一、增值稅會(huì)計(jì)的概念及賬務(wù)處理

　　增值稅會(huì)計(jì)是研究如何處理按會(huì)計(jì)制度直接計(jì)算的會(huì)計(jì)增值額與按稅法間接計(jì)算的應(yīng)稅增值額之間差異的會(huì)計(jì)理論和方法。這里所指的會(huì)計(jì)增值額，是指在納稅期限內(nèi)實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售收入扣除已耗用的購(gòu)進(jìn)材料后的余額，相當(dāng)于商品價(jià)值中的V＋M部分。由于會(huì)計(jì)制度與稅法的計(jì)算方法不同，導(dǎo)致會(huì)計(jì)增值額與應(yīng)稅增值額之間存在差異，可分為永久性差異和時(shí)間性差異。

　　為了及時(shí)反映這兩種差異，正確計(jì)算應(yīng)交增值稅稅額，筆者認(rèn)為應(yīng)設(shè)置專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)科目加以核算。

　　對(duì)于永久性差異，應(yīng)本著“基本會(huì)計(jì)科目不變，內(nèi)容少量變動(dòng)”的原則，將“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目的“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄一分為三，分為“視同銷(xiāo)售銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“價(jià)外費(fèi)用銷(xiāo)項(xiàng)稅額”和“普通銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄。由于不予以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額已有“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專(zhuān)欄反映，無(wú)需再設(shè)專(zhuān)欄。

　　對(duì)于可抵減時(shí)間性差異，增加“遞延增值稅資產(chǎn)”科目，其借方反映企業(yè)當(dāng)期可抵減時(shí)間性差異對(duì)增值稅的影響，貸方反映以后期間轉(zhuǎn)出的可抵減時(shí)間性差異對(duì)增值稅的影響。期末將“遞延增值稅資產(chǎn)”科目余額填列于資產(chǎn)負(fù)債表“遞延稅項(xiàng)”項(xiàng)目下。現(xiàn)舉例如下：

　　1.自產(chǎn)貨物用于在建工程，借：在建工程；貸：原材料，應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（視同銷(xiāo)售銷(xiāo)項(xiàng)稅額）。

　　2.銷(xiāo)貨時(shí)收到集資費(fèi)，借：銀行存款；貸：其他應(yīng)付款，應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（價(jià)外費(fèi)用銷(xiāo)項(xiàng)稅額）。

　　3.工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物，但尚未驗(yàn)收入庫(kù)，暫時(shí)不能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，借：物資采購(gòu)，遞延增值稅資產(chǎn)；貸：銀行存款。入庫(kù)后才允許抵扣，借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）；貸：遞延增值稅資產(chǎn)。

　　4.預(yù)收貨款時(shí)，借：銀行存款；貸：預(yù)收賬款。發(fā)貨時(shí)產(chǎn)生納稅義務(wù)，借：遞延增值稅資產(chǎn)；貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（普通銷(xiāo)項(xiàng)稅額）。安裝完畢后確認(rèn)為收入，借：預(yù)收賬款；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，遞延增值稅資產(chǎn)。

二、增值稅會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)展望

　　1.銷(xiāo)項(xiàng)稅額的確認(rèn)基礎(chǔ)由權(quán)責(zé)發(fā)生制改為收付實(shí)現(xiàn)制�，F(xiàn)行稅法銷(xiāo)項(xiàng)稅額的確認(rèn)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制。經(jīng)過(guò)多年的實(shí)踐，這種做法存在以下兩個(gè)問(wèn)題：①賒銷(xiāo)時(shí)，企業(yè)不得不先用自有資金墊付增值稅稅款，這違背了稅法“在企業(yè)有支付能力時(shí)征稅”的精神，加重了企業(yè)負(fù)擔(dān)；②發(fā)生壞賬損失時(shí)，企業(yè)還要賠上一筆數(shù)額不小的增值稅稅款。

　　鑒于此，筆者認(rèn)為應(yīng)對(duì)銷(xiāo)項(xiàng)稅額采用收付實(shí)現(xiàn)制：若未收訖貨款，即使取得索款憑據(jù)，也不申報(bào)納稅；只有在收訖貨款后，才申報(bào)納稅。同時(shí)，為了反映由此產(chǎn)生的應(yīng)納稅時(shí)間性差異，企業(yè)應(yīng)增設(shè)“遞延增值稅負(fù)債”科目，貸方反映當(dāng)期的應(yīng)納稅時(shí)間性差異對(duì)增值稅的影響，借方反映以后期間轉(zhuǎn)出的應(yīng)納稅時(shí)間性差異對(duì)增值稅的影響。期末將“遞延增值稅負(fù)債”科目余額填列于資產(chǎn)負(fù)債表“遞延稅項(xiàng)”項(xiàng)目中。

　　會(huì)計(jì)分錄如下：企業(yè)賒銷(xiāo)時(shí)，借：應(yīng)收賬款；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，遞延增值稅負(fù)債。收訖貨款申報(bào)納稅時(shí)，借：遞延增值稅負(fù)債；貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（普通銷(xiāo)項(xiàng)稅額）。若發(fā)生壞賬損失，借：遞延增值稅負(fù)債；貸：應(yīng)收賬款。

　　這里還需要說(shuō)明的是，由于發(fā)生壞賬損失時(shí)，已經(jīng)用遞延增值稅負(fù)債直接沖減應(yīng)收賬款，所以在期末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)將含稅的應(yīng)收賬款還原為不含稅收入，然后再計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

　　2.進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣方法由“購(gòu)進(jìn)扣稅法”改為“銷(xiāo)售扣稅法”。我國(guó)目前實(shí)行的“購(gòu)進(jìn)扣稅法”，存在以下三個(gè)問(wèn)題：①進(jìn)項(xiàng)稅額的提前抵扣，間接推遲了企業(yè)的納稅時(shí)間，影響了國(guó)家收入；②助長(zhǎng)了賒購(gòu)行為，加重了商業(yè)信用風(fēng)險(xiǎn)；③刺激企業(yè)違法虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　針對(duì)這些問(wèn)題，筆者建議對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額采用“銷(xiāo)售扣稅法”：只允許抵扣當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售的商品所耗用購(gòu)進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額，未耗用的庫(kù)存材料的進(jìn)項(xiàng)稅額暫不允許抵扣。