2003年已近年末，各企業(yè)單位開(kāi)始準(zhǔn)備年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制工作，政府有關(guān)部門(mén)也開(kāi)始布置和部署年終決算和年報(bào)編制工作，會(huì)計(jì)師事務(wù)所則進(jìn)入年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的預(yù)審。年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告作為綜合反映企業(yè)單位年末財(cái)務(wù)狀況、全年經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的報(bào)告，在溝通企業(yè)單位管理層與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者之間起著十分重要的橋梁作用。本文擬從年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的監(jiān)管、編制、使用等層面對(duì)相關(guān)問(wèn)題作一探討。

　　一、政策層面：對(duì)企業(yè)單位年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的監(jiān)管正在進(jìn)一步加強(qiáng)

　　按照《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)各單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和完整性實(shí)施監(jiān)督。財(cái)政部相關(guān)部門(mén)近年來(lái)一直根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，對(duì)有關(guān)企業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行常規(guī)檢查，并公開(kāi)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查結(jié)果。與此同時(shí)，中國(guó)證監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)等有關(guān)業(yè)務(wù)主管部門(mén)也在法律法規(guī)所規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi)對(duì)所管轄的上市公司、保險(xiǎn)公司的年度報(bào)告編制或者披露要求作出規(guī)范，并實(shí)施監(jiān)督。多年來(lái)，財(cái)政部、中國(guó)證監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)等一直是敦促企業(yè)單位貫徹實(shí)施國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度、提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制質(zhì)量的重要力量。而在2003年又發(fā)生了新的變化，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（簡(jiǎn)稱(chēng)國(guó)資委）和銀行監(jiān)督管理委員會(huì)（簡(jiǎn)稱(chēng)銀監(jiān)會(huì)）的成立，加強(qiáng)了對(duì)國(guó)有資產(chǎn)、銀行的監(jiān)督管理，這其中包括對(duì)國(guó)有企業(yè)和銀行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告監(jiān)管的加強(qiáng)。而執(zhí)行什么樣的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量影響深遠(yuǎn)，目前對(duì)于國(guó)有非金融企業(yè)和銀行企業(yè)，財(cái)政部已經(jīng)制定了相應(yīng)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，但是在執(zhí)行時(shí)間和范圍上尚有差異。正因如此，2003年有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量與所執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)休戚相關(guān)。

　　按照中央的部署，所有國(guó)有企業(yè)在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》發(fā)布后，將用3年左右的時(shí)間于2005年完成執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的工作。為此，國(guó)資委在成立后不久，即與財(cái)政部聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于做好執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>工作的通知》，要求其所管轄的189家大型國(guó)有中央企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。隨后，為了保證《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的貫徹落實(shí)，國(guó)資委發(fā)文要求這些企業(yè)做好清產(chǎn)核資、摸清家底的工作。具體安排是：（1）對(duì)于2002年前已申請(qǐng)執(zhí)行或已執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)中央企業(yè)，按照財(cái)政部規(guī)定的有關(guān)工作要求，只需做好有關(guān)資金核實(shí)工作，直接向國(guó)資委申報(bào)資產(chǎn)損失處理，可不再組織清產(chǎn)核資工作。（2）對(duì)于申請(qǐng)2003年執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的中央企業(yè)，清產(chǎn)核資主體工作時(shí)間為2003年9一12月，資產(chǎn)清查時(shí)間點(diǎn)為2002年12月31日，全部工作于2004年3月底結(jié)束。（3）對(duì)于申請(qǐng)?jiān)?004年或2005年執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的中央企業(yè)，清產(chǎn)核資主體工作時(shí)間為2004年1～6月，資產(chǎn)清查時(shí)間點(diǎn)為2003年12月31日，全部工作于2004年10月底結(jié)束。

　　由于2003年仍然處于向全面執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的過(guò)渡時(shí)期，所以，國(guó)資委于年末發(fā)出通知，就如何做好2003年度中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算的工作作了部署，要求各企業(yè)在進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查、債權(quán)債務(wù)確認(rèn)和資產(chǎn)質(zhì)量核實(shí)的基礎(chǔ)上，組織好企業(yè)總部及所屬子企業(yè)財(cái)務(wù)決算編制和報(bào)表合并工作。按照國(guó)資委的部署：（1）各企業(yè)要在2003年度財(cái)務(wù)決算編制工作中，結(jié)合企業(yè)清產(chǎn)核資工作，認(rèn)真清理以前年度的潛虧掛賬，如實(shí)反映歷史遺留問(wèn)題，經(jīng)審批后合理消化和處理，并認(rèn)真總結(jié)經(jīng)驗(yàn)和查找原因；（2）企業(yè)在2003年度財(cái)務(wù)決算編制中嚴(yán)禁出現(xiàn)新的潛虧掛賬；（3）所有境內(nèi)外各級(jí)子企業(yè)（含全資、控股）、分支機(jī)構(gòu)都應(yīng)納入年度財(cái)務(wù)決算編制范圍；（4）企業(yè)所屬經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位，應(yīng)按規(guī)定執(zhí)行統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，尚未執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的所屬事業(yè)單位，應(yīng)將資產(chǎn)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)并入企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)表中；（5）企業(yè)所屬基建工程項(xiàng)目要與企業(yè)財(cái)務(wù)并賬，尚未并賬的應(yīng)將基建項(xiàng)目的相關(guān)財(cái)務(wù)決算內(nèi)容一并納入企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)表中；（6）除特別規(guī)定外，年度財(cái)務(wù)決算應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)。

　　毫無(wú)疑問(wèn)，上述舉措，一方面表明2003年年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制要求、標(biāo)準(zhǔn)等將大大提高，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將可望得到進(jìn)一步提升；另一方面也表明隨著國(guó)有企業(yè)改革的深入和政府職能的轉(zhuǎn)換，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告正日益成為政府有關(guān)部門(mén)和出資者獲取企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)信息，籍以評(píng)價(jià)企業(yè)績(jī)效、實(shí)施監(jiān)管的重要手段。除了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的要求外，我國(guó)政府和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)改革亦正在進(jìn)行中，有關(guān)法規(guī)對(duì)于政府和非營(yíng)利組織提供年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告及其信息的透明度也正在提出更高的要求。如今年已經(jīng)生效的《民辦教育促進(jìn)法》、即將出臺(tái)的《基金會(huì)管理?xiàng)l例》和《非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》等，均對(duì)民辦教育機(jī)構(gòu)、基金會(huì)以及其他有關(guān)非營(yíng)利組織要求提供年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告作出了嚴(yán)格要求，從而會(huì)對(duì)相關(guān)機(jī)構(gòu)、組織編制年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生較大影響。

　　二、技術(shù)層面：提高年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制質(zhì)量

　　按照我國(guó)會(huì)計(jì)法和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的規(guī)定，企業(yè)編制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)保證真實(shí)、完整。這就意味著任何企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，至少應(yīng)當(dāng)在年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中提供會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)。其中，會(huì)計(jì)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表。從技術(shù)層面上來(lái)講，提高年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編報(bào)質(zhì)量至少應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面努力：

　�。ㄒ唬�從基本概念角度，企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》規(guī)范的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的定義來(lái)確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)，并如實(shí)反映于會(huì)計(jì)報(bào)表中。比如，對(duì)于那些已經(jīng)不能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的“資產(chǎn)”，實(shí)際已經(jīng)不符合資產(chǎn)的定義，應(yīng)當(dāng)合理計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；對(duì)于那些已經(jīng)發(fā)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，或者潛在義務(wù)已經(jīng)轉(zhuǎn)化成現(xiàn)時(shí)義務(wù)，并能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)及時(shí)確認(rèn)為負(fù)債等。

　　（二）從信息披露有用性角度，企業(yè)編制年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目的是為了反映企業(yè)在年末的財(cái)務(wù)狀況、全年的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量等信息，從而一方面可以解脫經(jīng)營(yíng)管理者的經(jīng)管責(zé)任，另一方面可以向會(huì)計(jì)信息使用者傳遞與其決策有用的信息。從這個(gè)角度講，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制者應(yīng)當(dāng)盡量向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者披露充分的信息，這些信息不僅僅包括會(huì)計(jì)報(bào)表本身的信息，還包括會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息，從而有助于會(huì)計(jì)信息使用者理解會(huì)計(jì)報(bào)表本身的信息。關(guān)于企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露的信息，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等均作了具體規(guī)范，中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)于上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的內(nèi)容與格式也作了規(guī)范。另外，從保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告信息的有用性和完整性角度，對(duì)于一些有助于理解會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容的信息，即使其沒(méi)有在相關(guān)準(zhǔn)則、制度中明確規(guī)范，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注予以披露。

　�。ㄈ�）從會(huì)計(jì)規(guī)范角度，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)完善我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告規(guī)范體系。財(cái)政部目前正在深入研究我國(guó)會(huì)計(jì)信息使用者的特點(diǎn)和類(lèi)型、對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求、信息使用者的決策模型等，根據(jù)會(huì)計(jì)信息使用者的需要來(lái)決定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以披露的信息，并正在加緊制定《財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中列報(bào)的主要內(nèi)容作進(jìn)一步的、詳細(xì)的規(guī)范。

　　三、使用層面：年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容

　　前已述及，企業(yè)編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目的是為了在會(huì)計(jì)信息使用者與企業(yè)管理層之間建立起一個(gè)信息溝通的橋梁，但是由于雙方之間存在的信息不對(duì)稱(chēng)和雙方之間可能的利益驅(qū)動(dòng)的不一致，我國(guó)企業(yè)的年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量仍存在一些問(wèn)題，因此，會(huì)計(jì)信息使用者在使用和分析年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中需要予以特別關(guān)注。按照2002年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告披露的有關(guān)情況，結(jié)合今年的特點(diǎn)，使用者在閱讀和分析2003年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)尤其注意以下幾點(diǎn)：

　　（一）關(guān)注上市公司與關(guān)聯(lián)方和潛在關(guān)聯(lián)方之間的交易。盡管財(cái)政部已經(jīng)發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》和《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》等規(guī)定，對(duì)于上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易操縱損益的情況能夠起到一定的遏制作用，但是基于關(guān)聯(lián)方交易有可能存在的不公允性，報(bào)表使用者仍然應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注上市公司從事關(guān)聯(lián)方交易的程度、所占的比例以及定價(jià)的合理性等。另外，考慮到不少上市公司為了規(guī)避政策，采用“關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)方化”的做法，所以，使用者還應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露的上市公司與潛在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的交易。

　�。ǘ�）關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)減值的處理及其影響。隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的執(zhí)行，企業(yè)需要計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)產(chǎn)生較大影響。但是，從最近幾年的年報(bào)情況來(lái)看，一些企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的隨意性較大，尤其是對(duì)于部分業(yè)績(jī)較差的企業(yè)通過(guò)“巨額計(jì)提或者核銷(xiāo)”、以待后期轉(zhuǎn)回的辦法來(lái)避免退市或者特別處理。比如，某企業(yè)在2002年對(duì)應(yīng)收母公司和其他關(guān)聯(lián)方的欠款全額計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，減少當(dāng)期損益26.90億元；某企業(yè)對(duì)應(yīng)收賬款等計(jì)提巨額準(zhǔn)備，減少當(dāng)期損益2.67億元。而另一些企業(yè)則因調(diào)整計(jì)提，沖回前期計(jì)提的減值準(zhǔn)備，而使業(yè)績(jī)大幅上漲。如某ST公司2002年完成凈利潤(rùn)278萬(wàn)元，而其中因沖回前期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備調(diào)增利潤(rùn)2232萬(wàn)元；某企業(yè)在1999年計(jì)提某樓盤(pán)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備9331萬(wàn)元，在2002年又轉(zhuǎn)回部分存貨跌價(jià)準(zhǔn)備3086萬(wàn)元，增加當(dāng)年利潤(rùn)，對(duì)公司業(yè)績(jī)影響較大。所以，在2003年年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中，使用者應(yīng)當(dāng)對(duì)于因計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而對(duì)公司業(yè)績(jī)的影響繼續(xù)予以重點(diǎn)關(guān)注。

　�。ㄈ�）關(guān)注會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正行為。由于會(huì)計(jì)政策變更可以采用追溯調(diào)整法，而會(huì)計(jì)估計(jì)變更只能采用未來(lái)適用法，所以其財(cái)務(wù)影響是不同的，另外，會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正則在性質(zhì)上就與上述兩者不同。在實(shí)務(wù)中，某些企業(yè)通過(guò)混淆三者之間的關(guān)系來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)。為此，亦需要予以特別關(guān)注。比如，在2002年年報(bào)中，有些企業(yè)將會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)作會(huì)計(jì)政策變更處理，如某企業(yè)將壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法由原來(lái)的應(yīng)收賬款余額百分比法變更為應(yīng)收賬款余額百分比法與個(gè)別認(rèn)定法相結(jié)合，視同會(huì)計(jì)政策變更進(jìn)行了追溯調(diào)整處理；有些企業(yè)將會(huì)計(jì)政策變更當(dāng)作會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，比如某企業(yè)將存貨計(jì)價(jià)方法由后進(jìn)先出法改為移動(dòng)加權(quán)平均法，作為了會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理；有些上市公司將會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正當(dāng)作會(huì)計(jì)政策變更處理，比如某上市公司以前將本應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的廣告費(fèi)用按照兩年攤銷(xiāo)，而在2002年更正為將廣告費(fèi)直接計(jì)入當(dāng)期損益，公司將其作為會(huì)計(jì)政策變更處理等。

　�。ㄋ模╆P(guān)注企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。我國(guó)一些企業(yè)由于種種原因，已經(jīng)存在持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問(wèn)題，通常如果企業(yè)存在持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問(wèn)題，則往往蘊(yùn)含著較大的風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)也會(huì)對(duì)此發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，所以會(huì)計(jì)信息使用者亦應(yīng)當(dāng)對(duì)此予以關(guān)注。

　�。ㄎ澹╆P(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算和合并會(huì)計(jì)報(bào)表問(wèn)題。由于長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法和成本法核算對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)和損益會(huì)產(chǎn)生不同程度的影響，但是在是否采用權(quán)益法和成本法的選擇上，又在一定程度上依賴(lài)于職業(yè)判斷，所以，近年來(lái)的一些會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)已經(jīng)表明，一些企業(yè)存在混淆兩者、根據(jù)需要來(lái)選擇長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的情況。與此同時(shí)，一些企業(yè)在確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍時(shí)，也存在根據(jù)“業(yè)績(jī)需要”來(lái)選擇確定合并范圍的情況。為此，會(huì)計(jì)信息使用者也應(yīng)當(dāng)尤加關(guān)注。