在美國(guó)被安然、世通，以及其他一些公司的丑聞搞得焦頭爛額之時(shí)，中國(guó)也爆發(fā)與其頗為相似的銀廣夏事件，它直接導(dǎo)致追究公司領(lǐng)導(dǎo)層的法律責(zé)任，對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無保留意見的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所被撤銷，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨牢獄之災(zāi)。此后，一些其他藍(lán)籌股公司也被發(fā)現(xiàn)存在偽造財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，披露誤導(dǎo)性財(cái)務(wù)信息的行為。這些丑聞的揭露極大地打擊了投資者的信心，成為中國(guó)股市長(zhǎng)久低迷的一個(gè)重要原因。

　　有趣的是在驚爆這些公司丑聞背后的故事。三位美國(guó)女性因揭露了丑聞而成為新聞人物，她們是：SherronWatkins（安然）、CynthiaCooper（世通）和ColeenRowley（聯(lián)邦調(diào)查局）。她們被《時(shí)代》雜志評(píng)為“2002年度人物”。無獨(dú)有偶，在中國(guó)，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)研究員劉姝威因其在揭露藍(lán)田股份造假案中所作的貢獻(xiàn)，被中國(guó)中央電視臺(tái)評(píng)為“2002年度cctv中國(guó)經(jīng)濟(jì)人物”。從上述事件中，我們可以看到中美兩國(guó)都出現(xiàn)了類似的案例：均涉及大型藍(lán)籌股公司，公司最終破產(chǎn)或者驕人業(yè)績(jī)的神話破滅，高層管理人員遭到起訴；同時(shí)，兩國(guó)各自的最大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一均因丑聞而倒閉。

　　隨之我們所看到的是兩國(guó)政府和會(huì)計(jì)職業(yè)界亡羊補(bǔ)牢，紛紛采取措施，堵塞漏洞。其中薩賓斯—奧克斯利法案是美國(guó)采取的最主要的法律措施。它不僅對(duì)美國(guó)，而且對(duì)世界的許多地方都產(chǎn)生了重大的影響。有評(píng)論認(rèn)為，中國(guó)是最深入研究薩賓斯—奧克斯利法案，并且迅速地從該法案中借鑒某些措施的國(guó)家。表現(xiàn)為：（1）在該法案被美國(guó)國(guó)會(huì)通過僅僅幾周之后，即被仔細(xì)地翻譯成中文刊出，其速度之快為歷史上所罕見。（2）該法案成為我國(guó)主要商業(yè)雜志和報(bào)紙的熱點(diǎn)議題之一，其影響之廣為歷史上所罕見。（3）我國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)職業(yè)界已從該法案中借鑒了某些措施。中國(guó)證監(jiān)會(huì)已經(jīng)實(shí)施，要求上市公司負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)主管對(duì)公開會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)可靠性簽字保證，以及即將實(shí)行要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽字會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定。

　　中美兩國(guó)應(yīng)對(duì)公司丑聞的不同策略

　　安然事件以及隨后頒布的薩賓斯－奧克斯利法案對(duì)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的影響，最明顯的是對(duì)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的傳統(tǒng)思路提出了挑戰(zhàn)。在美國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)正在醞釀改弦更張，從以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則制定模式轉(zhuǎn)向以原則為基礎(chǔ)的新思路。其影響所致，在我國(guó)也有人對(duì)此嚴(yán)重關(guān)注，認(rèn)為應(yīng)迅速改變中國(guó)會(huì)計(jì)的發(fā)展方向，即中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)更多地以原則為基礎(chǔ)。但實(shí)際情況恰恰相反，自安然事件以來，財(cái)政部新頒布或者修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比以往更加強(qiáng)調(diào)具體的規(guī)則和規(guī)定。其中典型的例子是《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題暫行規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2001]64號(hào)），對(duì)上市公司通過關(guān)聯(lián)交易所產(chǎn)生的收益的確認(rèn)施加了非常嚴(yán)格的限制。兩者解決方案的差異如此之大，成為會(huì)計(jì)學(xué)者進(jìn)行研究的熱門課題。

　　在對(duì)待會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)界的問題上，美國(guó)的解決方案是建立更加獨(dú)立的公共會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)，既不是依賴于會(huì)計(jì)職業(yè)界的自律管理，也不是由政府部門實(shí)行監(jiān)管。但是中國(guó)所采取的解決方案卻是不同的。銀廣夏丑聞和其他公司造假案被揭露后，財(cái)政部收回了已經(jīng)賦予行業(yè)協(xié)會(huì)的一些監(jiān)管權(quán)。很明顯，在發(fā)生公司丑聞后，中國(guó)的會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)界受到重創(chuàng)，鐘擺擺回到政府監(jiān)管的模式，和美國(guó)的獨(dú)立監(jiān)管模式大相徑庭。

　　中美兩國(guó)之所以產(chǎn)生如此不同的對(duì)策，可以追溯到兩國(guó)在社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、文化等諸多差異。例如：中美兩國(guó)政府所起的作用不同，法律及其實(shí)施狀況差別很大；兩國(guó)經(jīng)濟(jì)所處的歷史發(fā)展階段不同，需要深入改革的領(lǐng)域不同，改革的步伐也不同；公司環(huán)境與文化不同，對(duì)會(huì)計(jì)也有較大的影響等等。

　　從中國(guó)的歷史背景看，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，所有公司均為國(guó)有；政府是財(cái)務(wù)報(bào)表的唯一使用者；財(cái)務(wù)報(bào)表的設(shè)計(jì)主要考慮滿足政府宏觀管理的需要。中國(guó)的會(huì)計(jì)從來就是由財(cái)政部門所控制，由財(cái)政部門進(jìn)行管理。在大約30年里，中國(guó)經(jīng)歷了一個(gè)沒有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只有統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的時(shí)期。在高度的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)利潤(rùn)全部上交，沒有為私利作假的動(dòng)機(jī)，盈余管理聞所未聞。統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)處理作出了非常詳細(xì)的規(guī)定。會(huì)計(jì)職能讓位于簿記，審計(jì)職業(yè)干脆取消。從20世紀(jì)80年代早期開始，中國(guó)果斷地實(shí)施了經(jīng)濟(jì)改革和對(duì)外開放政策，使中國(guó)進(jìn)入了史無前例的快速發(fā)展階段。國(guó)有經(jīng)濟(jì)一統(tǒng)天下的格局迅速打破，代之以多種經(jīng)濟(jì)并存和互相參股的多元經(jīng)濟(jì)。政府職能從大包大攬逐步回歸到其本來的位置，事實(shí)證明，這需要一個(gè)過程。這一時(shí)期我國(guó)出現(xiàn)的兩大舉措對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展產(chǎn)生了巨大的沖擊。一是對(duì)外開放，二是發(fā)展資本市場(chǎng)。開放帶來了國(guó)際通行的會(huì)計(jì)慣例，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則成為會(huì)計(jì)改革的藍(lán)本，中國(guó)開始建立一整套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的艱難歷程。資本市場(chǎng)的發(fā)展改變了會(huì)計(jì)信息使用者的先后次序，投資者的位置凸現(xiàn)出來。資本市場(chǎng)的出現(xiàn)需要建立一個(gè)范圍更為廣泛的財(cái)務(wù)報(bào)告監(jiān)管框架，并引起了投資者對(duì)信息披露的數(shù)量和質(zhì)量和公司治理的關(guān)注。為資本市場(chǎng)提供一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告監(jiān)管框架的需要成為會(huì)計(jì)改革的又一主要推動(dòng)力。改革的總體趨勢(shì)是將中國(guó)的會(huì)計(jì)推向國(guó)際會(huì)計(jì)的主流體系中。事實(shí)也證明，這個(gè)演變需要一個(gè)過程。

　　我國(guó)證券市場(chǎng)的特點(diǎn)

　　中國(guó)市場(chǎng)作為一個(gè)新興市場(chǎng)，有很多特殊之處。首先，上市公司發(fā)行的股票有“A”股和“B”股之分。A股市場(chǎng)與B股市場(chǎng)之間有嚴(yán)格的界限，這些股份是由不同種類的投資者所持有的，在互相割裂的市場(chǎng)上進(jìn)行交易。同時(shí)發(fā)行A、B股的公司需要編制兩套財(cái)務(wù)報(bào)表，其中一套按照中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制，通常由國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)；另一套按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制，由國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)。這樣，同樣的公司，同樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和交易，但是所反映的凈利潤(rùn)卻不相同。于是出現(xiàn)了中國(guó)特有的會(huì)計(jì)問題。其次，中國(guó)股份公司的股票又分為流通股和非流通股。A股中的很大一部分是非流通股，包括國(guó)家股和法人股。國(guó)家股代表投入企業(yè)的政府資金；法人股由與政府或其機(jī)構(gòu)有聯(lián)系的境內(nèi)法人實(shí)體所持有。國(guó)家股不可在證券交易所上市流通；法人股僅可在機(jī)構(gòu)之間流通，通過一個(gè)證券交易報(bào)價(jià)系統(tǒng)進(jìn)行交易。類似地，流通股和非流通股的割裂也導(dǎo)致了很多特殊的會(huì)計(jì)問題。流通股和非流通股股東享有的權(quán)益相同，但是其投入是不同的。流通股需以現(xiàn)金認(rèn)購(gòu)，而非流通股以其他資產(chǎn)按賬面價(jià)值換取，則這些股份的真實(shí)成本究竟是多少？更引人關(guān)注的問題是，控股股東（即非流通股股東）并不關(guān)心市場(chǎng)價(jià)格，市盈率對(duì)控股股東而言毫無意義。我們?cè)谟懻摃?huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，離不開會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者，我們是否應(yīng)研究非流通股股東的行為呢？他們畢竟是大股東嘛。

　　中國(guó)市場(chǎng)的特殊之處還在于流轉(zhuǎn)稅占政府稅收收入的比重大約為70%.由于流轉(zhuǎn)稅不需要依賴準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)記錄，因而更易于操作。所得稅的名義稅率較高（33%），但實(shí)際稅率較低（常有減免），因而管理當(dāng)局發(fā)現(xiàn)虛報(bào)利潤(rùn)并不會(huì)使所得稅稅負(fù)增加太多，這種情況的后果就是盈余管理的成本較低。這種稅種上的安排對(duì)虛假會(huì)計(jì)信息的影響也不能忽略。

　　我國(guó)證券市場(chǎng)上的又一個(gè)特點(diǎn)是對(duì)收益率設(shè)定了一些門檻�，F(xiàn)行政策規(guī)定凈資產(chǎn)收益率為6%是上市公司增發(fā)和配股的最低門檻（1995～2001年規(guī)定為10%），且增發(fā)和配股基本上是上市公司籌集額外資本的唯一渠道。這種情況所導(dǎo)致的現(xiàn)象有時(shí)稱為“政策誘發(fā)的盈余管理”。在證監(jiān)會(huì)設(shè)定在融資的利潤(rùn)標(biāo)準(zhǔn)之前，上市公司凈資產(chǎn)收益率基本呈正態(tài)分布；但在1995年以后，凈資產(chǎn)收益率高度集中于10％～11％之間，以后又集中在6％至7％。其中隱藏著多少經(jīng)過精加工的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，恐怕只有上市公司本身心知肚明了。

　　因利潤(rùn)標(biāo)準(zhǔn)所導(dǎo)致的盈余管理是一個(gè)受到廣泛關(guān)注的問題。盈余管理經(jīng)常是通過控股股東與上市公司之間的關(guān)聯(lián)交易實(shí)現(xiàn)的。由于在股權(quán)結(jié)構(gòu)中，國(guó)家股股東處于控制地位，同時(shí)上市公司與其母公司之間資產(chǎn)、管理和業(yè)務(wù)并未做到截然分開，上市公司與其母公司之間存在大量關(guān)聯(lián)交易，嚴(yán)重侵害少數(shù)股東的權(quán)益。今天我們?cè)诠�司治理結(jié)構(gòu)方面所遇到的很多問題都與我們的上市公司的這一歷史背景相關(guān)。上市公司大股東利用上市公司圈錢，將上市公司作為“提款機(jī)”的情況并不少見。通過關(guān)聯(lián)交易安排，母公司占用了上市公司的募集資金，用于其自身的目的。我們經(jīng)常看到上市公司與其母公司之間一些購(gòu)銷業(yè)務(wù)，實(shí)為掩蓋利潤(rùn)轉(zhuǎn)移。這嚴(yán)重歪曲了上市公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。這是我國(guó)政府部門備感頭痛的會(huì)計(jì)問題，也是他不得不進(jìn)場(chǎng)干預(yù)的一個(gè)原因。過度的盈余管理也是審計(jì)師簽發(fā)大量的非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的無奈之舉。最近幾年，上市公司審計(jì)報(bào)告中約有15%～18%為非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，而其他市場(chǎng)中這一比例僅為3～5%.

　　我國(guó)虛假會(huì)計(jì)信息的特有成因

　　在我國(guó)，造成虛假會(huì)計(jì)信息的原因非常復(fù)雜，也呈現(xiàn)出和美國(guó)不同的特點(diǎn)：

　　1.法制尚待健全。近年來，中國(guó)幾乎頒布了所有對(duì)應(yīng)的法律，但在目前的發(fā)展階段，得到嚴(yán)格執(zhí)行的法律并不很多，相對(duì)于美國(guó)來說，法律法規(guī)執(zhí)行不力的問題是中國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境中的突出因素。某些法律過于原則，缺乏可操作的細(xì)則，且含義過于模糊，致使操作困難。對(duì)敢于闖關(guān)的人來說，又留下了有機(jī)可乘的余地。地方政府也可能為本地公司的違法行為提供保護(hù)，因?yàn)檫@些本地公司無論對(duì)本地的經(jīng)濟(jì)還是官員的政績(jī)而言關(guān)系重大。再有，政府將保持社會(huì)穩(wěn)定作為最重要的目標(biāo)，當(dāng)法律的實(shí)施有可能引發(fā)社會(huì)公眾的強(qiáng)烈反彈時(shí)，很可能對(duì)于該法律的實(shí)施將會(huì)重新考慮。在這樣的問題面前，會(huì)計(jì)信息的某些失真能算什么問題？碰上這樣的問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一籌莫展，可以毫不夸張地說，這是中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到的頂尖難題。

　　2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。首先是注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍良莠不齊，市場(chǎng)尚未做到規(guī)范有序，惡性競(jìng)爭(zhēng)造成遷就客戶�；乜郯才弄q如腐蝕劑，侵蝕會(huì)計(jì)師的獨(dú)立人格。其次是懲戒的制度安排。會(huì)計(jì)師事務(wù)所最初掛靠于政府機(jī)構(gòu)，現(xiàn)雖已脫鉤，但仍以有限責(zé)任公司的方式運(yùn)作，審計(jì)失敗的代價(jià)不重，不乏鋌而走險(xiǎn)者。訴訟風(fēng)險(xiǎn)成為真正的威脅僅僅是在銀廣夏事件之后。然而，法院受理時(shí)緊時(shí)松，法院判案時(shí)輕時(shí)重，行政處罰沒有嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)。這些都不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師增強(qiáng)獨(dú)立性。

　　3.控股股東的干預(yù)問題。據(jù)2002年12月的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，國(guó)家仍是超過800家上市公司的控股股東，占上市公司總數(shù)的比例為77%.大股東持股比例在首次公開發(fā)行后平均為56.5%，其后再融資后仍保持在52%.我們前面已討論過此類股權(quán)結(jié)構(gòu)下的關(guān)聯(lián)交易問題，已經(jīng)成為揮之不去的陰影，關(guān)聯(lián)交易的非關(guān)聯(lián)安排，令注冊(cè)會(huì)計(jì)師鞭長(zhǎng)莫及，業(yè)務(wù)往來的詢證程序，極難有效執(zhí)行。在這樣的環(huán)境下執(zhí)業(yè)，風(fēng)險(xiǎn)陡增。

　　4.所有者缺位。由于絕大多數(shù)上市公司由國(guó)有企業(yè)控股，而控股上市公司的國(guó)有企業(yè)又為不同的政府機(jī)關(guān)所擁有。在公司運(yùn)作過程中，經(jīng)常難以認(rèn)定誰是最終所有者。對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)也就不如民營(yíng)企業(yè)。所有權(quán)的缺位使得管理層能夠幾乎毫無顧忌地編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表，管理層利用這種信息不對(duì)稱謀求其自身利益的情況屢見不鮮。人們將很多財(cái)務(wù)丑聞和犯罪行為歸咎于“所有者缺位”現(xiàn)象的存在，不無道理。我國(guó)管理層造假的問題遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過盈余管理的通常概念，成為中國(guó)經(jīng)濟(jì)改革過程中最棘手的問題之一。

　　5.公司治理結(jié)構(gòu)上的缺陷。董事會(huì)缺乏獨(dú)立性，往往是由于董事會(huì)成員和高層管理人員均由同一政府機(jī)構(gòu)任命。董事會(huì)成員缺乏履行其職責(zé)必須的權(quán)利和激勵(lì)機(jī)制。他們認(rèn)為要為控股股東的利益服務(wù)，而不是為整個(gè)上市公司和其他投資者的利益工作。董事會(huì)成員的知識(shí)結(jié)構(gòu)往往制約了他們充分發(fā)揮作用�，F(xiàn)行制度對(duì)董事會(huì)決策的披露有限，也是急需改變的狀況。

　　6.缺少有效市場(chǎng)和機(jī)構(gòu)投資者。我國(guó)證券市場(chǎng)上短線炒作、通過傳言操縱市場(chǎng)的行為甚為普遍，甚至誘使企業(yè)傳播虛假會(huì)計(jì)信息，從中牟利。最近引進(jìn)合格境外投資者，就是意在提高機(jī)構(gòu)投資者的質(zhì)量。

　　對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和會(huì)計(jì)監(jiān)管制度安排的一些思考

　　了解了我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度的特點(diǎn)，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和會(huì)計(jì)監(jiān)管制度安排的問題容易看得更加明白。

　　1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定問題。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的一個(gè)普遍趨勢(shì)是越來越多地采納公允價(jià)值的概念。有趣的是公允價(jià)值在中國(guó)的運(yùn)用經(jīng)歷了一番曲折，出現(xiàn)了和國(guó)際會(huì)計(jì)主流不相一致的走勢(shì)。在1998～1999年頒布的三個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-《投資》、《債務(wù)重組》和《非貨幣性交易》中，我們實(shí)際上采用了公允價(jià)值概念。到2001年，在上市公司假賬丑聞被接連揭露后，財(cái)政部對(duì)這些準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，最重要的根本性變化之一就是不再使用公允價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)。人們推測(cè)其主要原因是：（1）管理當(dāng)局經(jīng)常出于操縱利潤(rùn)的目的在確定公允價(jià)值時(shí)濫用判斷。防止造假可能是財(cái)政部這樣做最主要的理由。這種行為也為一些學(xué)術(shù)研究所證實(shí)。（2）從成本效益分析的角度考慮，在缺乏活躍市場(chǎng)的情況下，進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估或者選用資產(chǎn)計(jì)價(jià)模型的成本過高，超過了運(yùn)用公允價(jià)值可能帶來的利益。（3）中國(guó)會(huì)計(jì)人員的法制觀念、職業(yè)操守和業(yè)務(wù)水準(zhǔn)都使他們難以放棄歷史成本計(jì)價(jià)而改用公允價(jià)值計(jì)價(jià)。（4）正如我們前面所討論的，所有者缺位現(xiàn)象的存在導(dǎo)致難以對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者利用公允價(jià)值粉飾會(huì)計(jì)報(bào)告的行為加以抑制。

　　當(dāng)然，仍然有不少人在為公允價(jià)值概念的采用問題而奔走。他們主張不應(yīng)由于環(huán)境方面的原因而放棄使用公允價(jià)值，相反，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持推行公允價(jià)值概念，同時(shí)努力創(chuàng)建一個(gè)更好的環(huán)境。不是遷就環(huán)境而是改變環(huán)境，這無疑是正確的態(tài)度，但是我們都知道這需要時(shí)間。

　　從公允價(jià)值概念的采用到放棄，我們可以看到中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門并不是不愿意采用公允價(jià)值概念，也不是不理解公允價(jià)值對(duì)于增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的重要作用，而是推行公允價(jià)值計(jì)價(jià)的努力遭到了不健康的市場(chǎng)環(huán)境和不成熟的發(fā)展階段的制約。近年來企業(yè)利用公允價(jià)值操縱利潤(rùn)的案例層出不窮，使人們對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用謹(jǐn)而慎之。當(dāng)公允價(jià)值的采用可能嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)信息的可靠性的時(shí)候，政策制定者寧可選擇犧牲相關(guān)性而確�？煽啃�。這也反映出在政府主導(dǎo)的準(zhǔn)則制定體系中內(nèi)在的邏輯，即政策優(yōu)先于原則。這是中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展過程為何區(qū)別于其他很多國(guó)家的一個(gè)主要原因。在美國(guó)和其他國(guó)家，它們當(dāng)前的考慮是準(zhǔn)則制定應(yīng)以原則為導(dǎo)向還是以規(guī)則為導(dǎo)向；而在中國(guó)，這一問題在某些時(shí)候就變成：準(zhǔn)則的制定究竟應(yīng)當(dāng)是以原則為導(dǎo)向還是以政策為導(dǎo)向。

　　在中國(guó)，目前實(shí)施以原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)時(shí)機(jī)尚未成熟。我們前面已經(jīng)討論過公允價(jià)值問題。除此以外，其他一些問題也有助于說明這一點(diǎn)。首先，中國(guó)尚無一套可以對(duì)多種多樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理加以規(guī)范的、全面的準(zhǔn)則體系，許多重要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未出臺(tái)。其次，中國(guó)缺少一個(gè)會(huì)計(jì)概念框架用于指導(dǎo)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相沖突的事例屢見不鮮。因此，新一屆會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)有一個(gè)主要任務(wù)，就是建立一個(gè)會(huì)計(jì)概念框架，以指導(dǎo)準(zhǔn)則的制定。這一任務(wù)還剛剛開始。第三，對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)問題的研究和探索尚未形成一個(gè)理論基礎(chǔ)，還有一系列至關(guān)重要的會(huì)計(jì)問題尚未進(jìn)行深入的探索和爭(zhēng)論，它們尚不足以支持中國(guó)采用以原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)。第四，中國(guó)會(huì)計(jì)人員需要詳細(xì)的指南，以幫助他們將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用于多種多樣的、復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。我們中的很多人相信，以原則為導(dǎo)向確實(shí)是我們的努力方向，以規(guī)則為導(dǎo)向卻是中國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的一個(gè)不可逾越的過渡階段。

　　2.關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)的監(jiān)管問題。美國(guó)在丑聞出現(xiàn)后立即建立了一個(gè)獨(dú)立的公共會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)，而中國(guó)與美國(guó)不同，政府在丑聞出現(xiàn)后很快直接介入了監(jiān)管。在選擇采用何種監(jiān)管系統(tǒng)時(shí)，決定性的考慮因素就是所選擇的系統(tǒng)能否符合本國(guó)的實(shí)際環(huán)境，以確保所選用的監(jiān)管系統(tǒng)能平穩(wěn)運(yùn)行，降低監(jiān)管成本，提高監(jiān)管的有效性和效率，使公眾利益能得到最大限度的保護(hù)，并確保職業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)市場(chǎng)能持續(xù)、健康發(fā)展。我認(rèn)為，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的不斷增強(qiáng)和政府職能轉(zhuǎn)變的不斷深化，成立獨(dú)立的公共監(jiān)管機(jī)構(gòu)必將成為一種值得考慮的政策替代。

　　相對(duì)于美國(guó)發(fā)生的財(cái)務(wù)丑聞，值得慶幸的是，我們的情況有以下三方面的不同：

　　1.股票期權(quán)作為一種激勵(lì)機(jī)制在美國(guó)公司中大行其道，它極大地激發(fā)了高層管理人員的積極性，但同時(shí)又被認(rèn)為是許多財(cái)務(wù)丑聞的重要誘因。幸運(yùn)的是，股票期權(quán)的概念直到最近才被引入中國(guó)。準(zhǔn)備實(shí)施該計(jì)劃的公司已從美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)中看到：在實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃之前必須建立強(qiáng)有力的公司治理結(jié)構(gòu)。同時(shí)我們也看到：股票期權(quán)的會(huì)計(jì)處理問題，例如是否應(yīng)將其確認(rèn)為費(fèi)用，也是在實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃之前必須先加以解決的問題。前車之鑒，可使我們少走許多彎路。

　　2.令人眼花繚亂的衍生金融工具，近年來在美國(guó)被廣泛應(yīng)用，某些衍生金融工具被認(rèn)為是產(chǎn)生財(cái)務(wù)問題的重要原因。而在中國(guó)，金融工具的應(yīng)用并不普遍，更沒有象安然事件中被濫用的特定目的實(shí)體這樣復(fù)雜的金融工具。簡(jiǎn)單的籌資方式使得財(cái)務(wù)報(bào)表編制和準(zhǔn)則制定都較為簡(jiǎn)單。相信隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，金融工具會(huì)越來越多地被應(yīng)用，但是我們?cè)谶\(yùn)用復(fù)雜的衍生金融工具時(shí)都將會(huì)非常謹(jǐn)慎，并盡力避免重蹈美國(guó)的覆轍。這也可以認(rèn)為是一種“后發(fā)優(yōu)勢(shì)”。

　　3.咨詢服務(wù)收入在中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入總額中所占的比例不足5%.因此，還不會(huì)象美國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所那樣因?yàn)閺氖伦稍儤I(yè)務(wù)而對(duì)其獨(dú)立性造成損害。

　　中國(guó)正在穩(wěn)步、堅(jiān)定地沿著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的道路前進(jìn)，我國(guó)政府是愿意采用市場(chǎng)規(guī)則的。特別是在中國(guó)加入WTO以后，政府決定履行其在“入世”協(xié)議中所作的承諾，目前也正在對(duì)所有的法律、法規(guī)和規(guī)章進(jìn)行徹底的檢查和清理，以廢止那些與WTO規(guī)則相沖突的規(guī)定。我們從事會(huì)計(jì)工作的法律環(huán)境正在得到改善。同時(shí)，中國(guó)探索完善公司治理結(jié)構(gòu)的努力也從未懈怠，這可從制度上抑制這些問題的滋生。另外，中國(guó)的會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)界正在成長(zhǎng)壯大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)水準(zhǔn)逐漸提高，行業(yè)協(xié)會(huì)的自律管理能力日益增強(qiáng)。總之，我們沒有理由對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)的發(fā)展感到悲觀。