn)了與國際會計慣例的協(xié)調(diào)，這對于改善投資環(huán)境、吸引外資、促進我國經(jīng)濟的快速穩(wěn)定增長發(fā)揮了重要的作用。但是，作為一個經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌型國家，我國在市場發(fā)育、法制建設(shè)等市場經(jīng)濟環(huán)境方面還不十分健全。特別是金融體制改革還在逐步深化，金融企業(yè)的發(fā)展還存在著諸多問題，如銀行的不良資產(chǎn)問題、國有獨資商業(yè)銀行資本充足率較低、有的金融企業(yè)還潛伏著一定的金融風險，等等。這些因素在一定程度上影響了我國金融企業(yè)會計標準國際化的進程。但是，我們應(yīng)當認識到，會計標準的國際化畢竟是大勢所趨，潮流所向，我們在金融企業(yè)會計改革中應(yīng)始終把金融企業(yè)會計標準的國際化作為改革的任務(wù)和目標。

    一、關(guān)于金融企業(yè)會計改革的總體思路

    金融企業(yè)會計改革是一個復雜的系統(tǒng)工程，它不僅涉及會計領(lǐng)域的問題，還涉及到許多其他層面的問題，如金融企業(yè)體制改革的深化，金融企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的完善以及市場經(jīng)濟環(huán)境和法律環(huán)境的建立等方方面面。我認為，金融企業(yè)會計改革應(yīng)把握以下幾個原則：

    （一）實行審慎的會計原則，提高會計信息質(zhì)量，適應(yīng)金融企業(yè)股份制改革的要求

    第九屆全國人民代表大會第四次會議批準的《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十個五年計劃綱要》指出，“對國有獨資商業(yè)銀行進行綜合改革，有條件的國有獨資商業(yè)銀行可以改組為國家控股的股份制商業(yè)銀行，建立風險防范機制，提高競爭能力”�！巴晟平鹑跈C構(gòu)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，形成嚴格約束與有效激勵相統(tǒng)一的經(jīng)營機制，完善穩(wěn)健的會計制度，提高金融資產(chǎn)質(zhì)量”。“十五”計劃綱要為金融企業(yè)會計改革提出了總的要求和目標。

    目前，我國的國有獨資商業(yè)銀行改制準備分三步走：第一步，按照產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責分明、政企分開、管理科學的原則更新國有獨資商業(yè)銀行的經(jīng)營管理模式，使之成為真正意義上的國有獨資公司；第二步，對具備條件的國有獨資商業(yè)銀行進行股份制改造。國家對改組后的四家銀行可以先絕對控股，后相對控股。在國家控股的前提下，按一定比例廣泛吸收內(nèi)外資企業(yè)參股，同時組建若干基金，吸收自然人資金組建基金法人對銀行參股；第三步，對符合條件的商業(yè)銀行采取整體與分拆相結(jié)合的方式，分行別、分步驟公開上市。

    二十世紀九十年代初，我國開始建立資本市場，對國有企業(yè)實行股份制改造。證券市場的發(fā)展帶動了會計思想的進步，但對會計實務(wù)的影響卻沒有發(fā)達國家那樣明顯，在銀行業(yè)尤其如此。財政部于1992年發(fā)布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，1998年修訂為《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》，2000年修訂成為《企業(yè)會計制度》。2001年又頒布了《金融企業(yè)會計制度》，自2002年1月1日起在上市的金融企業(yè)范圍內(nèi)實施。會計準則和會計制度的逐步完善和改革，對我國的資本市場和國有企業(yè)股份制改造發(fā)揮了至關(guān)重要的作用。金融企業(yè)的股份制改造和規(guī)范上市，同樣需要加快金融企業(yè)會計改革的步伐。通過金融企業(yè)會計改革，實行審慎的會計原則，逐步完善會計標準，提高會計信息質(zhì)量，鼓勵金融企業(yè)合理計提準備金，加強風險的管理和披露，為金融企業(yè)進行股份制改造和綜合改革奠定良好的基礎(chǔ)。

    （二）貫徹巴塞爾原則，增強會計信息披露的透明度，有效防范金融風險

    巴塞爾原則是巴塞爾銀行監(jiān)管委員會（Basel Committee on Banking Supervision）提出的一系列銀行監(jiān)管原則。巴塞爾原則的第三支柱——市場約束，其內(nèi)容實質(zhì)就是強調(diào)增加銀行信息透明度對于金融市場穩(wěn)定和經(jīng)營決策的重要意義，對銀行信息披露內(nèi)容則強調(diào)定性和定量信息的平衡，并要求銀行按風險類別披露信息。巴塞爾銀行監(jiān)管委員會是國際銀行監(jiān)管領(lǐng)域最重要的協(xié)調(diào)組織，它于1975年由十國集團國家中央銀行行長成立。近年來，在全球擁有100多個協(xié)議成員國的巴塞爾銀行監(jiān)管委員會一直致力于銀行信息披露規(guī)范性建設(shè)，制定了一系列的原則、標準和建議。這些原則、標準和建議，常常成為發(fā)達國家和新興市場國家共同遵循的最低標準或最佳做法。2000年1月，該委員會發(fā)布了《新巴塞爾資本協(xié)議》征求意見稿，對銀行資本結(jié)構(gòu)、風險狀況和資本充足狀況等關(guān)鍵信息的披露提出了許多具體的原則和要求。這些原則和要求對我國商業(yè)銀行會計信息披露制度的改進具有積極的指導意義。

    在當前的銀行業(yè)經(jīng)營環(huán)境下，銀行信息屏蔽已成為金融風險的一個重要來源。阿根廷金融危機、聯(lián)合愛爾蘭銀行外匯交易詐騙案、亞洲金融危機中韓國、日本所受到的重創(chuàng)，其給我們的一個重要的教訓就是金融信息披露的透明度不夠。許多金融機構(gòu)掩蓋了業(yè)已嚴重惡化的不良資產(chǎn)狀況，直至出現(xiàn)支付危機并瀕臨倒閉時，監(jiān)管當局才獲知實情，但此刻即使采取補救措施往往為時已晚。綜觀世界金融業(yè)興衰的案例，我們認識到，金融業(yè)的發(fā)展及其風險的防范與會計標準和會計披露息息相關(guān)。會計信息披露不充分對危機爆發(fā)的廣度和深度產(chǎn)生了相當程度的負面影響。在遭受金融危機襲擊的國家，企業(yè)和銀行在內(nèi)部控制和風險管理中存在的種種缺陷，都與缺乏適當?shù)臅�計信息披露要求有一定的關(guān)系。目前，我國銀行信息披露方面還存在許多問題，有些會計標準還有待進一步完善，特別是在表外業(yè)務(wù)的披露和金融風險的揭示方面還有很多欠缺。而這些表外業(yè)務(wù)通常會形成或有事項，可能對企業(yè)的財務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響，而且潛伏著較大的風險。因此在金融企業(yè)會計改革中，我們應(yīng)深入貫徹巴塞爾原則，改進信息披露會計標準，提高金融企業(yè)會計信息披露的透明度，有效防范和化解金融風險。

    （三）借鑒國際會計準則，改善會計標準，分層次、有步驟地完善我國金融企業(yè)會計規(guī)則體系

    目前，鑒于金融企業(yè)業(yè)務(wù)的特殊性，國際通行的會計準則對于金融企業(yè)都有特別規(guī)定，我國也要求金融企業(yè)按照國際通行的會計準則進行披露。歐盟已經(jīng)要求所有的上市公司自2005年起全面采用國際會計準則，美國安然公司財務(wù)舞弊案等一系列會計丑聞被揭露后，國際會計準則更是得到了包括美國在內(nèi)的眾多國家的肯定，在全球會計協(xié)調(diào)中獲得了廣泛的支持。因此，以國際會計準則（IAS）作為我國金融企業(yè)會計標準國際化的衡量標準具有其合理性。

    我國現(xiàn)有7家金融類上市公司（包括5家股份制銀行）在深、滬證券交易所掛牌交易。為有效地披露金融風險，我國證券監(jiān)管部門要求金融類上市公司的年度報告需分別經(jīng)境內(nèi)外會計師事務(wù)所審計。從對2001年年報的審計結(jié)果來看，盡管我國金融類上市公司會計標準的國際化程度有一定的改進，但與國際會計準則相比在某些項目上仍存在較大差異，從而造成境內(nèi)外會計師事務(wù)所的審計結(jié)果存在一定的差異。這些主要的差異項目體現(xiàn)在某些金融資產(chǎn)的計價（如待出售證券）、某些收支的確認（如同業(yè)拆借和票據(jù)貼現(xiàn)等利息收支）、衍生金融工具的列示和所得稅的會計處理等方面。隨著資本市場的發(fā)展和金融工具的日益豐富，對金融企業(yè)信息披露的要求也越來越高。因此，借鑒國際會計準則，有針對性地完善會計標準，提高金融企業(yè)會計信息質(zhì)量是十分必要的。

    金融企業(yè)會計改革應(yīng)在兩個層次上進行：會計準則層次和會計制度層次。1985年制定、1999年修訂的《中國人民共和國會計法》是統(tǒng)領(lǐng)整個會計業(yè)的基本法，它適用于包括金融企業(yè)在內(nèi)的所有經(jīng)濟領(lǐng)域。在《會計法》規(guī)范下，金融企業(yè)會計規(guī)則體系又分為會計準則層次和會計制度層次。會計準則的作用相當于西方國家的財務(wù)會計概念框架，比較原則；會計制度則是按業(yè)務(wù)性質(zhì)來規(guī)范會計處理程序和會計核算方法的具體規(guī)則，操作性較強。目前，財政部已頒布了17個會計準則，金融企業(yè)適用的會計制度是《金融企業(yè)會計制度》，但僅限于上市的金融企業(yè)。金融企業(yè)會計改革應(yīng)在這兩個層面上進行。在準則層面，應(yīng)根據(jù)我國企業(yè)會計準則的制定規(guī)劃，以財政部1995年印發(fā)的《企業(yè)會計準則——銀行基本業(yè)務(wù)》（征求意見稿）為基礎(chǔ)，借鑒國際會計準則第30號（銀行和類似金融機構(gòu)財務(wù)報表披露）、第32號（金融工具：披露和列報）以及第39號（金融工具：確認和計量）的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合現(xiàn)階段我國銀行、證券和保險不同類別金融企業(yè)的業(yè)務(wù)發(fā)展情況，完善包括表外業(yè)務(wù)在內(nèi)的有利于防范金融企業(yè)經(jīng)營風險、適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度要求的金融企業(yè)具體會計準則，作為中國會計準則體系的組成部分。在制度層面，應(yīng)在《金融企業(yè)會計制度》基礎(chǔ)上，根據(jù)銀行、證券、保險等不同類別金融企業(yè)的特點，以有利于真實公允反映經(jīng)營活動為目的，完善其各自的會計科目和報表體系，以提高會計制度的可操作性和增加會計信息的可比性。分層次、有步驟地改善會計標準，符合我國金融業(yè)發(fā)展的現(xiàn)實情況，有助于逐步完善金融企業(yè)會計規(guī)則體系，全面提升金融企業(yè)會計質(zhì)量，逐步與國際會計準則接軌。

    二、關(guān)于金融企業(yè)會計改革的內(nèi)容

    就會計標準而言，目前，我國金融企業(yè)會計改革已經(jīng)取得了實質(zhì)性的進展，上市商業(yè)銀行所采用的會計標準與國際會計準則的標準已相差無幾，主要差異體現(xiàn)在會計估計和會計判斷方面。但是，適應(yīng)加入世界貿(mào)易組織的要求，還必須對我國各類金融企業(yè)的財務(wù)會計問題進行系統(tǒng)的研究，全面改革金融企業(yè)會計標準，盡快實現(xiàn)金融企業(yè)會計標準的國際化。我認為，金融企業(yè)會計改革應(yīng)考慮以下幾個問題：

    （一）在制定金融企業(yè)具體會計準則時應(yīng)以公允價值作為計量屬性

    自二十世紀八十年代以來，美國會計界和金融界一直對金融工具，特別是對衍生金融工具的確認、計量和披露問題爭論不休，其焦點就是應(yīng)當以歷史成本還是公允價值作為金融工具的計量屬性。1990年9月，美國證券交易管理委員會（SEC）主席理查德。C.布雷登在美國參議院作證，指出了歷史成本財務(wù)報告對于預防和化解金融風險于事無補，并首次提出了應(yīng)當以公允價值作為金融工具的計量屬性。以公允價值為基礎(chǔ)是國際會計準則所采用的基本指導原則，也是目前國際上最為流行的計量屬性。

    忽視公允價值的存在，過分推崇賬面價值，反而容易造成賬面價值不實、會計信息失真。對于金融企業(yè)來講，由于大量的金融衍生工具交易的收益存在不確定性和高風險性，金融衍生工具更強調(diào)以公允價值為計量屬性。公允價值計量可以極大提高信息的相關(guān)性，使會計信息能反映出金融資產(chǎn)和負債的真實價值，從而有助于防范和化解金融風險。因此，我們在制訂銀行業(yè)會計準則時應(yīng)當考慮如何保證“公允價值”的公允，而不是否認“公允價值”。

    （二）進一步規(guī)范商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的信息披露

    表外業(yè)務(wù)，簡稱OBS（Off-Balance Sheet activities），即“不列入資產(chǎn)負債表，而僅可能出現(xiàn)在財務(wù)報表腳注中的交易活動”。根據(jù)巴塞爾委員會對表外業(yè)務(wù)狹義、廣義概念的區(qū)分，廣義的表外業(yè)務(wù)為不構(gòu)成銀行或有債權(quán)/債務(wù)，不承擔任何資金風險的業(yè)務(wù)；狹義的表外業(yè)務(wù)為構(gòu)成銀行或有債權(quán)/債務(wù)，在一定條件下可以轉(zhuǎn)化為表內(nèi)資產(chǎn)或負債的業(yè)務(wù)。在我國，按照2000年10月中國人民銀行發(fā)布的《商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)風險管理指引》的解釋，表外業(yè)務(wù)被定義為“商業(yè)銀行所從事的，按照現(xiàn)行的會計準則不計入資產(chǎn)負債表內(nèi)，不形成現(xiàn)實資產(chǎn)負債，但能改變損益的業(yè)務(wù)。具體包括擔保類、承諾類和金融衍生交易三種類型的業(yè)務(wù)”。

    二十世紀八十年代以來，隨著金融證券化、金融市場一體化的不斷發(fā)展，金融工具不斷創(chuàng)新，各國商業(yè)銀行的表外業(yè)務(wù)得到了長足發(fā)展，資產(chǎn)業(yè)務(wù)所占比重及贏利空間不斷縮小。以美國的花旗、美洲等前五大銀行為例，八十年代中后期其表外業(yè)務(wù)活動量分別是資產(chǎn)負債表內(nèi)資產(chǎn)總額的3倍，資本總額的49倍，表外業(yè)務(wù)年平均增長速度為54.2%，遠遠高于資產(chǎn)負債表內(nèi)資產(chǎn)總額年均9%和資本總額年均21.6%的增速。很多歐美銀行的表外業(yè)務(wù)利潤占到了總利潤的70%，花旗銀行（CTbank）的表外業(yè)務(wù)利潤占到了總利潤的80%.

    由于表外業(yè)務(wù)不在銀行的資產(chǎn)負債表上反映，運作透明度不高，因此其風險具有較強的隱蔽性，較難預測和評估。其中，表外業(yè)務(wù)中的金融衍生交易類業(yè)務(wù)潛在的風險較大，而且隨時有可能轉(zhuǎn)化為表內(nèi)風險。隨著表外業(yè)務(wù)市場的迅速發(fā)展，與表外業(yè)務(wù)相關(guān)的風險案件也不斷出現(xiàn)，涉案規(guī)模不斷擴大。因此，其信息的披露也越來越被監(jiān)管當局、投資者、管理者所重視。巴塞爾委員會在1997年9月頒布的《有效銀行監(jiān)管的核心原則》中，對表外業(yè)務(wù)的信息披露、風險的分類與折算進行了規(guī)范，并為各國監(jiān)管機構(gòu)所接受。

    與國際同業(yè)相比，我國商業(yè)銀行的表外業(yè)務(wù)存在著范圍相對狹窄、業(yè)務(wù)量較小（四大國有銀行的表外業(yè)務(wù)利潤僅占總利潤份額的5%左右）、會計核算不夠規(guī)范、信息披露不充分等問題，特別是信息披露方面與國際會計準則和巴塞爾原則的要求還有很大差距。隨著中國“入世”后所面臨的嚴峻形勢，國內(nèi)各商業(yè)銀行必將在短時間內(nèi)加大力度，迅速拓展表外業(yè)務(wù)。實際上，從2001年開始，我國各銀行都開始擴張表外業(yè)務(wù)。但與此同時，與表外業(yè)務(wù)相關(guān)的問題也越來越多。2003年6月，銀監(jiān)會對工、農(nóng)、中、建四家銀行表外項目和表外業(yè)務(wù)情況進行全面調(diào)查時發(fā)現(xiàn)，各行普遍存在表外業(yè)務(wù)會計核算不夠規(guī)范、信息披露不夠完整、表外業(yè)務(wù)資產(chǎn)質(zhì)量較差等問題。表外業(yè)務(wù)要發(fā)展，建立和維護科學、嚴密的核算體系，進行真實、完整的信息披露非常關(guān)鍵。而我國各商業(yè)銀行目前的表外核算體系，還無法實現(xiàn)迅捷、完整、真實的披露表外業(yè)務(wù)信息。我們有必要借鑒國際會計準則和巴塞爾原則，規(guī)范表外業(yè)務(wù)的會計核算，改善表外業(yè)務(wù)的披露標準，增加對表外業(yè)務(wù)風險的量化分析，充分披露其風險狀況。

    （三）盡快制定衍生金融工具會計準則

    衍生金融工具是指在傳統(tǒng)的利率、匯率、股票、債券、黃金、外匯、股價指數(shù)等基礎(chǔ)金融工具或金融標的的基礎(chǔ)上派生出來的新的金融工具。目前，全球主要的衍生金融工具有期貨、期權(quán)、互換、權(quán)證、遠期協(xié)議5大類。二十世紀八十年代初期以來，衍生金融工具不斷發(fā)展，使得金融市場極為活躍。但衍生金融工具是一把“雙刃劍”。一方面，由于衍生性新金融工具具有以小搏大的高杠桿效應(yīng)，投資者只要操作得當，便可以較少的投資成本帶來巨額收益，還為投資者提供了防范和規(guī)避投資風險的多種選擇；另一方面，衍生金融工具也伴隨著較大的風險，如果操作失誤將使投資者遭受巨額損失，甚至導致企業(yè)倒閉和破產(chǎn)。英國巴林銀行的倒閉，日本大和銀行被兼并，香港期交所87清算危機，以及上海的327事件等，均是衍生金融工具操作失誤的典型例證。

    由于衍生金融工具品種繁多、結(jié)構(gòu)復雜以及存在著極大的不確定性和風險性等顯著特點，對傳統(tǒng)會計在會計確認、計量屬性、財務(wù)會計報告披露等方面提出了更高的要求。隨著金融市場的逐步國際化，衍生金融工具在我國已迅速發(fā)展起來。但目前我國商業(yè)銀行在此方面目前還沒有適用的會計準則，造成了商業(yè)銀行對衍生金融工具的會計核算和披露方面還不十分規(guī)范，各銀行間缺乏可比性。這不利于衍生金融工具的發(fā)展，也不利于金融企業(yè)規(guī)避金融風險。因此，我們應(yīng)借鑒國際會計準則，盡快制定衍生金融工具會計準則，對衍生金融工具的確認、計量和披露等方面進行全面的規(guī)范。主要內(nèi)容應(yīng)包括：1.對衍生金融工具的確認采用“風險報酬法”進行初始確認和終止確認；2.以公允價值作為衍生金融工具的計量基礎(chǔ)；3.改進財務(wù)會計報告，增設(shè)衍生金融工具明細表，具體披露衍生金融工具的性質(zhì)及交易條件、實際成本與公允價值、損益金額以及有關(guān)的風險狀況等。

    （四）進一步改進貸款分類核算方法，科學合理地披露貸款質(zhì)量

    在對貸款資產(chǎn)的分類核算和披露上，國際上通常采用貸款風險分類管理方法，又稱貸款五級分類方法，是指商業(yè)銀行在動態(tài)監(jiān)測的基礎(chǔ)上通過對借款人現(xiàn)金流量、財務(wù)實力、抵押品價值等因素的連續(xù)監(jiān)測和分析，評估確定貸款遭受損失的風險程度，將貸款劃分為正常、關(guān)注、次級、可疑和損失五類的一種方法。該方法最初由美國金融監(jiān)管部門采用，后來逐漸推廣到其他一些國家和地區(qū)（包括我國香港特別行政區(qū)），成為國際上比較通行的做法。一些國家的金融監(jiān)管當局審查外國銀行在其境內(nèi)設(shè)立分支機構(gòu)時，也要求提供貸款五級分類的數(shù)據(jù)。最近，巴塞爾銀行監(jiān)管委員會在重新修訂有關(guān)貸款會計處理方式的指導文件中，將貸款風險五級分類管理作為商業(yè)銀行開展信息風險管理的最低標準。

    1998年，中國人民銀行制定了《貸款風險分類指導原則》，并在廣東省進行了試點。在試點的基礎(chǔ)上，中國人民銀行又于2001年對《貸款風險分類指導原則》進行了修訂。從2002年起，我國正式要求在銀行業(yè)全面推行貸款風險五級分類管理方法。但在會計處理和披露方面，我國大多數(shù)商業(yè)銀行，特別是未上市的商業(yè)銀行，現(xiàn)在仍然沿用“一逾兩呆”的分類方法。這種方法盡管有容易計量、會計處理方便等優(yōu)點，但它無法動態(tài)地監(jiān)測貸款質(zhì)量，不能適應(yīng)貸款風險管理的需要。2001年5月，中國銀行率先在國際上披露了由國際會計師事務(wù)所認證的貸款分類數(shù)據(jù)，其中的不良貸款比率明顯高于過去對外披露的數(shù)據(jù)，這說明兩種分類方法存在較大差異。

    基于此種情況，我國應(yīng)盡快進一步改進貸款分類核算方法，規(guī)范貸款質(zhì)量信息披露的內(nèi)容、方法和程序。主要應(yīng)解決的問題包括量化各級指標，統(tǒng)一判斷標準，減少主觀性，增加可操作性等，以促進我國銀行業(yè)長期穩(wěn)健經(jīng)營，降低潛在金融風險。

    （五）完善貸款呆賬準備的計提標準，實現(xiàn)銀行業(yè)的穩(wěn)健經(jīng)營

    貸款呆賬準備的提取及呆賬核銷是金融企業(yè)會計制度改革的核心問題之一。目前我國商業(yè)銀行面臨的主要問題就是呆賬準備金計提不足，嚴重影響了商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)發(fā)展和風險防御能力。我國金融機構(gòu)實行呆賬準備金政策最早是1986年確定的，1988年財政部正式下發(fā)了《關(guān)于國家專業(yè)銀行建立貸款呆賬準備金的暫行規(guī)定》。雖然其后不斷進行調(diào)整與完善，但呆賬準備金的計提比例一直很低，即按貸款余額的1%計提，超過部分需作納稅調(diào)整。到2001年，財政部下發(fā)的《金融企業(yè)呆賬準備金提取及呆賬核銷管理辦法》提出，“根據(jù)提取呆賬準備的資產(chǎn)的風險大小確定呆賬準備的計提比例……，最低為提取呆賬準備資產(chǎn)期末余額的1%”，即按貸款五級分類法計提。但由于該制度將計提比例的自主權(quán)完全交給銀行，且對超過1%部分計提的呆賬準備金仍需作納稅調(diào)整，因此，實際上，幾乎所有非上市銀行都只按1%計提。而1%的比例遠遠低于商業(yè)銀行實際呆賬率，造成了大量不良貸款無法核銷。而從上市商業(yè)銀行呆賬準備金的實際計提情況來看，與境外會計師事務(wù)所測算的結(jié)果也存在較大差異。如2000年3家上市銀行所提供的分別按國際會計準則和中國會計標準編制的財務(wù)報告中，除了深發(fā)展此項差異較小外（為565萬元），浦發(fā)銀行和民生銀行當年計提的貸款呆賬準備差異分別為1.90億元和3.25億元，分別占當年按國內(nèi)會計標準編制的報表利潤的20%和76%.導致境內(nèi)外審計存在巨大差異的原因主要是由于會計人員判斷五級分類的標準和計提比例不同。

    因此，我們應(yīng)借鑒國際通行的做法和巴塞爾原則，改善呆賬準備金的計提標準，鼓勵商業(yè)銀行根據(jù)貸款對象的財務(wù)和經(jīng)營管理情況，在分析貸款的風險程度和回收的可能性的基礎(chǔ)上，建立有效的風險評估體系，及時、足額計提貸款呆賬準備，科學計算資本充足率，實現(xiàn)銀行業(yè)的穩(wěn)健經(jīng)營。

    （六）金融控股公司會計問題

    隨著金融全球化趨勢和金融創(chuàng)新的不斷發(fā)展，金融控股公司成為金融業(yè)發(fā)展的重要模式和必然趨勢。它適應(yīng)了跨國公司和大型企業(yè)集團實施多元化經(jīng)營和大規(guī)模資產(chǎn)重組的要求，促進了金融資本與產(chǎn)業(yè)資本的相互融合，有利于提高金融市場配置資源的效率，優(yōu)化金融企業(yè)的資產(chǎn)負債結(jié)構(gòu)，增強其國際綜合競爭力。目前我國的一些機構(gòu)已初具金融控股公司的雛形，如中信國際金融控股公司、中銀集團和光大集團等。

    由于金融控股公司的業(yè)務(wù)范圍涉及銀行、保險和證券等不同性質(zhì)的行業(yè)，而且交易種類繁多且復雜，因此對會計確認、計量以及披露等方面都提出了更高的要求。而金融控股公司的相關(guān)會計問題研究目前仍然是一個盲點。這主要涉及關(guān)聯(lián)方交易信息披露問題、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格、合并會計報表問題和外幣報表折算等諸多問題，這些都值得我們?nèi)ニ伎己脱芯�。我們在制定會計標準時應(yīng)針對金融控股公司的特點考慮這些問題，使會計標準更具有前瞻性和實用性。

    以上初步列示了金融企業(yè)會計改革中的主要內(nèi)容，只涉及一些框架，希望能起到拋磚引玉的作用。實際上，金融會計改革的內(nèi)容是相當豐富和復雜的，有許多問題在國際上還存在爭論，如衍生金融工具場外交易的信息披露問題，金融企業(yè)外幣業(yè)務(wù)的核算問題，管理會計在商業(yè)銀行中的應(yīng)用等等都值得我們繼續(xù)深入研究。