2012高級會計師考試輔導(dǎo)：內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定

　　1.內(nèi)部控制缺陷的定義與分類

　　內(nèi)部控制缺陷是評價內(nèi)部控制有效性的負(fù)向維度，如果內(nèi)部控制的設(shè)計或運行無法合理保證內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)，即意味著存在內(nèi)部控制缺陷。內(nèi)部控制缺陷按不同的分類方式分為：設(shè)計缺陷與運行缺陷；財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷與非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷；重大缺陷、重要缺陷與一般缺陷。

　?。?）設(shè)計缺陷和運行缺陷

　　內(nèi)部控制缺陷按其成因分為設(shè)計缺陷和運行缺陷。設(shè)計缺陷是指內(nèi)部控制設(shè)計不科學(xué)、不適當(dāng)，即使正常運行也難以實現(xiàn)控制目標(biāo)。運行缺陷是指內(nèi)部控制設(shè)計比較科學(xué)、適當(dāng)，但在實際運行過程中沒有嚴(yán)格按照設(shè)計意圖執(zhí)行，導(dǎo)致內(nèi)部控制運行與設(shè)計相脫節(jié)，未能有效實施控制、實現(xiàn)控制目標(biāo)。

　?。?）財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷和非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷內(nèi)部控制缺陷按其表現(xiàn)形式分為財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷和非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷。財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，是指在會計確認(rèn)、計量、記錄和報告過程中出現(xiàn)的，對財務(wù)報告的真實性和完整性產(chǎn)生直接影響的控制缺陷，一般可分為財務(wù)（會計）報表缺陷、會計基礎(chǔ)工作缺陷和與財務(wù)報告密切關(guān)聯(lián)的信息系統(tǒng)控制缺陷等。非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，是指雖不直接影響財務(wù)報告的真實性和完整性，但對企業(yè)經(jīng)營管理的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、營運的效率和效果等控制目標(biāo)的實現(xiàn)存在不利影響的其他控制缺陷。

　?。?）重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷

　　內(nèi)部控制缺陷按其嚴(yán)重程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。重大缺陷，是指一個或多個控制缺陷的組合，可能嚴(yán)重影響企業(yè)內(nèi)部控制的有效性，進而導(dǎo)致企業(yè)無法及時防范或發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)的情形。重要缺陷，是指一個或多個控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度雖低于重大缺陷，但仍有較大可能導(dǎo)致企業(yè)無法及時防范或發(fā)現(xiàn)偏離控制目標(biāo)的情形，須引起企業(yè)重視和關(guān)注。一般缺陷，是指除重大缺陷、重要缺陷之外的其他控制缺陷。

　　2.內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

　　企業(yè)對內(nèi)部控制評價過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)綜合分析缺陷的成因、表現(xiàn)形式及重要程度，并按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將各項內(nèi)部控制缺陷分別認(rèn)定為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定結(jié)果將直接影響內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。一般而言，如果一個企業(yè)存在的內(nèi)部控制缺陷達(dá)到了重大程度，就不能認(rèn)定該企業(yè)的內(nèi)部控制是有效的。由于財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷與非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷分別影響不同控制目標(biāo)的實現(xiàn)，其表現(xiàn)形式各異，為此，財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也有所區(qū)別。

　?。?）財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

　　財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)由該缺陷可能導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的重要程度來確定，這種重要程度主要取決于兩方面因素：第一，該缺陷是否具備合理可能性導(dǎo)致內(nèi)部控制不能及時防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報表錯報；第二，該缺陷單獨或連同其他缺陷可能導(dǎo)致的潛在錯報金額的大小。

　　①重大缺陷。如果一項內(nèi)部控制缺陷單獨或連同其他缺陷具備合理可能性導(dǎo)致不能及時防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報表中的重大錯報，就應(yīng)將該缺陷認(rèn)定為重大缺陷。合理可能性是指大于微小可能性（幾乎不可能發(fā)生）的可能性，對合理可能性的理解涉及評價人員的職業(yè)判斷，且這種判斷在不同評價期間應(yīng)保持一致。重大錯報中的“重大”，涉及企業(yè)確定的財務(wù)報表的重要性水平。一般而言，企業(yè)可以采用絕對金額法（如規(guī)定金額超過10 000元的錯報應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為重大錯報）或相對比例法（例如，規(guī)定超過凈利潤5%的錯報應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為重大錯報）來確定重要性水平。如果企業(yè)的財務(wù)報告內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷，就不能得出該企業(yè)的財務(wù)報告內(nèi)部控制有效的結(jié)論。

　?、谥匾毕?。如果一項內(nèi)部控制缺陷單獨或連同其他缺陷具備合理可能性導(dǎo)致不能及時防止、發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報表中雖然未達(dá)到和超過重要性水平、但仍應(yīng)引起董事會和經(jīng)理層重視的錯報，就應(yīng)將該缺陷認(rèn)定為重要缺陷。重要缺陷并不影響企業(yè)財務(wù)報告內(nèi)部控制的整體有效性，但是應(yīng)當(dāng)引起董事會和經(jīng)理層的重視。對于這類缺陷，應(yīng)當(dāng)及時向董事會和經(jīng)理層報告，因此也稱為“應(yīng)報告情形”。

　?、垡话闳毕荨２粯?gòu)成重大缺陷和重要缺陷的財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)認(rèn)定為一般缺陷。

　?。?）非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

　　企業(yè)可以根據(jù)自身的實際情況，參照財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，合理確定非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的定量和定性認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。其中：定量標(biāo)準(zhǔn)，既可以根據(jù)缺陷造成直接財產(chǎn)損失的絕對金額制定，也可以根據(jù)缺陷的直接損失占本企業(yè)資產(chǎn)、銷售收入或利潤等的比率確定；定性標(biāo)準(zhǔn)，可以根據(jù)缺陷潛在負(fù)面影響的性質(zhì)、范圍等因素確定。非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，必須在不同評價期間保持一致，不得隨意變更。

　　（3）常見的內(nèi)部控制重大缺陷情形

　　當(dāng)有確鑿證據(jù)表明企業(yè)在評價期末存在下列情形之一時，通常應(yīng)認(rèn)定為內(nèi)部控制重大缺陷：

　　①企業(yè)財務(wù)報表已經(jīng)或者很可能被注冊會計師出具否定意見或者拒絕表示意見。

　　②企業(yè)審計委員會和內(nèi)部審計機構(gòu)未能有效發(fā)揮監(jiān)督職能。

　　③企業(yè)董事、監(jiān)事和高級管理人員已經(jīng)或者涉嫌舞弊，或者企業(yè)員工存在串謀舞弊情形并給企業(yè)造成重要損失和不利影響。

　　④企業(yè)在財務(wù)會計、資產(chǎn)管理、資本運營、信息披露、產(chǎn)品質(zhì)量、安全生產(chǎn)、環(huán)境保護等方面發(fā)生重大違法違規(guī)事件和責(zé)任事故，給企業(yè)造成重要損失和不利影響，或者遭受重大行政監(jiān)管處罰。

　　上述控制缺陷如果對企業(yè)財務(wù)報表的真實可靠性產(chǎn)生影響，則為財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷；如果不影響財務(wù)報表的真實可靠，則為非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷。

　　3.內(nèi)部控制缺陷的報告和整改

　　企業(yè)內(nèi)部控制評價部門應(yīng)當(dāng)編制內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定匯總表，結(jié)合日常監(jiān)督和專項監(jiān)督過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷及其持續(xù)改進情況，對內(nèi)部控制缺陷及其成因、表現(xiàn)形式和影響程度進行綜合分析和全面復(fù)核，提出認(rèn)定意見，按照規(guī)定的權(quán)限和程序進行審核后予以最終認(rèn)定。

　　（1）內(nèi)部控制缺陷報告

　　內(nèi)部控制缺陷報告應(yīng)當(dāng)采取書面形式。對于一般缺陷和重要缺陷，通常向企業(yè)經(jīng)理層報告，并視情況考慮是否需要向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告；對于重大缺陷，應(yīng)當(dāng)及時向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會和經(jīng)理層報告。如果出現(xiàn)不適合向經(jīng)理層報告的情形，如存在與經(jīng)理層舞弊相關(guān)的內(nèi)部控制缺陷，或存在經(jīng)理層凌駕于內(nèi)部控制之上的情形等，應(yīng)當(dāng)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告。企業(yè)應(yīng)根據(jù)內(nèi)部控制缺陷的影響程度合理確定內(nèi)部控制缺陷報告的時限，一般缺陷、重要缺陷應(yīng)定期報告，重大缺陷即時報告。

　　（2）內(nèi)部控制缺陷整改

　　企業(yè)對于認(rèn)定的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)制定內(nèi)部控制缺陷整改方案，按規(guī)定權(quán)限和程序?qū)徟髨?zhí)行；對于認(rèn)定的重大缺陷，還應(yīng)及時采取應(yīng)對策略，切實將風(fēng)險控制在可承受度之內(nèi)，并追究有關(guān)機構(gòu)或相關(guān)人員的責(zé)任。內(nèi)部控制缺陷整改方案一般包括整改目標(biāo)、內(nèi)容、步驟、措施、方法和期限等，整改期限超過一年的，還應(yīng)在整改方案中明確近期目標(biāo)和遠(yuǎn)期目標(biāo)以及對應(yīng)的整改工作任務(wù)等。