摘要：關(guān)于企業(yè)的會計目標(biāo)，目前主要有決策有用論和受托責(zé)任論，但是，這兩種理論都存在缺陷。企業(yè)的會計目標(biāo)應(yīng)是為各契約主體提供信息。這一目標(biāo)隨著環(huán)境的發(fā)展，在不同歷史時期會有不同表現(xiàn)。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)；會計目標(biāo)；契約；信息

　　會計目標(biāo)亦稱會計目的，是要求會計工作完成的任務(wù)或達到的標(biāo)準(zhǔn)。它是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達到境地的抽象范疇，是溝通會計系統(tǒng)與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實踐的紐帶。在不同歷史階段，會計的具體目標(biāo)是不同的，它受到環(huán)境因素的影響，隨環(huán)境因素的變化而變化。

　　一、會計目標(biāo)的歷史發(fā)展

　　（一）在單式簿記時代，生產(chǎn)的目的看企業(yè)會計主要是自給自足，滿足自己需要。這一時期的會計目標(biāo)是核算收支，以便在收支相抵中實現(xiàn)收大于支這一結(jié)果。

　�。ǘ�）12-15世紀(jì)，隨著地中海沿岸資本主義經(jīng)濟關(guān)系萌芽的出現(xiàn)，會計逐漸由單式簿記發(fā)展階段進展到簿記發(fā)展階段，這一時期會計的具體目標(biāo)可概括為：為經(jīng)營者提供所有財產(chǎn)和交易情況的信息。這一時期，會計是為經(jīng)營者的經(jīng)營活動服務(wù)的，顯示出會計的管理職能。

　�。ㄈ�）18世紀(jì)60年代至19世紀(jì)進行的產(chǎn)業(yè)革命后，股份有限公司出現(xiàn)，并成為企業(yè)基本的經(jīng)營組織形式。在這一組織形式下，資產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)發(fā)生分離，會計目標(biāo)也隨之發(fā)生改變，變成為所有者提供公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，以評價經(jīng)營者受托責(zé)任的履行情況。隨著證券市場的發(fā)展，股東變得越來越分散，委托與受托關(guān)系也進一步復(fù)雜化。此時，會計除實現(xiàn)上述目標(biāo)外，還應(yīng)為潛在的投資者、債權(quán)人及其它利益關(guān)系人提供各種不同的信息。

　�。ㄋ模┠壳�，關(guān)于企業(yè)的會計目標(biāo)主要有兩種觀點：決策有用論和受托責(zé)任論。

　　1.受托責(zé)任學(xué)派的主要觀點：由于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，資源的受托者就負(fù)有了對資源的委托者解釋、說明其活動及結(jié)果的義務(wù)。因此，會計的目標(biāo)就是向資源的提供者報告資源受托管理的情況。

　　2.決策有用理論的主要觀點：根據(jù)美國會計學(xué)會發(fā)表的《基本會計理論報告》，會計的目標(biāo)是：為了“作出關(guān)于利用有限資源的決策，包括確定重要的決策領(lǐng)域以及確定目的和目標(biāo)”而提供有關(guān)的信息。1978年，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在其《財務(wù)會計概念公告》中，對財務(wù)報表的目標(biāo)作出了進一步的闡述：（1）財務(wù)報告應(yīng)提供對現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者作出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息；（2）財務(wù)報告應(yīng)提供有助于現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者評估來自銷售、償付到期證券或借款等的實得收入的金額、時間分布和不確定的信息；（3）財務(wù)報告應(yīng)能提供關(guān)于企業(yè)的經(jīng)濟資源、對這些經(jīng)濟資源的要求權(quán)（企業(yè)把資源轉(zhuǎn)移給其他主體的責(zé)任及業(yè)主權(quán)益）以及使資源和對這些資源要求權(quán)發(fā)生變動的交易、事項和情況影響的信息。

　　3.二者之間的主要沖突表現(xiàn)在：（1）在會計目標(biāo)上，決策有用理論認(rèn)為，會計的目標(biāo)在于向信息使用者提供有助于經(jīng)濟決策的數(shù)量化信息；受托責(zé)任理論認(rèn)為，會計的目標(biāo)是反映受托者的受托經(jīng)管責(zé)任及其履行情況。（2）在會計人員的地位上，決策有用理論僅僅視會計人員為提供信息的工具；受托責(zé)任理論則認(rèn)為會計人員是以“第三者”的身份反映和報告受托經(jīng)管責(zé)任及其履行情況，會計人員的行為只受會計準(zhǔn)則的約束。（3）在會計信息的數(shù)量上，決策有用理論認(rèn)為，只要符合效用大于成本的原則，并于決策有用，信息總是多多益善；受托責(zé)任理論認(rèn)為，會計信息主要考慮委托者和受托者雙方，因而在信息的提供上應(yīng)有所取舍。（4）在會計計量屬性和計量模式的選擇上，決策有用理論主張多種計量屬性并存擇優(yōu)，倡導(dǎo)物價變動會計模式；受托責(zé)任理論主張采用歷史成本計量屬性和歷史成本會計計量模式，反對物價變動會計模式。（5）在會計信息的質(zhì)量特征上，決策有用理論更強調(diào)相關(guān)性，因而所提供的信息往往是近似計量的結(jié)果；受托責(zé)任理論注重可靠性，認(rèn)為會計信息應(yīng)盡可能精確可靠。

　　4.兩者之間的聯(lián)系。盡管這兩種理論之間存在矛盾，但是，兩種理論之間又有聯(lián)系：二者均強調(diào)了會計要向管理者之外的利益相關(guān)者提供信息。只不過受托責(zé)任觀只強調(diào)了要向現(xiàn)實投資者提供信息，而決策有用論強調(diào)了其它信息使用者，如潛在投資者、債權(quán)人、其他利益相關(guān)者的信息需要。這兩種理論均不能完整地說明企業(yè)的會計目標(biāo)。要想正確認(rèn)識會計目標(biāo)，必須結(jié)合契約理論，只有這樣，才能認(rèn)識到企業(yè)會計目標(biāo)的本質(zhì)。

　　二、用契約理論看企業(yè)的會計目標(biāo)

　　根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)理論，企業(yè)是契約關(guān)系的連接，實質(zhì)上是協(xié)作群生產(chǎn)，代表一組合同關(guān)系。它通過合同關(guān)系實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部不同要素所有者之間的合作，同時又通過契約同企業(yè)外部發(fā)生聯(lián)系。契約主體主要包括：現(xiàn)實投資者即股東、潛在投資者、債權(quán)人、職工、經(jīng)理、政府等。

　　各契約主體通過簽定契約，給企業(yè)提供資源，同時從企業(yè)獲取收益。但作為不同的利益主體，它們之間又不可避免地存在著利益沖突。在這種利益沖突中，總有一利益主體處于優(yōu)勢。一般來說，哪一種資源最為稀缺，那種資源的提供者在力量對比中就會占據(jù)上風(fēng)。體現(xiàn)在企業(yè)目標(biāo)上，就是會計目標(biāo)隨著環(huán)境的變化而逐漸變化，并在某一時期有所側(cè)重。

　�。ㄒ唬┕煞莨�司出現(xiàn)前，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)不分離，所有者親自管理企業(yè)。這樣，不存在同所有者勢均力敵的契約主體，企業(yè)的目標(biāo)也就僅僅是為所有者服務(wù)。

　�。ǘ�）股份公司出現(xiàn)后，企業(yè)迫切需要資金來擴大經(jīng)營規(guī)模，實現(xiàn)規(guī)模效益，從而降低成本，在市場競爭中處于優(yōu)勢。這時對于企業(yè)來說，資本是最稀缺、最重要的，因此股東相對于其它資源提供者來說處于優(yōu)勢，企業(yè)的會計目標(biāo)從而表現(xiàn)為向資源的提供者報告資源受托管理的情況，即受托責(zé)任觀，強調(diào)的是現(xiàn)實投資者即股東的利益。

　�。ㄈ�）隨著公司的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營所需資金的很大一部分來自于債權(quán)人，資產(chǎn)負(fù)債率逐漸變大，債權(quán)人也承擔(dān)了企業(yè)很大一部分風(fēng)險。盡管根據(jù)法律規(guī)定，企業(yè)破產(chǎn)時債權(quán)人可優(yōu)先于股東獲得賠償權(quán)，但事實上，企業(yè)一旦破產(chǎn)，債權(quán)人很難完全獲得賠償，因此，債權(quán)人要求在企業(yè)的經(jīng)營中體現(xiàn)自己的利益，債權(quán)人可介入公司的管理。同時，由于資本市場的發(fā)展，資本市場上存在著大量的潛在投資者，他們作為一個群體，手中的資金數(shù)額是巨大的，企業(yè)需要這些資金，因此此時的會計目標(biāo)變?yōu)樘峁�對現(xiàn)實和潛在的投資者、債權(quán)人以及其他使用者作出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息。由于決策有用論除了強調(diào)現(xiàn)實投資者的利益，也強調(diào)了潛在投資者、債權(quán)人及其它使用者的利益，因此他要優(yōu)于受托責(zé)任論，但是，這一理論仍然存在缺陷：除了強調(diào)現(xiàn)實和潛在投資、債權(quán)人的利益，對于“其它使用者”太籠統(tǒng)，沒有強調(diào)職工、政府的利益，而這，正是企業(yè)會計目標(biāo)的發(fā)展方面。

　　三、企業(yè)目標(biāo)的未來發(fā)展方向

　　隨著人類進入二十一世紀(jì)，人力資源的重要性凸現(xiàn)，同時，企業(yè)作為一個倫理中心，強調(diào)其社會責(zé)任問題。因此，企業(yè)的會計目標(biāo)也必將體現(xiàn)出職工、政府這兩部分社會契約主體的利益。

　�。ㄒ唬┰谌祟愡M入知識經(jīng)濟之前，除了管理層，企業(yè)的職工基本是同質(zhì)的，一旦缺乏，很容易在勞務(wù)市場上找到替代品。因此，企業(yè)職工只是管理者管理的對象，在各契約主體中屬于最弱的一方，在企業(yè)的目標(biāo)中也未予體現(xiàn)。隨著知識經(jīng)濟的到來，人力資源的重要性逐步顯現(xiàn)。此時，企業(yè)的規(guī)模不是競爭中能否獲勝的關(guān)鍵條件，資金只是企業(yè)運營的必要條件，而人力資源才是企業(yè)能否持續(xù)發(fā)展的首要條件。換言之，企業(yè)的人力資源是最為重要的、稀缺的，因此，人力資本的提供者———企業(yè)職工在各契約主體中的重要性上升，這必然要求在企業(yè)的目標(biāo)中予以體現(xiàn)。

　�。ǘ�）隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的社會責(zé)任成為企業(yè)不得不面對的責(zé)任。政府作為管理者，不僅要求企業(yè)交納稅金，同時，它還為政府提供環(huán)境資產(chǎn)。企業(yè)為了在日益激烈的競爭中獲得勝利，也必然要注意自己的社會形象。因為企業(yè)如果對社會產(chǎn)生外部負(fù)效應(yīng)的時候，不僅要受到政府的懲罰，還可能失去現(xiàn)實的和潛在的消費者。這就使得企業(yè)必然要重視社會責(zé)任問題，并在提供的信息中予以反映。因此，我認(rèn)為企業(yè)的會計目標(biāo)是為契約各方提供信息。哪一契約主體提供的資源最稀缺、最重要，企業(yè)的會計目標(biāo)就傾向于哪一個會計主體。隨著歷史的發(fā)展，環(huán)境的變化，企業(yè)的會計目標(biāo)也會隨之變化。同時，需要強調(diào)的是，在會計目標(biāo)不變的情況下，會計目標(biāo)的具體內(nèi)容也會發(fā)生變化。不管在任何歷史時期，企業(yè)都應(yīng)為契約各方提供信息，這一點是不會變的。但是提供的信息的內(nèi)容則會有很大區(qū)別�，F(xiàn)在企業(yè)只需提供三張會計報表，并將有關(guān)情況在會計報表附注中反映，這基本可以滿足各方的需要。但是，隨著網(wǎng)絡(luò)的發(fā)展，報表實現(xiàn)即時化，信息需要者需要隨時了解企業(yè)各方面的信息。企業(yè)為了滿足各契約主體的需要，可能需要采取事項法，讓信息使用者隨時得到企業(yè)的信息。

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