2006-10-13 08:39 來源：邱澤新
為貫徹《會計法》，國務院于2000年發(fā)布了《企業(yè)財務會計報告條例》，財政部也于2001年發(fā)布了《企業(yè)會計制度》。這些會計法律規(guī)范既適用于公司，也是我國公司財務會計制度制定的法律基礎。因此，在修訂《公司財務會計制度》時應考慮與《會計法》、《企業(yè)財務會計報告條例》等相關法律法規(guī)的相互協(xié)調。
一、財務會計報告制度
公司財務會計報告制度安排包括財務會計報告的編制人、財務會計報告的編制時間、財務會計報告的構成、財務會計報告質量的審查驗證與認可、財務會計報告的公示等。
1.財務會計報告的編制人。我國《公司法》第175條規(guī)定，公司應當在每一會計年度終了時編制財務會計報告。編制財務會計報告屬公司業(yè)務范圍，因此財務會計報告應由公司董事會負責編制。修訂后的《公司法》時應規(guī)定由公司董事會負責編制公司財務會計報告，并對財務會計報告的真實性、完整性負責。
2.財務會計報告的編制時間�！豆痉ā返�156條規(guī)定，上市公司必須在每個會計年度內半年公布一次財務會計報告。這說明公司既要對外提供中期財務會計報告，也要對外提供年度財務會計報告。中期財務會計報告的編制期限為上半年結束之日起2個月；年度財務會計報告應當在股東大會會前20日編制完畢，在會計年度結束之日起4個月內公示。
3.財務會計報告的構成�！豆痉ā返�175條規(guī)定，財務會計報告應當包括下列財務會計報表及附屬明細表：資產負債表、損益表、財務狀況變動表、財務情況說明書、利潤分配表�！稌嫹ā返�20條規(guī)定，財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。將兩者進行比較可以發(fā)現：①《會計法》將財務情況說明書單獨作為財務會計報告的一個獨立組成部分；《公司法》將財務情況說明書作為會計報表附注的一部分。②《會計法》明確會計報表附注是財務會計報告的一個獨立組成部分；《公司法》不僅沒有明確提出會計報表附注，而且將財務情況說明書作為會計報表附注的一部分。③會計報表名稱表述不一致，依據《會計法》制定的《企業(yè)財務會計報告條例》將反映經營成果和財務狀況變動的報表稱為利潤表和現金流量表；《公司法》則將其稱為損益表和財務狀況變動表。因此，修訂《公司法》時應注重財務會計報告的構成與《會計法》、《企業(yè)財務會計報告條例》的協(xié)調一致。這里必須指出的是，《企業(yè)財務會計報告條例》第6條規(guī)定，會計報表應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表及相關附表�！镀髽I(yè)財務會計報告條例》第12條對相關附表的解釋是，相關附表是反映企業(yè)財務狀況、經營成果和現金流量的補充報表，主要包括利潤分配表以及國家統(tǒng)一會計制度規(guī)定的其他附表。補充報表指按不同基礎編制的提供附加信息或其他信息的表格，如分部報表、增值表、物價變動信息表等，它不屬于附注，而屬于其他財務報告的內容。因此，《企業(yè)財務會計報告條例》第12條的規(guī)定實質上是把附表與補充報表混淆了。
4.財務會計報告質量的審查驗證與認可。修訂后的《公司法》應明確規(guī)定：①公司治理結構層應設置內部審計制度，明確內部審計的職責與權限。內部審計對公司財務會計報告的審查驗證應屬于公司內部會計控制，屬于公司的自我審查。②公司治理結構層設置監(jiān)事會或審計委員會制度。在公司治理結構層究竟是設置監(jiān)事會還是設置審計委員會的問題上，《公司法》須做出明確規(guī)定。無論設置監(jiān)事會或設置審計委員會，都須明確規(guī)定監(jiān)事或獨立董事的任職資格、任命、職權、義務與責任。③制定財務會計報告股東大會認可制度。董事會編制的財務會計報告經監(jiān)事會或審計委員會審查后，公司財務會計報告和審查報告須提交股東大會審議認可。④公開發(fā)行證券的公司應制定注冊會計師審計制度。對外公開發(fā)行證券的公司，其財務會計報告須經注冊會計師審計�！豆痉ā窇�(guī)定注冊會計師由股東大會任命，為公司的常任審計員，有權隨時檢查公司財務和參加公司會議，并承擔與其職權相應的責任。
5.財務會計報告的公示。修訂后的《公司法》還應規(guī)定公司在公示財務會計報告時應同時公示監(jiān)事會或審計委員會的審查報告，以及注冊會計師及其所在會計師事務所出具的審計報告。
二、公積金制度
公積金制度是國家干預經濟組織的一種積極手段，有利于促進公司的生存和發(fā)展，維護債權人等其他利益相關者的利益，進而維護社會秩序的穩(wěn)定。我國《公司法》第177條、178條、179條和180條對公積金進行了制度安排�？傮w來講，這些制度安排存在不清晰、不嚴密和不準確的缺點，還需要進一步完善：
1.關于法定盈余公積金的計提依據�！豆痉ā返�177條規(guī)定，公司分配當年稅后利潤時，應當提取利潤的10％列入公司法定公積金。這里沒有考慮公司需要彌補虧損的情況。若公司持續(xù)盈利無虧損，法定盈余公積金可按所得稅稅后凈利潤的一定比例計提；若公司當年出現虧損，下年度盈利，按《稅法》以及會計制度相關規(guī)定，公司盈利應首先用于彌補虧損，補虧后應按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，再按稅后剩余利潤的一定比例提取盈余公積。用稅前利潤彌補虧損只能持續(xù)五年，五年后須用所得稅稅后利潤彌補虧損。
2.關于公司彌補虧損的順序�！豆痉ā芬�(guī)定，公司的法定公積金不足以彌補上一年度公司虧損的，在依照規(guī)定提取法定公積金和法定公益金之前，應當先用當年利潤彌補虧損。而《所得稅法》與財務會計制度規(guī)定，公司發(fā)生虧損時，應首先用以后年度所得稅稅前利潤彌補虧損，彌補虧損的期間為連續(xù)五年；公司連續(xù)五年尚未彌補的虧損，應用所得稅稅后利潤彌補；當公司無利潤又需要分發(fā)股利時，公司可用法定盈余公積金彌補虧損；法定盈余公積金不足以彌補時，可用資本公積金彌補虧損。只有當公司當年無利潤，需用盈余公積金分配股利時，公司為維護其股票信譽，須先用盈余公積金彌補虧損，而后經股東大會特別決議，可用盈余公積金分配股利，但分配股利后公司的盈余公積金不得低于注冊資本的百分之二十五。
3.取消公益金制度。《公司法》規(guī)定公司須提取法定公益金，并用于本公司職工的集體福利。此規(guī)定存在不合理之處，主要表現為：①侵犯了投資者的權利。根據產權制度，只有公司的投資者對公司資產有要求權，公司職工沒有權利向公司所有者的資產提出要求權。②法定公益金專用于社會建設，而公司已不再具有社會職能。③公益金制度是我國由計劃經濟體制向市場經濟體制轉型的產物，在完善市場經濟體制的今天，它已經失去了存在的價值。
三、法律責任制度
會計法律責任是指企業(yè)或個人在生成和提供會計信息的過程中因違反會計法律規(guī)范所應承擔的法律責任�！稌嫹ā泛汀豆痉ā芬�(guī)定的法律責任形式有行政責任和刑事責任兩種。兩者在行政責任的設置上尚需協(xié)調�！豆痉ā返�212條規(guī)定，公司向股東和社會公眾提供虛假的或隱瞞重要事實的財務會計報告的，對直接負責的主管人員和其他直接責任人處以1萬元以上10萬元以下的罰款�！稌嫹ā返�43條規(guī)定，偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報告，尚不構成犯罪的，由縣級以上人民政府財政部門予以通報，可以對單位并處5 000元以上10萬元以下的罰款，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人可處以3 000元以上5萬元以下的罰款。將兩者進行比較可以看出：①處罰對象不同�！豆痉ā芬�(guī)定公司對外提供虛假財務會計報告的，只對直接負責的主管人員和其他直接責任人罰款；《會計法》的罰款對象還包括單位。②罰款金額不等�！豆痉ā穼χ苯迂撠煹闹鞴苋藛T和其他直接責任人的罰款金額為1萬元至10萬元；《會計法》對直接負責的主管人員和其他直接責任人的罰款金額為3 000元至5萬元。③《會計法》的規(guī)定中有行政處罰通報；《公司法》則無此規(guī)定。④《會計法》明確執(zhí)法主體是縣級以上財政部門；《公司法》則未明確。會計法律設置的法律責任不協(xié)調，造成公司同一違法行為的法律責任會因執(zhí)法機關的不同而不同。
《會計法》與《公司法》對公司對外提供虛假財務會計報告均設置了行政責任和刑事責任。但自《公司法》頒布和《會計法》第一次修訂實施以來，我國出現了一系列的會計造假案。雖然1999年再次修訂了《會計法》，進一步完善了會計核算規(guī)則，加強了企業(yè)內部會計控制，加大了行政責任和刑事責任的處罰力度，但似乎仍未遏制住會計造假浪潮。這說明我國會計法律責任制度設計仍存在缺陷。劉峰教授在對我國現行會計法律制度安排做了整體分析后得出的結論是：在現行會計法律制度下，公司管理當局因提供虛假會計信息而需承擔的法律責任幾乎為零。公司管理當局提供虛假財務會計報告給投資者造成損失的，并不需要承擔相應的賠償責任，這可能是公司管理當局造假的根本原因�！豆痉ā吩黾佑嘘P民事責任的規(guī)定應該是一種好的制度安排，一是可以切實保護投資者利益，二是對公司管理當局可產生威懾作用。
