會(huì)計(jì)信息（Accounting Information）是經(jīng)過(guò)加工或者處理后的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，是對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的解釋。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）1980年5月發(fā)表的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第二號(hào)指出：“對(duì)決策有用性（decision Usefulness）應(yīng)作為會(huì)計(jì)信息最重要的質(zhì)量特征，”并進(jìn)而指出：“會(huì)計(jì)信息要于決策有用，要具備兩種主要的質(zhì)量，即相關(guān)性（Relevance）和可靠性（Reliabiliyt），信息的相關(guān)性越大，可靠程度越高，越是合乎需要，那就是越于決策有用�！辈⒃诳煽啃灾刑貏e強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息的反映真實(shí)性（Representaional Faithfulness），即是指一項(xiàng)計(jì)量或敘述，與其所要表達(dá)的現(xiàn)象或狀況應(yīng)一致或吻合。我國(guó)《
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二章《一般原則》中也規(guī)定：“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果�！奔磿�(huì)計(jì)信息反映真實(shí)性的原則。但實(shí)際工作中，會(huì)計(jì)信息受多種因素的影響，并不能達(dá)到完全真實(shí)性的反映，存在會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題。對(duì)此許多學(xué)者從人為因素的角度去分析會(huì)計(jì)信息的失真，較多地將其局限在會(huì)計(jì)作弊上。
但會(huì)計(jì)信息即使以合法真實(shí)的原始憑證，并且也依據(jù)合法合規(guī)的會(huì)計(jì)處理，也同樣會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息失真，因?yàn)闀?huì)計(jì)受本身特點(diǎn)和制度制約，在會(huì)計(jì)政策、規(guī)范和制度上存在一定的可選擇性及缺陷，難以做到提供完全真實(shí)的信息；并且在實(shí)務(wù)工作中；會(huì)計(jì)處理更多地依賴(lài)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，為了不同的目的，在會(huì)計(jì)制度允許范圍內(nèi)，會(huì)選擇不同的會(huì)計(jì)政策和方法，從而造成會(huì)計(jì)信息的制度性失真。本文擬從制度方面來(lái)分析會(huì)計(jì)信息的失真。
一、引起會(huì)計(jì)倍息制度性失真的原因
1、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不完全性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種合約，制定不是純技術(shù)的，而是各利益相關(guān)方相互間多次博弈的結(jié)果，是一種不完全的合約，具有不完全性：一是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，各利益相關(guān)方為了獲取自己的利益，都想使準(zhǔn)則對(duì)自己有利，如果在制定機(jī)構(gòu)中代表多方利益的機(jī)構(gòu)或關(guān)系人較少，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就可能出現(xiàn)一定的偏向性；二是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義和釋義的不準(zhǔn)確性，如果一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的涵義可能有多種理解，甚至有歧義，必然會(huì)產(chǎn)生實(shí)務(wù)操作的不確定性；三是會(huì)計(jì)原則應(yīng)用的不完全性，如果在會(huì)計(jì)計(jì)量中只遵循謹(jǐn)慎性原則，就會(huì)只強(qiáng)調(diào)預(yù)計(jì)可能損失而完全不確認(rèn)利得，特別是這種利得有較大可能實(shí)現(xiàn)，將會(huì)違背充分披露和可靠性原則。
2、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度和會(huì)計(jì)政策的可選擇性。由于各企業(yè)的具體情形不一，準(zhǔn)則不可能制定得很完備，只能對(duì)企業(yè)工作提出基本原則和規(guī)范，留有一定余地，就會(huì)對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理有多種備選的會(huì)計(jì)處理方法，就成為會(huì)計(jì)政策選擇的對(duì)象。此外，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)踐還存在著一定的時(shí)滯，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定常落后于會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)行為的創(chuàng)新，當(dāng)新情況、新領(lǐng)域、新行業(yè)出現(xiàn)時(shí)，很難找到長(zhǎng)期有效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)操作的依據(jù)，因而在實(shí)踐中常會(huì)出現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理“無(wú)法可依”的現(xiàn)象，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇提供了空間（這不屬于違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的行為，因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則根本就未對(duì)此作出規(guī)定，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)作規(guī)定的領(lǐng)域，企業(yè)擁有更大的會(huì)計(jì)選擇權(quán)）。隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的多樣化，經(jīng)營(yíng)范圍的擴(kuò)大和社會(huì)、法律、金融環(huán)境的日趨復(fù)雜化，使同類(lèi)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的個(gè)性日益豐富，法定會(huì)計(jì)政策也趨向于為企業(yè)提供更大的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇范圍，對(duì)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，往往有不同的會(huì)計(jì)處理方法可供選擇，也給會(huì)計(jì)的“如實(shí)反映”帶來(lái)難題。企業(yè)對(duì)存貨采用不同的計(jì)價(jià)方法，對(duì)其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果會(huì)有不同的影響，究竟采用哪種方法才算做到“如實(shí)反映”？“真實(shí)”的涵義應(yīng)是“跟客觀(guān)事實(shí)相符合”，理應(yīng)具有惟一性；不能說(shuō)對(duì)同一事物的同一方面有多個(gè)不同的卻都是真實(shí)的反映。
3、會(huì)計(jì)法規(guī)之間的不協(xié)調(diào)�；緯�(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和行業(yè)會(huì)計(jì)制度之間，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)通則之間，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至矛盾、沖突的地方。會(huì)計(jì)法規(guī)體系內(nèi)部鈞不協(xié)調(diào)，必然會(huì)增大經(jīng)營(yíng)者、會(huì)計(jì)人員與監(jiān)管部門(mén)、社會(huì)公眾的“博弈”空間，增加全社會(huì)的交易成本，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和逐步完善，1992年11月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已呈現(xiàn)出一定程度的不適應(yīng)。到目前為止，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)了九項(xiàng)，其中六項(xiàng)還只在上市公司實(shí)施。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，新的經(jīng)濟(jì)行為、新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、新的市場(chǎng)工具不斷涌現(xiàn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺位就便會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告帶有很大的彈性，都會(huì)便會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生制度性失真的可能性。
4、產(chǎn)權(quán)制度不明晰，形成信息不對(duì)稱(chēng)（Information asymmetry）。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，形成企業(yè)中客觀(guān)存在兩個(gè)控制主體，即企業(yè)所有者和受托經(jīng)營(yíng)者�，F(xiàn)代企業(yè)的特征之一是經(jīng)營(yíng)者和所有者在經(jīng)濟(jì)上的聯(lián)系表現(xiàn)為二種契約關(guān)系，“財(cái)產(chǎn)所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者在契約中規(guī)定的責(zé)任，稱(chēng)之為受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任”，由于兩者間的利益不一致，從而形成了信息不對(duì)稱(chēng)的問(wèn)題。信息不對(duì)稱(chēng)是指市場(chǎng)活動(dòng)的參與者對(duì)市場(chǎng)特定交易信息的擁有不對(duì)等，有些參與者比另一些參與者擁有更多的信息，而信息的不對(duì)稱(chēng)影響表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是逆向選擇（Adverse Selection），通常指在信息不對(duì)稱(chēng)狀態(tài)下，接受合約的人一般擁有私人信息，并且利用另一方信息缺乏，而使對(duì)方不利，從而使市場(chǎng)交易過(guò)程偏離信息缺乏方的愿望；二是道德風(fēng)險(xiǎn)（Moral Hazard），是指交易合同達(dá)成后，從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一方為最大限度地增進(jìn)自身的利益而做出不利于另一方的行動(dòng)。
企業(yè)所有者最關(guān)心的是其投入資本的安全性和收益性，即實(shí)現(xiàn)資本保值、增值目標(biāo)，總希望獲得真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，并據(jù)此客觀(guān)評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，正確估計(jì)其財(cái)務(wù)狀況以進(jìn)行未來(lái)投資決策；另外，還希望能夠控制會(huì)計(jì)政策使向維護(hù)所有者利益方面傾斜，如貫徹謹(jǐn)慎性原則，足額并加速補(bǔ)償
固定資產(chǎn)成本等。會(huì)計(jì)信息的重要作用之一是反映企業(yè)管理當(dāng)局（經(jīng)營(yíng)者）的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，是所有者用以解除管理當(dāng)局的受托責(zé)任的依據(jù)。由于管理人員努力程度的不可測(cè)性，會(huì)計(jì)信息反映的相關(guān)指標(biāo)就成為委托方評(píng)價(jià)受托方經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的尺度，這使管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)左右會(huì)計(jì)信息的生成，可能不會(huì)關(guān)心企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，而采取與所有者相反的會(huì)計(jì)政策，會(huì)更看重短期經(jīng)濟(jì)效益給自己帶來(lái)的利益，會(huì)利用手中“暫時(shí)的控制權(quán)”謀求“個(gè)人價(jià)值最大化”，這時(shí)會(huì)計(jì)信息就會(huì)成為手中的得力工具加以利用，而產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息失真。
5、會(huì)計(jì)事項(xiàng)的不確定性。會(huì)計(jì)的不確定性也稱(chēng)模糊性，其表現(xiàn)一是不確定的與事實(shí)有差異的計(jì)量結(jié)果，這與會(huì)計(jì)估計(jì)有關(guān)；二是不確定的計(jì)量方法，不確定會(huì)計(jì)事項(xiàng)是指一種狀況或處境的最終結(jié)果是利得或損失，只有在發(fā)生或不發(fā)生一個(gè)或若干個(gè)不確定的未來(lái)事項(xiàng)時(shí)才能確認(rèn)，包括①與信用有關(guān)的事項(xiàng)，如企業(yè)的承諾，應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)等；②與時(shí)間有關(guān)的事項(xiàng)，如外幣業(yè)務(wù)中匯兌期限可能引起的匯兌損益導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)發(fā)生相關(guān)變化；③與風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的事項(xiàng)；④與社會(huì)經(jīng)濟(jì)變化的有關(guān)事項(xiàng)，如利率、物價(jià)變動(dòng)指數(shù)、通貨膨脹率等指標(biāo)變動(dòng)引發(fā)企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)變化。對(duì)這些會(huì)計(jì)事項(xiàng)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度對(duì)于這些重要的信息的揭露沒(méi)有作出規(guī)定或規(guī)定得不夠恰當(dāng)，使得在會(huì)計(jì)核算中存在多種備選的原則、程序和方法，由此引發(fā)的會(huì)計(jì)政策的選擇及變更，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的不確定性，從而也就難以精確計(jì)量。如對(duì)固定資產(chǎn)的折舊問(wèn)題，資產(chǎn)的物理壽命比較容易確定，但隨著科學(xué)技術(shù)的日新月異，資產(chǎn)的無(wú)形損耗卻很難準(zhǔn)確估計(jì)，因而作為固定資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)的折舊年限也就帶有不確定性、又如對(duì)不確定資產(chǎn)、商譽(yù)、應(yīng)收賬款、風(fēng)險(xiǎn)性股票投資、新金融工具資產(chǎn)（期貨、遠(yuǎn)期合約、互換和期權(quán)合約）等。在企業(yè)目前的
資產(chǎn)負(fù)債表中，這些事項(xiàng)難以確定，通常采用不予確認(rèn)或表外披露的方法，即使發(fā)生的可能性極大，也不予揭示出來(lái)。
二、預(yù)防會(huì)計(jì)信息制度性失真的對(duì)策
1、進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)制度。應(yīng)對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行必要修訂，加緊具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和出臺(tái)步伐，以盡早形成與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)并體現(xiàn)中國(guó)當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和信息披露進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范，應(yīng)盡量減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中可供選擇的程序和方法，以縮小會(huì)計(jì)政策選擇的空間范圍，盡量減少對(duì)同類(lèi)或相似業(yè)務(wù)處理方法的多樣性和可選擇性，明確各種處理方法的場(chǎng)合和彈性區(qū)間：如對(duì)不同行業(yè)不同業(yè)務(wù)作出分類(lèi)的規(guī)定；對(duì)不同行業(yè)或不同規(guī)模企業(yè)特有的業(yè)務(wù)作出分類(lèi)的規(guī)定；某一個(gè)企業(yè)只能適用其中的一類(lèi)情況，從而減少會(huì)計(jì)人員人為估計(jì)判斷的范圍，使其估計(jì)判斷也有章可循。同時(shí)，也應(yīng)與國(guó)際慣例接軌，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將準(zhǔn)則中可供選擇的方法分為“基準(zhǔn)處理”、“允許備選的方案”、“應(yīng)取消的處理方法”三類(lèi)，同時(shí)也對(duì)“許可的替代方法”作了嚴(yán)格的限定。還應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)的社會(huì)監(jiān)督和國(guó)家監(jiān)督，建立一定的監(jiān)督機(jī)制來(lái)制止企業(yè)鉆會(huì)計(jì)政策可選擇性的空子，來(lái)預(yù)防會(huì)計(jì)信息的失真。
2、制定會(huì)計(jì)法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)盡量克服或減少其本身的不確定性，并對(duì)會(huì)計(jì)的不確定事項(xiàng)作出必要規(guī)定。首先，最終制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)對(duì)未來(lái)會(huì)計(jì)環(huán)境變化有較科學(xué)和具有一定超前的分析和預(yù)測(cè)，便會(huì)計(jì)的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來(lái)環(huán)境不確定性對(duì)會(huì)計(jì)產(chǎn)生過(guò)多的影響。其次，對(duì)于準(zhǔn)則中的某些釋義和定義要有精確的分析和解釋?zhuān)绻骋欢x和釋義可能會(huì)有多種理解。則應(yīng)對(duì)各種可能的理解均作詳細(xì)的闡述，表明各種理解的適用情況，以免給準(zhǔn)則的使用者造成誤解。再次，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，準(zhǔn)則制定者必須考慮管理者、政府及其他利益集團(tuán)的正當(dāng)利益，制定者應(yīng)有廣泛的代表性。最后；針對(duì)會(huì)計(jì)的不確定性事項(xiàng)處理應(yīng)作出具體或原則性規(guī)定：管理當(dāng)局有責(zé)任根據(jù)目前情況估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響或作出未來(lái)事件影響無(wú)法合理估計(jì)的判斷，并按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行相應(yīng)的處理（入賬或披露）；注明會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)收集證據(jù)，以評(píng)估管理當(dāng)局的分析和判斷是否合理�？傊�，應(yīng)順應(yīng)經(jīng)濟(jì)及技術(shù)的發(fā)展，對(duì)經(jīng)濟(jì)生活中的新事物、新現(xiàn)象如衍生金融工具、商譽(yù)、人力資源等盡快加以研究，制定確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)和方法，保證信息質(zhì)量。
3、大力貫徹《會(huì)計(jì)法》�！稌�(huì)計(jì)法》是以法律的方式明確規(guī)定要保護(hù)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性，第一條規(guī)定：“為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，制定本法�！薄稌�(huì)計(jì)法》還將會(huì)計(jì)事務(wù)的每一步，包括從原始憑證的取得、記賬憑證的填制、記賬方法的運(yùn)用到會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容和會(huì)計(jì)政策的變更、會(huì)計(jì)報(bào)表的產(chǎn)生，均納入了立法范圍，保證會(huì)計(jì)人員運(yùn)用正確的會(huì)計(jì)方法，得出真實(shí)完整的會(huì)計(jì)信息。對(duì)于未決訴訟、企業(yè)對(duì)外提供的擔(dān)保等或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)信息，《會(huì)計(jì)法》在19條規(guī)定：“單位提供的擔(dān)保、未決訴訟等或有事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)按照統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告予以說(shuō)明�！背浞诸A(yù)計(jì)到了會(huì)計(jì)或有事項(xiàng)對(duì)未來(lái)的會(huì)計(jì)信息的影響，以法律的形式保證會(huì)計(jì)信息的完整。大力貫徹《會(huì)計(jì)法》，可以減少會(huì)計(jì)人員和相關(guān)管理人員在執(zhí)行過(guò)程中難以把握尺度，從而影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性和準(zhǔn)確性的問(wèn)題。
4、明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對(duì)會(huì)計(jì)信息生成過(guò)程規(guī)范和界定功能，解決信息不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題。產(chǎn)權(quán)的明晰界定，是企業(yè)開(kāi)展會(huì)計(jì)活動(dòng)的先決條件和基礎(chǔ)，只有產(chǎn)權(quán)界定清楚；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)行和會(huì)計(jì)信息的生成才會(huì)有效率。產(chǎn)權(quán)明晰確定，對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造了兩個(gè)重要條件：（1）股東追求資本收益的最大化；（2）各種利益相關(guān)方與管理當(dāng)局之間存在經(jīng)濟(jì)上的合約關(guān)系。針對(duì)這兩個(gè)條件，要解決信息不對(duì)稱(chēng)：一是可通過(guò)有效的合約安排使委托人與代理人的利益一致，或促使代理人提供信息，以構(gòu)建有效的委托代理關(guān)系和約束——激勵(lì)機(jī)制，使代理人行為與股東目標(biāo)一致，如股東可把會(huì)計(jì)報(bào)告的收益作為可執(zhí)行的合同變量（比如超額分成）來(lái)激勵(lì)管理者努力工作；并在國(guó)有企業(yè)中形成多元化的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，以解決所有者缺位和所有權(quán)虛化問(wèn)題，使各利益方有動(dòng)力加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)行為的監(jiān)督，便會(huì)計(jì)信息的披露盡可能反映各利益相關(guān)方的共同利益。二是通過(guò)政府規(guī)章強(qiáng)制市場(chǎng)交易著提供信息，也即是政府利用強(qiáng)制手段直接命令市場(chǎng)交易方必須披露某些重要信息。包括（1）規(guī)定經(jīng)理人員和會(huì)認(rèn)人員的從業(yè)資格、防止由于信息不對(duì)稱(chēng)造成勞動(dòng)力市場(chǎng)的逆向選擇；（2）強(qiáng)制企業(yè)披露會(huì)計(jì)信息并規(guī)定其應(yīng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)；（3）通過(guò)會(huì)計(jì)法規(guī)，對(duì)違法者予以懲罰，降低經(jīng)營(yíng)者的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)收益。
