日前，江西省某企業(yè)財務(wù)人員在進(jìn)行今年第二季度企業(yè)所得稅預(yù)繳申報時，發(fā)現(xiàn)納稅申報表上沒有彌補(bǔ)虧損這一欄，不知是否可以彌補(bǔ)虧損后再進(jìn)行所得稅預(yù)繳申報，于是向吉安市國稅局12366納稅服務(wù)熱線打電話咨詢。咨詢員對企業(yè)所得稅虧損彌補(bǔ)相關(guān)稅收政策作了全面的梳理和解讀。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)〔2004〕82號）規(guī)定，納稅人在納稅申報時（包括預(yù)繳申報和年度申報）可自行計算并彌補(bǔ)以前年度符合條件的虧損。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照稅法規(guī)定預(yù)繳季度企業(yè)所得稅時，首先應(yīng)彌補(bǔ)企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損，彌補(bǔ)虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預(yù)繳季度企業(yè)所得稅。但是，國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表〉等報表的通知》（國稅函〔2008〕44號）所列的申報表，取消了“以前年度虧損彌補(bǔ)”一欄，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)對月（季）度所得稅預(yù)繳申報是否能彌補(bǔ)虧損有些莫衷一是。對企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表的有關(guān)填報口徑問題，國家稅務(wù)總局《關(guān)于填報企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）作出了明確，將《企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（A類）》第四行“利潤總額”修改為“實際利潤額”，填報說明第五條第三項相應(yīng)修改為：第四行“實際利潤額”填報按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補(bǔ)虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。這意味著企業(yè)預(yù)繳所得稅可以在彌補(bǔ)虧損后再進(jìn)行申報。
企業(yè)所得稅虧損彌補(bǔ)相關(guān)稅收政策可分為基本稅收政策規(guī)定和特殊情形下稅收政策規(guī)定兩大類。
第一，基本稅收政策規(guī)定。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅幾個業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕250號）規(guī)定，稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財務(wù)報表中反映的虧損額，而是企業(yè)財務(wù)報表中的虧損額經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按稅法規(guī)定核實調(diào)整后的金額。
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。
第二，特殊稅收政策規(guī)定。
1.分立（兼并、股權(quán)重組）虧損彌補(bǔ)。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前彌補(bǔ)虧損審核管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔1997〕189號）規(guī)定，1.企業(yè)分立前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，根據(jù)分立協(xié)議約定由分立后的各企業(yè)負(fù)擔(dān)的數(shù)額，按稅收法規(guī)規(guī)定的彌補(bǔ)年限，在剩余期限內(nèi)，由分立后的各企業(yè)逐年延續(xù)彌補(bǔ)。2.被兼并企業(yè)尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，區(qū)別不同情況處理：①被兼并企業(yè)在被兼并后繼續(xù)具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，在稅法規(guī)定的期限內(nèi)，由其以后年度的所得逐年延續(xù)彌補(bǔ)，不得用兼并企業(yè)的所得彌補(bǔ)；②被兼并企業(yè)在被兼并后不具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，在稅法規(guī)定的期限內(nèi)，可由兼并企業(yè)用以后年度的所得逐年延續(xù)彌補(bǔ)。3.企業(yè)進(jìn)行股權(quán)重組，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，可按稅法規(guī)定的彌補(bǔ)年限，在剩余期限內(nèi)，由股權(quán)重組后的企業(yè)逐年延續(xù)彌補(bǔ)。
2.免稅所得彌補(bǔ)虧損。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補(bǔ)虧損問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕34號）規(guī)定，如果一個企業(yè)既有應(yīng)稅項目，又有免稅項目，其應(yīng)稅項目發(fā)生虧損時，按照稅收法規(guī)規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損，應(yīng)該是沖抵免稅項目所得后的余額。此外，雖然應(yīng)稅項目有所得，但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的，免稅項目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度虧損。
3.匯總納稅企業(yè)之間相互彌補(bǔ)虧損。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于匯總（合并）納稅企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)交、集中清算所得稅問題通知》（國稅發(fā)〔2001〕13號）明確規(guī)定，匯總納稅成員企業(yè)在總機(jī)構(gòu)集中清算年度發(fā)生的虧損，由總機(jī)構(gòu)在年度匯總清算時統(tǒng)一盈虧相抵，并可按稅法規(guī)定遞延抵補(bǔ)，各成員企業(yè)均不得再用本企業(yè)以后年度的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行彌補(bǔ)虧損。
國稅發(fā)〔1997〕189號文件規(guī)定，經(jīng)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)實行由行業(yè)和集團(tuán)公司匯總、合并繳納企業(yè)所得稅的成員企業(yè)（單位）當(dāng)年發(fā)生虧損，在匯總、合并納稅時已沖抵了其他成員企業(yè)（單位）的所得額或者并入了母公司的虧損額，發(fā)生虧損的成員企業(yè)（單位）不得用本企業(yè)（單位）以后年度實現(xiàn)的所得彌補(bǔ)。成員企業(yè)（單位）在匯總、合并納稅年度以前發(fā)生的虧損可按稅法規(guī)定，用本企業(yè)（單位）以后年度的所得予以彌補(bǔ)，不得并入母（總）公司的虧損額，也不得沖抵其他成員企業(yè)（單位）的所得額。
4.股權(quán)投資虧損彌補(bǔ)。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資方企業(yè)不得調(diào)減其投資成本，也不得確認(rèn)投資損失。企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
最后，咨詢員提醒納稅人注意：1.國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕191號）規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人查增的所得額部分不能用于彌補(bǔ)以前年度虧損。
2.國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)虛報虧損稅務(wù)處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕102號）規(guī)定，企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審查調(diào)減多報的年度虧損額后，當(dāng)年實現(xiàn)獲利的，應(yīng)確定其為獲利年度，按其經(jīng)調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額計算繳納所得稅或開始計算定期減免稅期；企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審查確定的多報的年度虧損額，沖抵其以后年度應(yīng)納稅所得額，造成實際少繳稅款的，應(yīng)計算補(bǔ)繳少繳的稅款；造成推遲獲利年度及定期減免稅期的，應(yīng)重新計算獲利年度及定期減免稅期。國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)虛報虧損適用稅法問題的通知》（國稅函〔2005〕190號）規(guī)定，企業(yè)故意虛報虧損（企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報表中申報的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計算出的虧損數(shù)額），在行為當(dāng)年或相關(guān)年度造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的，按偷稅處理；企業(yè)依法享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠年度或處于虧損年度發(fā)生虛報虧損行為，在行為當(dāng)年或相關(guān)年度未造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的，按編造虛假計稅依據(jù)處理，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，并處5萬元以下的罰款。