財(cái)政部頒布實(shí)施的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)記帳基礎(chǔ)作出了明確規(guī)定：不實(shí)行成本核算的事業(yè)單位以收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)記帳基礎(chǔ)；實(shí)行成本費(fèi)用核算的事業(yè)單位以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)記帳基礎(chǔ)。根據(jù)這一原則，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算，首先應(yīng)根據(jù)單位自己的業(yè)務(wù)情況和管理要求選擇確定記帳基礎(chǔ)；其次，根據(jù)確定了的記帳基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，以客觀有效地反映、提供會(huì)計(jì)信息。

　　一、

　　事業(yè)單位會(huì)計(jì)是預(yù)算會(huì)計(jì)的一個(gè)組成部分，是各級(jí)事業(yè)單位核算反映國家預(yù)算執(zhí)行的一種會(huì)計(jì)。事業(yè)單位雖然屬于非物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域，但它仍然是市場經(jīng)濟(jì)不可缺少的一個(gè)部分。事業(yè)單位在執(zhí)行向社會(huì)提供公益服務(wù)職能的過程中，一方面向社會(huì)提供服務(wù)，另一方面又是商品、勞務(wù)的消費(fèi)者。它必然介入市場，按市場規(guī)律辦事。單位在完成事業(yè)計(jì)劃的同時(shí)，可以根據(jù)市場需要，充分利用單位現(xiàn)有的設(shè)備、技術(shù)和人力等資源，依法開展各種經(jīng)營活動(dòng)，向社會(huì)提供有償服務(wù)并取得收入來滿足自我發(fā)展的需要。單位的資金來源渠道多樣化，有為完成事業(yè)計(jì)劃而取得的政府財(cái)政撥款、事業(yè)收入，有開展經(jīng)營活動(dòng)取得的經(jīng)營收入，有社會(huì)的捐贈(zèng)，也有借入資金等。事業(yè)單位必須增強(qiáng)成本意識(shí)，加強(qiáng)支出的管理，合理利用事業(yè)資源，降低事業(yè)成本，才能在競爭中求得發(fā)展。在會(huì)計(jì)核算上，事業(yè)單位一方面要反映政府撥款的取得、開支以及核銷過程；同時(shí)還有必要反映事業(yè)收入、經(jīng)營收入的取得，反映相應(yīng)的支出及服務(wù)成本的計(jì)算和歸集。認(rèn)識(shí)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的變化，是理解《準(zhǔn)則》對(duì)事業(yè)單位確定記帳基礎(chǔ)的規(guī)定的出發(fā)點(diǎn)。

　　二、

　　確定記帳基礎(chǔ)，就是確定會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)以何種標(biāo)準(zhǔn)劃分確認(rèn)各個(gè)會(huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用。在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論中，不同會(huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用的劃分標(biāo)準(zhǔn)有權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制兩種：權(quán)責(zé)發(fā)生制在劃分收入費(fèi)用時(shí)，以是否取得收款的權(quán)利為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)收入，以是否形成付款的責(zé)任為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)費(fèi)用，即以取得收款的權(quán)利和形成付款的責(zé)任為標(biāo)準(zhǔn)來確定收入和費(fèi)用的歸屬期。收付實(shí)現(xiàn)制則是以現(xiàn)金是否收到或付出作為確認(rèn)該會(huì)計(jì)期間收入與費(fèi)用是否發(fā)生的標(biāo)準(zhǔn)。收付實(shí)現(xiàn)制的執(zhí)行具有操作簡單易行的優(yōu)點(diǎn)，但是單位當(dāng)期收到的現(xiàn)金可能是上期經(jīng)營的成果，而當(dāng)期付出的現(xiàn)金又可能在以后期間才能帶來成果。所以，按現(xiàn)金的實(shí)際收支確定的損益不能代表當(dāng)期的真正業(yè)務(wù)成果，這種記帳基礎(chǔ)主要適用于不實(shí)行成本核算的事業(yè)單位和業(yè)務(wù)項(xiàng)目。權(quán)責(zé)發(fā)生制因不論款項(xiàng)是否已經(jīng)收付，都應(yīng)按其所屬期間確認(rèn)為收入或費(fèi)用，其目的在于費(fèi)用必須聯(lián)系收入在同一期間相配比，正確計(jì)算盈虧。所以權(quán)責(zé)發(fā)生制適用于實(shí)行成本核算的事業(yè)單位和項(xiàng)目。

　　三、

　　所謂不實(shí)行成本核算的事業(yè)單位，是指按會(huì)計(jì)期核算、反映和結(jié)轉(zhuǎn)支出，而不按某一對(duì)象進(jìn)行核算、歸集、計(jì)算和分配費(fèi)用支出來得到這一對(duì)象的成本。不實(shí)行成本核算的事業(yè)單位開展業(yè)務(wù)或經(jīng)營活動(dòng)所發(fā)生的支出，主要表現(xiàn)為事務(wù)性的耗費(fèi)，而且這些耗費(fèi)零星分散，與收入之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系大部分不具規(guī)律性，或者是與一個(gè)固定的財(cái)政撥款數(shù)額相對(duì)應(yīng)。所以，這些支出通常是按消耗主體把它劃分為人員費(fèi)用、業(yè)務(wù)消耗、購置財(cái)產(chǎn)物資的消耗，并按會(huì)計(jì)期間進(jìn)行核算和反映。

　　實(shí)行成本核算的事業(yè)單位，其業(yè)務(wù)或經(jīng)營活動(dòng)如果是從事提供勞務(wù)甚至是產(chǎn)品的生產(chǎn)等活動(dòng)時(shí)，其耗費(fèi)表現(xiàn)為：服務(wù)和產(chǎn)品加工業(yè)務(wù)的資金和材料消耗、人員工資、固定資產(chǎn)磨損以及服務(wù)經(jīng)營或產(chǎn)品加工過程中的各種組織管理費(fèi)用。這些耗費(fèi)以產(chǎn)品、勞務(wù)成果為載體與相應(yīng)的收入形成直接或間接的對(duì)應(yīng)關(guān)系歸集費(fèi)用，計(jì)算產(chǎn)品、服務(wù)的成本，有利于加強(qiáng)成本項(xiàng)目考核，提高資金的使用效益。

　　在同一事業(yè)單位內(nèi)部，也可以根據(jù)需要對(duì)不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)和經(jīng)營項(xiàng)目分別選擇收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制作為記帳基礎(chǔ)。這樣，既可以簡化單位會(huì)計(jì)核算，又能夠客觀地核算、反映各有關(guān)經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，以提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量，提供有效的會(huì)計(jì)信息。

　　四、

　　采用不同的記帳基礎(chǔ)時(shí)，記帳環(huán)節(jié)和記帳的原始憑證有所不同。

　　按收付實(shí)現(xiàn)制原則，對(duì)于收入的核算，應(yīng)以收到貨款為記帳環(huán)節(jié)，并按有關(guān)的收款憑證和銷售（發(fā)票）憑證作為編制反映收入實(shí)現(xiàn)的會(huì)計(jì)分錄的依據(jù)。而且一般不需要使用債權(quán)類往來款項(xiàng)的會(huì)計(jì)科目。按權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，應(yīng)以銷售貨物的實(shí)現(xiàn)為入帳環(huán)節(jié)；同時(shí)，以銷售憑證（不一定有收款憑證）作為依據(jù)編制實(shí)現(xiàn)收入的會(huì)計(jì)分錄。在沒有同時(shí)收到貨款的情況下，需要運(yùn)用債權(quán)類往來款項(xiàng)科目。收到貨款時(shí)，再按收款憑證編制反映收款、往來款轉(zhuǎn)帳的會(huì)計(jì)分錄。有時(shí)，在一個(gè)事業(yè)單位內(nèi)部，需要對(duì)各種收入項(xiàng)目分別實(shí)行成本核算和不實(shí)行成本核算，因而可以采用不同的記帳基礎(chǔ)，就有不同的入帳環(huán)節(jié)和記帳原始憑證。不同記帳基礎(chǔ)確認(rèn)的收入可以在不同的記帳環(huán)節(jié)上被區(qū)分開，而不需要設(shè)置不同的總分類核算帳戶，但有必要運(yùn)用二級(jí)科目，對(duì)兩種核算基礎(chǔ)確定的收入加以反映和控制，以便于期末分別取得所需的詳細(xì)核算資料。

　　按收付實(shí)現(xiàn)制的要求，支出的確定和記錄是在付款環(huán)節(jié)，即根據(jù)付款憑證和有關(guān)報(bào)銷憑證編制會(huì)計(jì)分錄，記錄和反映支出，操作簡單易行。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則核算支出時(shí)，確定本期費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)是費(fèi)用的歸屬期，而不是款項(xiàng)的支付期。當(dāng)費(fèi)用的歸屬期和支付期不一致時(shí)，就會(huì)出現(xiàn)費(fèi)用的兩種形式：一是本期應(yīng)計(jì)但尚未實(shí)際支付的費(fèi)用，即應(yīng)計(jì)費(fèi)用，如應(yīng)計(jì)水電費(fèi)，應(yīng)付未付工資；二是本期預(yù)先支付，但因受益期長，不計(jì)入或不完全計(jì)入本期而由以后各個(gè)受益期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，即須付或待攤費(fèi)用。應(yīng)計(jì)費(fèi)用和預(yù)付費(fèi)用也稱為跨期攤配費(fèi)用，是執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制必然出現(xiàn)的費(fèi)用的一種存在形式。應(yīng)計(jì)費(fèi)用和預(yù)付費(fèi)用的核算和反映都必須有兩個(gè)環(huán)節(jié)：即費(fèi)用的確認(rèn)環(huán)節(jié)和費(fèi)用的支付環(huán)節(jié)。應(yīng)計(jì)費(fèi)用先確認(rèn)本期應(yīng)計(jì)入的費(fèi)用，然后反映支付款項(xiàng)；預(yù)付費(fèi)用則先反映支付款項(xiàng)，然后在其歸屬期予以確認(rèn)。

　　目前，在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中，沒有關(guān)于跨期費(fèi)用的核算程序和方法的規(guī)定。但基于以上理解，跨期攤配業(yè)務(wù)不多的事業(yè)單位，可以運(yùn)用“其他應(yīng)付款”和“其他應(yīng)收款”帳戶對(duì)跨期費(fèi)用進(jìn)行核算。計(jì)提應(yīng)計(jì)費(fèi)用時(shí)，按計(jì)提金額登記“其他應(yīng)付款”帳戶的貸方，對(duì)應(yīng)借記“成本費(fèi)用”帳戶；支付應(yīng)計(jì)費(fèi)用時(shí)，按支付數(shù)登記“其他應(yīng)付款‘’帳戶的借方，對(duì)應(yīng)貸記”銀行存款“帳戶。支付預(yù)付費(fèi)用時(shí)，按支付數(shù)登記”其他應(yīng)收款“帳戶的借方，對(duì)應(yīng)貸記”銀行存款“帳戶；攤銷或在歸屬期確認(rèn)時(shí)，登記”其他應(yīng)收款“帳戶的貸方，對(duì)應(yīng)借記”成本費(fèi)用“帳戶。應(yīng)用”其他應(yīng)付款“帳戶和”其他應(yīng)收款“帳戶核算時(shí)，我們應(yīng)對(duì)跨期費(fèi)用在數(shù)量和概念性質(zhì)上有明確的認(rèn)識(shí)，并且有必要通過二級(jí)會(huì)計(jì)科目作詳細(xì)的反映和控制，避免跨期費(fèi)用與真正的往來款項(xiàng)混淆�？缙跀偱滟M(fèi)用業(yè)務(wù)較多的單位，可以考慮借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法，設(shè)置應(yīng)付、預(yù)提等費(fèi)用科目和預(yù)付、待攤等費(fèi)用科目，以分別反映應(yīng)計(jì)費(fèi)用的已提未付數(shù)和預(yù)付費(fèi)用的已付未攤銷數(shù)。在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中，進(jìn)一步完善跨期費(fèi)用核算方法的規(guī)定，將更有利于事業(yè)單位在統(tǒng)一的制度指導(dǎo)下，規(guī)范地處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量。