摘　要：在我國目前會計信用普遍缺失、會計造假行為比較嚴重的社會大背景下，加快會計信用體系的建設和實施，對于我國社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展和整個社會信用體系的建設都至關重要。我國會計信用體系建設中的政府定位和構(gòu)建模式、會計信用法規(guī)體系、會計信用的政府監(jiān)管體系、會計信用激勵制約機制和失信懲戒機制、會計信用評價體系、會計信用檔案體系和網(wǎng)絡體系以及會計信用教育體系等問題值得探討，并提出了若干政策性建議。

　　關鍵詞：會計信用體系；政府定位；構(gòu)建模式

　　會計信用體系是由實施和保障會計信用正常運行的一整套制度所構(gòu)成的制度和機制的總稱。它的建設是一個非常龐大的社會系統(tǒng)工程，涉及面非常廣泛，需要構(gòu)建一個全社會都講信用的大環(huán)境，因此，如何在我國目前會計信用普遍缺失的大背景下，加快會計信用體系建設，這對于我國社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展和整個社會信用體系的建設都至關重要。借鑒一些發(fā)達國家的先進經(jīng)驗，本文著重從以下幾個方面來考慮建設我國的會計信用體系。

　　一、我國會計信用體系建設中的政府定位和構(gòu)建模式

　　要加快推動我國會計信用體系的建設，解決政府在會計信用體系建設中的定位問題是必要和必需的，必須要把政府在整個會計信用體系建設中的地位和作用加以明確，并在此基礎上探索按照不同主體建立多層次、多角度的會計信用體系，其中包括：以各級政府為主體、以電子政務為基礎、以制定規(guī)則、加強監(jiān)管為內(nèi)容的公益性的會計信用體系；以信用中介為主體、以市場運作為基礎、以會計信用征集、調(diào)查、評價、咨詢等為服務內(nèi)容的商業(yè)性的會計信用體系；以企業(yè)為主體、以信用風險管理為基礎、以加強內(nèi)控為內(nèi)容的自我服務性的會計信用體系；以信用行業(yè)協(xié)會為主體、以會員單位為基礎、以同業(yè)互助為內(nèi)容的自律性的會計信用體系。在整個會計信用體系建設工作中，政府在其中更多地起著一種引導、推動和監(jiān)管的作用，因此必須在健全信用法制、培育信用需求和增加信用信息透明度的基礎上，加強服務和監(jiān)管，努力推動全社會、各方面的會計信用體系建設，按照“政府推動、市場運作、中介介入、行業(yè)自律”的原則，努力實現(xiàn)政府、協(xié)會、企業(yè)、中介和會計人共同參與、同步發(fā)展的“互聯(lián)、互動、共享、共贏”的會計信用體系。

　　參考國際經(jīng)驗，立足我國現(xiàn)實國情，整個社會信用體系的建設，會計信用體系的構(gòu)建宜采取政府部門推動，以市場化運作為基礎的，分階段、分地區(qū)、分步驟推進的動態(tài)機制模式。這一模式既可以保證我國會計信用體系的快速、規(guī)范構(gòu)建，又可以體現(xiàn)市場經(jīng)濟的本質(zhì)原則———效率原則。一方面，在政府的推動下，可以有效解決體制、制度障礙，還可以用立法的形式強制性地要求會計信用信息生產(chǎn)者提供、披露有關信用信息，保證其準確性、合法性和及時性，便于目前分散于各個有關政府部門的會計信用信息的迅速公開和有效整合，發(fā)揮政府在宏觀管理方面的優(yōu)勢；另一方面，以市場化運作為基礎的會計信用體系，可以促進公開、公平、公正的市場環(huán)境的形成，提高資源配置效率，提高資本市場的整體素質(zhì)，同時，還可以在市場競爭中培養(yǎng)一大批信用中介機構(gòu)及職業(yè)從業(yè)人員。鑒于我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期的具體國情和加入WTO后所面臨的會計國際化的挑戰(zhàn)，加上近年來會計改革進程較快，會計準則制度變化較大，會計人員素質(zhì)參差不齊，會計信用狀況較差的現(xiàn)實，短期內(nèi)建立覆蓋全國的會計信用體系不大現(xiàn)實，但構(gòu)建與國際慣例接軌的會計信用制度和體系又是我國會計融入世界會計的迫切要求，也是我國市場經(jīng)濟快速發(fā)展的重要環(huán)節(jié)。在這種環(huán)境條件下，我國必須在社會信用體系的總體框架內(nèi)，通過總體統(tǒng)籌規(guī)劃，分階段、分地區(qū)、分步驟地建立起會計信用體系。也就是說，我國會計信用體系建設宜采取漸進式策略。首先在統(tǒng)一的社會信用體系尚未建立之前，可以先在條件成熟的大中城市，率先成立會計行業(yè)內(nèi)的征信公司，構(gòu)建行業(yè)性的會計信用體系，并以此為中心，構(gòu)建行業(yè)的區(qū)域輻射網(wǎng)絡，待條件成熟后實現(xiàn)全國范圍內(nèi)的行業(yè)聯(lián)網(wǎng)、信息交易和資源共享。然后，在統(tǒng)一的社會信用體系基本具備規(guī)模時，再把會計行業(yè)的信用資料納入到整個社會信用體系中進行整合，構(gòu)成社會信用體系的重要組成部分。

　　二、建立和完善我國會計信用法規(guī)體系

　　會計信用體系的建立和實施，離不開法規(guī)體系的保障。我國現(xiàn)在關于會計信用的立法尚處于空白，因此當前最主要的任務應該是盡快制定和出臺有關會計信用的法規(guī)和制度，比如《信用信息公開法》、《會計信用評價條例》等，并且盡快修改涉及會計信用行為不合時宜的法律規(guī)定。還有就是要進一步明確我國政府會計管理部門、會計中介機構(gòu)、企事業(yè)單位、單位負責人和會計人員分別應當承擔的各種法律責任，以便于進行具體操作和依法治信。另外在執(zhí)法方面，重點是要加大執(zhí)法的力度，相關的監(jiān)管部門應通過加大對違法會計行為的懲處力度來遏制會計造假行為的發(fā)生，促使會計人員謹慎執(zhí)業(yè)，從而提高會計信用水平。同時，還應完善責任追究機制，將責任落實到個人；建立民事賠償機制，加大企業(yè)的會計造假成本，從而對企業(yè)的會計造假行為起到一種威懾和震撼作用。

　　說到造假成本，美國著名經(jīng)濟學家、諾貝爾獎獲得者貝克認為，造假成本有三種：一是直接成本，即實施造假過程中產(chǎn)生的成本，包括造假工具、材料、經(jīng)費等直接開支；二是機會成本，即由于選擇造假而自動放棄合法經(jīng)濟活動可能產(chǎn)生的純收益；三是處罰成本，即被查處、沒收、罰款或判刑的總和。要從根本上治理會計造假行為，必須要提高其造假成本，加大打擊會計違法犯罪的力度，依法追究有關人員的行政責任、民事責任甚至刑事責任，決不姑息遷就，真正做到“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究”，營造一個良好的“守法光榮、違法可恥”的良好氛圍。與此同時，依法保護企業(yè)、會計中介機構(gòu)和會計人員的合法利益，不僅要提高執(zhí)法的透明度，還要注意保護商業(yè)秘密和信用好的企業(yè)、會計中介機構(gòu)和會計人員。

　　三、建立和完善會計信用的政府監(jiān)管體系

　　建立會計信用的政府監(jiān)管體系，首先要統(tǒng)一規(guī)范對信用評估機構(gòu)的管理。加強對信用評估機構(gòu)的管理，可實行會計信用結(jié)果的年度復查制度。信用管理行為協(xié)會需在政府政策支持下制定相關的管理標準，這一標準應以行業(yè)規(guī)范的形式出臺，在此基礎上行業(yè)協(xié)會每年定期對上年度單位會計信用狀況進行復查，對于不符合相關規(guī)定評定標準的單位，重新調(diào)整其會計信用等級，并將調(diào)整結(jié)果備案并向社會公開；單位會計信用等級評定后，非經(jīng)復查不得向上調(diào)整。但根據(jù)財務會計日常和專項檢查情況，并依據(jù)單位在從事有關經(jīng)濟活動中的違法違紀記錄，行業(yè)協(xié)會可按規(guī)定向下調(diào)整單位會計信用等級；單位對會計信用評定結(jié)果不服的，可按照《行政復議法》的有關規(guī)定申請行政復議。另外，在進行行業(yè)協(xié)會復查的同時，可開展同業(yè)互查，以便加強同業(yè)之間的相互監(jiān)督。其次，政府應建立起一套完整的會計信用激勵約束機制和失信懲戒機制，鼓勵會計人員誠信執(zhí)業(yè)，嚴懲失信乃至違法行為。

　　四、建立和完善會計信用激勵制約機制和失信懲戒機制

　　現(xiàn)在我們經(jīng)常看到或聽到企業(yè)會計造假行為，而且屢禁不止，其中一個很重要的原因就是由于政府沒有及時采取有效的手段去懲罰會計失信和違法行為。因此，要加快會計信用體系建設，需要從以下兩個方面入手：一方面要建立起積極有效的會計信用激勵約束機制，另一方面也要建立起一套嚴格的會計失信懲戒機制。這樣，政府通過加強對會計信用的監(jiān)督和管理，才能夠有效地發(fā)揮法律和市場對會計信用的激勵約束和對失信行為懲罰的雙重作用。同時，我國應該切實對那些財務信譽高的企業(yè)，給予它們較高級別的信用評價等級，使它們在社會上得到廣泛的認可，從而獲得較高的經(jīng)濟利益。相反，對于那些財務信譽低、會計造假等失信行為嚴重的企業(yè)，應當給予嚴厲的懲罰，以至逐出市場，從而凈化會計市場環(huán)境。如果政府和市場能夠真正地建立起這種切實可行的激勵約束機制和嚴格的失信懲戒機制，那么會計造假等失信行為就會大大降低。

　　建立失信懲戒機制，這是會計信用體系正常發(fā)揮作用的機制性保障。對失信者和失信行為不能給予及時、有力的懲戒，就是對失信者的鼓勵，對守信者的懲罰。因此，應綜合運用法律、行政、經(jīng)濟、道德等多種手段，使失信者付出與其失信行為相應的經(jīng)濟和名譽代價，直至被市場淘汰；而對于守信者，要使他們得到各種方便和利益，獲得更多的市場機會，并不斷發(fā)展壯大。建立失信懲戒機制，可以分為以下四類：一是由行業(yè)協(xié)會做出的監(jiān)管性懲戒。這類懲戒是由行業(yè)協(xié)會采取記錄、警告、處罰、取消市場準入、依法追究責任等管理手段，懲罰或制止違法違規(guī)或失信行為。二是由社會中介機構(gòu)做出的市場性懲戒。主要是對信用記錄好的企業(yè)和個人，給予優(yōu)惠和便利，對信用記錄不好的企業(yè)和個人，給予嚴格限制。三是通過信用信息廣泛傳播形成的社會性懲戒。主要是使失信由對交易對方的失信轉(zhuǎn)化為對全社會的失信，讓失信者一處失信，處處受制約。四是由司法部門做出的司法性懲戒。主要是依法追究嚴重失信者的民事或刑事責任。要建立與失信懲戒要求相適應的司法配合體系，如社區(qū)義務勞動、社區(qū)矯正、罰款、刑事處罰等，使失信者付出各種足以抵補其對社會造成的危害和損失。特別要強調(diào)建立對信用服務中介機構(gòu)的懲戒機制。要明確信用服務行業(yè)規(guī)則，提高其行業(yè)自律能力和自我管理能力。對那些不遵守行業(yè)規(guī)則、自身又不講信用的信用服務中介機構(gòu)，不僅要求其承擔無限責任，還要實行市場禁入，令其永遠不得再從事這個行業(yè)。

　　五、建立和完善會計信用評價體系并加快其市場化運作

　　各單位會計信用狀況如何，需要專業(yè)機構(gòu)和專業(yè)人員加以評估，并要建立一套適當?shù)臅�計信用評價制度和體系。建立會計信用評價制度的內(nèi)容主要包括以下幾個方面：

　　1.成立評定機構(gòu)。目前從全國各地試點情況來看，財務會計信用等級評價工作一般由政府財政部門牽頭組成專門的機構(gòu)進行。例如，上海市財稅局成立了財務會計信用等級管理委員會，由局內(nèi)社會保障、行政政法、農(nóng)業(yè)、經(jīng)建、教科文、會計等處室組成，辦公室設在會計處。山東省淄博市成立了財務會計信用等級評定領導小組，由財政、國稅、地稅、審計、工商等5部門組成，財政部門牽頭。由政府評定企業(yè)會計信用等級的做法，使其面臨著巨大的行政風險和行政責任。一旦評價工作出現(xiàn)疏漏和失誤，企業(yè)的失信風險可能轉(zhuǎn)化為政府的評價風險，企業(yè)的會計責任可能演變?yōu)檎�府的評定責任。因此，我們應當改變目前這種現(xiàn)狀，首先成立民間機構(gòu)主導的信用評定機構(gòu)，充分發(fā)揮市場的功能作用，加快市場化運作，使其最終成為獨立的市場主體并按市場規(guī)律開展專業(yè)化服務，努力培育一批社會公信力強、誠信度高、評價技術(shù)和方法過硬的中介機構(gòu)專職從事評價工作，實行有償服務，政府的職責應逐步過渡到提供信用信息公共服務，和對信用中介機構(gòu)實施監(jiān)管，規(guī)范其執(zhí)業(yè)行為等方面；其次，應通過立法、行政等手段由政府部門公布目前分散于各個政府部門的有關企業(yè)會計信用的信息，包括審計、稅務、工商、證券監(jiān)管、銀行監(jiān)管、保險監(jiān)管、國有資產(chǎn)管理、司法等部門，為市場中介機構(gòu)提供各企業(yè)會計信用的原始資料；再者，為了完善會計信用體系，信用評定機構(gòu)應建立資料庫、信息庫，例如可以通過互聯(lián)網(wǎng)實現(xiàn)便利、快捷的資料、信息查詢。

　　2.明確評價內(nèi)容。從目前各地試點情況來看，會計信用評價的內(nèi)容主要包括以下七個方面：單位負責人重視、支持財會工作的情況；會計機構(gòu)設置及會計人員配備情況；建立并實施內(nèi)部會計控制制度情況；財會信息的真實性和完整性情況；會計基礎工作情況；依法接受注冊會計師審計情況；執(zhí)行國家財稅政策和財經(jīng)紀律情況等。其中，單位及其主要負責人以往的信用記錄和會計信息質(zhì)量是最關鍵的考核內(nèi)容。在7項內(nèi)容下，又可以細分為若干具體項目，逐一量化、計分。

　　3.制定評價標準。關于評價標準，可以參考我國目前各地在進行會計信用等級評價時實行百分制的成功經(jīng)驗，評定出ABCD四個信用等級�？己说梅指哂�90分的，評定為A類單位；考核得分高于75分低于90分的，評定為B類單位；考核得分高于60分低于75分的，評定為C類單位；考核得分低于60分的，評定為D類單位。同時，對A類單位實行一票否決制度，對D類單位實行一票認定制度。譬如，上海市規(guī)定，凡是單位負責人、財會機構(gòu)負責人利用職權(quán)進行經(jīng)濟犯罪而被司法機關依法追究刑事責任的，直接列為D類單位管理。

　　4.規(guī)范評價程序。根據(jù)我國目前各地試點情況來看，一般先由各單位向評定機構(gòu)報送相關資料，再由評定機構(gòu)進行審查，初步認定單位財務會計信用等級后，通過報紙、網(wǎng)絡等媒介向社會公示，最后由評定機構(gòu)確認單位會計信用等級、頒發(fā)等級證書或下發(fā)等級評定通知書。同時，對A類單位一般實行自愿申報和評定機構(gòu)審查相結(jié)合的評定方式。如果按照我們前面設想的成立民間會計信用評價中介機構(gòu)，那么其評價程序應該包括以下步驟：首先，由會計信用評價中介機構(gòu)收集相關的會計信用信息；然后，由信用評定小組根據(jù)相關評價標準進行審查評價；最后，由評定小組確認單位信用等級，并予以歸檔。

　　在建立并完善會計信用評價制度和體系的基礎上，還要建立會計信用等級公示制度、跟蹤管理制度和公告查詢制度。為了做好財務會計信用信息社會化服務工作，評定機構(gòu)應定期或不定期將評定結(jié)果通過新聞媒體、互聯(lián)網(wǎng)絡予以公告，以備有關方面查詢。

　　六、借助網(wǎng)絡技術(shù)平臺建立會計信用檔案體系和網(wǎng)絡體系

　　會計信用檔案是會計信用信息的主要載體，會計信用信息是否有效關鍵在于信用檔案設計和建立的完整性、合理性及管理的有效性。其中，企業(yè)和會計師事務所的會計信用檔案應當由獨立的信用中介評價機構(gòu)根據(jù)其征信情況來建立，并直接通過中介機構(gòu)內(nèi)部的信息交換平臺向社會公開有償提供；而會計人員和注冊會計師作為企業(yè)或會計師事務所的內(nèi)部職員，應由其單位內(nèi)部根據(jù)其執(zhí)行工作過程中遵循會計信用制度的情況來建立，這樣可以利用我國已有的檔案管理體系，但要在此基礎上增加有關信用信息。個人信用中介機構(gòu)可根據(jù)具體情況有償取得企業(yè)的個人信用檔案中可公開的部分（即不涉及個人隱私的部分），然后，與通過其他途徑所取得的個人信用信息整合在一起，即構(gòu)成較為完整的個人信用檔案，并向社會有償公開提供。為保證信用信息資源整合的有效性和可行性，需要建立全國統(tǒng)一的信用身分代碼制度，信用身分代碼可以分為單位和個人兩類，個人信用身分代碼可借用目前全國統(tǒng)一的身分證號，單位信用身分代碼則可參考個人身分證的設計方法來設計。

　　會計信用檔案的建立、使用和管理等各項工作的進行，要和整個社會信用的管理相結(jié)合，這就需要借助于網(wǎng)絡技術(shù)平臺實現(xiàn)資源共享。加快信用網(wǎng)絡體系建設，應盡快建立信用信息網(wǎng)絡，為信用檔案管理、信用信息公共服務提供基礎保障。為實現(xiàn)這一目的應該建立信用數(shù)據(jù)技術(shù)支撐體系，這首先要從整合行政資源入手，把工商、稅務、海關、貿(mào)易、交通、質(zhì)檢、藥監(jiān)、環(huán)保、勞動人事、公用事業(yè)、公安、法院、銀行、證券、保險等有關方面掌握的有關企業(yè)和個人信用的數(shù)據(jù)資料，作為重要的信用信息資源，有序開放，充分利用。其次，可以考慮用國債資金支持信用基礎設施建設，一是用于基礎數(shù)據(jù)庫的建設，鼓勵和支持我國政府有關部門按照標準建立數(shù)據(jù)庫，如工商注冊數(shù)據(jù)庫及工商年檢數(shù)據(jù)庫、工業(yè)企業(yè)普查資料數(shù)據(jù)庫、法院訴訟數(shù)據(jù)庫、人民銀行的企業(yè)借款還款記錄數(shù)據(jù)庫、企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量投訴數(shù)據(jù)庫等。二是在建立各部門基礎數(shù)據(jù)庫的同時，建立國家級和省級信用信息數(shù)據(jù)庫和信息交換平臺。政府部門公開的信用信息，應當主要是對市場主體身分及其行為客觀描述的原始記錄。部門內(nèi)部對市場主體或監(jiān)管對象確定的信用分類等級，主要是為該部門工作服務的，依據(jù)的數(shù)據(jù)資料有限，應只在內(nèi)部使用，而不宜隨意對外發(fā)布，以免引起混亂或引發(fā)糾紛。三是有序開放信用信息數(shù)據(jù)庫。各有關部門和行業(yè)建立規(guī)范的信用信息數(shù)據(jù)庫，應作為建立和完善社會信用體系的重要基礎設施�？梢圆扇∮袃敺�務的方式向信用服務企業(yè)和社會提供客觀公正的原始數(shù)據(jù)信息，其收費用于系統(tǒng)的更新和維護。四是積極推進信用數(shù)據(jù)庫建設的標準化。實現(xiàn)各部門、地區(qū)和企業(yè)的信用數(shù)據(jù)互聯(lián)互通，促進資料交換和共享。積極推動數(shù)據(jù)庫建設中的標準化體系的建立，包括數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)和標準，信用數(shù)據(jù)格式、內(nèi)容、指標和標識標準，數(shù)據(jù)庫技術(shù)支持軟件等應通用或相互兼容。五是鼓勵信用服務企業(yè)建立自己的數(shù)據(jù)庫。開發(fā)適合我國市場主體特點的評分模型，設計各具特色的征信產(chǎn)品，形成自己的核心競爭力。

　　七、建立和完善會計信用教育體系

　　加快我國會計信用體系的建設，一項重要的工作就是要考慮建立會計信用教育體系，用來加強對市場主體和會計人員的會計信用理念、文化和制度的教育，培養(yǎng)他們信用自覺的意識和行動。這是會計信用體系建設和實行會計信用制度的先導。一個缺乏信用意識的會計人員，是很難遵循客觀公正、依法辦事等會計職業(yè)道德的；一個缺乏信用意識和信用觀念的社會，勢必到處充斥著謊言、欺騙和假冒偽劣。因此，建立我國的會計信用教育體系十分重要，當前應重點抓好以下幾個工作：

　　1.會計信用教育的前提是要做好會計誠信理念的教育。

　　會計誠信是一個倫理學范疇，是會計信用在道德領域的反映，更多指的是一種理念和意識。會計信用教育包括會計信用理念、信用文化和信用制度的教育，其中會計信用理念即會計誠信理念的教育是基礎和前提。會計誠信理念教育可以培養(yǎng)會計人員良好的會計誠信觀念和意識，使會計人員將外在會計職業(yè)道德規(guī)范逐漸轉(zhuǎn)化為其內(nèi)在的品質(zhì)和行為，它是我國社會主義道德體系建設中的一項基礎性工程和用以培養(yǎng)和塑造一個合格的具有高尚道德的會計人員的系統(tǒng)工程。會計誠信理念教育發(fā)展的根本，除了要提高會計的誠信度和公信力，還要維護會計職業(yè)道德。但是，到目前為止我國從未把會計誠信理念教育作為我國會計職業(yè)道德建設的重點內(nèi)容。雖然我國現(xiàn)有很多類型的會計教育，但在其中注重會計誠信理念教育的并不多，這不能不說是一個遺憾。因此，從現(xiàn)在開始，針對我國會計教育中會計誠信理念教育弱化的現(xiàn)狀，應當把它作為會計教育和會計職業(yè)道德建設的重點來抓，用來加強對會計專業(yè)學生和會計人員的誠信教育。我國的會計教育不僅要傳授給會計專業(yè)學生和會計人員必要的專業(yè)知識和應用技術(shù)，還要灌輸給他們正確的道德標準和誠信意識。要在他們一開始學習會計時，就認識到會計誠信、職業(yè)道德的重要性，從而樹立起對會計職業(yè)的尊嚴感和使命感。

　　2.會計信用教育的重點應當放在對會計信用文化和信用制度的教育上。

　　會計信用教育的內(nèi)容是實現(xiàn)會計信用教育目的的直接載體，是培養(yǎng)會計誠信理念和公正、準確的職業(yè)判斷能力，進行會計職業(yè)道德建設的主要渠道。會計信用教育應當根據(jù)我國社會經(jīng)濟發(fā)展的新要求，突破原有會計職業(yè)道德教育中固定的思維定勢和模式，培養(yǎng)會計人員良好的職業(yè)道德和創(chuàng)造出新的會計信用教育內(nèi)容和體系，其中的重點就是要開展會計信用理念、信用文化和信用制度的教育。在會計信用教育體系的建設中，如果說會計信用理念是會計信用的前提，那么會計信用文化便是會計信用的紐帶，會計信用制度就是會計信用的機制，它們都是維系會計信用的重要基礎。因此，我國在加強會計信用教育過程中，除了把會計信用理念教育作為其基礎和前提，還必須將會計信用文化和信用制度教育作為會計信用教育的重點內(nèi)容。通過這樣的會計信用教育，才能促使我國會計人員樹立正確的會計信用理念，形成誠信立人、誠信立業(yè)的會計信用意識，從事合理合法的會計行為。也只有這樣，才能使得會計人員把會計信用真正作為其實際工作中首先要考慮的最重要的行為準則和最基本的制度要求。

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