中級會計職稱《中級會計實務(wù)》復(fù)習(xí)指導(dǎo):資產(chǎn)評估增值會計處理
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資產(chǎn)評估增值的會計處理
按照相關(guān)會計制度規(guī)定,資產(chǎn)重估增值只有在法定重估和企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動的情況下才能調(diào)整被重估資產(chǎn)賬面價值。有限責(zé)任公司一般只有進行股份制改造時才可以用資產(chǎn)評估增值轉(zhuǎn)增股本。會計處理上,評估增值部分一方面要計入資產(chǎn)價值,同時對增值部分要按所得稅規(guī)定計算遞延所得稅稅款,差額部分計入資本公積,然后按公司章程規(guī)定轉(zhuǎn)增股本。
一、企業(yè)兼并資產(chǎn)評估增減值會計處理
?。ㄒ唬┍患娌⑵髽I(yè)的賬務(wù)處理 一是被兼并企業(yè)評估后的會計處理。經(jīng)批準(zhǔn)被兼并的企業(yè),按照規(guī)定由法定資產(chǎn)評估機構(gòu)對其財產(chǎn)進行資產(chǎn)評估,該項資產(chǎn)評估事項屬于企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動事項,在評估結(jié)果報有關(guān)部門核準(zhǔn)或備案后,應(yīng)按如下原則進行相應(yīng)的會計處理:被兼并企業(yè)應(yīng)按批準(zhǔn)評估備案的資產(chǎn)價值調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值。流動資產(chǎn)、長期投資以及無形資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照評估備案的價值與賬面價值之間的差額,借記(或貸記)有關(guān)資產(chǎn)科目,貸記(或借記)“資本公積”科目。固定資產(chǎn),按評估確認(rèn)的固定資產(chǎn)原值與原賬面原值之間的差額,借記(或貸記)“固定資產(chǎn)”科目,按評估確認(rèn)的固定資產(chǎn)凈值與固定資產(chǎn)原賬面凈值之間的差額,貸記(或借記)“資本公積”科目,按照兩者之間的差額,貸記(或借記)“累計折舊”科目。二是被兼并企業(yè)結(jié)束時的會計處理。被兼并企業(yè)喪失法人資格的企業(yè)結(jié)束舊賬時,借記所有負(fù)債和所有者權(quán)益科目的余額,貸記所有資產(chǎn)科目的余額。保留法人資格的企業(yè),仍可繼續(xù)沿用原企業(yè)賬冊;也可以結(jié)束舊賬。另立新賬。企業(yè)無論是繼續(xù)沿用原企業(yè)賬冊還是另立新賬,均應(yīng)將被兼并企業(yè)的凈資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)入實收資本。
?。ǘ┘娌⒎狡髽I(yè)的會計處理 也分為兩種情況。一是被兼并企業(yè)喪失法人資格情況下的處理。采取有償方式兼并的,按照各項資產(chǎn)評估確認(rèn)的價值,借記所有資產(chǎn)科目,按照成交價值高于評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的差額,借記“無形資產(chǎn)——商譽”科目,按照確認(rèn)的各項負(fù)債數(shù)額,貸記所有負(fù)債科目,按照確定的成交價值,貸記“專項應(yīng)付款——應(yīng)付兼并企業(yè)款”科目。企業(yè)支付價款時,借記“專項應(yīng)付款——應(yīng)付兼并企業(yè)款”科目,貸記“銀行存款”科目。采取無償劃轉(zhuǎn)方式兼并的,應(yīng)按各項資產(chǎn)、負(fù)債評估確認(rèn)的價值,借記所有資產(chǎn)科目,貸記所有負(fù)債科目,兩者之間如有差額,貸記“實收資本”科目。二是兼并企業(yè)仍保留法人資格情況下的處理。企業(yè)有償兼并其他企業(yè),作為長期投資處理,按支付的價款借記“長期投資”科目,貸記“銀行存款”科目。在年終進行財務(wù)核算時,兼并企業(yè)在編制個別會計報表時應(yīng)對投資采用權(quán)益法核算,其長期投權(quán)投資的初始投資本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額,作為股權(quán)投資差額。企業(yè)采取無償劃轉(zhuǎn)方式取得被兼并企業(yè)資產(chǎn)的,按劃轉(zhuǎn)的凈資產(chǎn),借記“長期投資”科目,貸記“實收資本”科目。
二、企業(yè)對外投資資產(chǎn)評估增減值會計處理
企業(yè)只有以實物資產(chǎn)對外投資時需要進行資產(chǎn)評估,在評估結(jié)果得到有關(guān)部門的核準(zhǔn)或備案并投資成功后,投資方和被投資方均要按評估結(jié)果進行相應(yīng)的會計處理。
企業(yè)間進行股權(quán)重組或以非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資,應(yīng)按非貨幣性交易的原則確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。采用權(quán)益法核算時,長期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額,作為股權(quán)投資差額,分別情況進行會計處理;初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,借記“長期股權(quán)投資——某單位(股權(quán)投資差額)”科目,貸記“長期股權(quán)投資——某單位(投資成本)”科目,并按規(guī)定的期限攤銷計入損益;初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,借記“長期股權(quán)投資——某單位(投資成本)”科目,貸記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。
企業(yè)以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)而取得的長期股權(quán)投資,投資成本與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額,首先應(yīng)當(dāng)扣除按規(guī)定未來應(yīng)交的所得稅,記入“遞延稅款”科目的貸方。投資成本與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額,扣除未來應(yīng)交所得稅后的余額,記人“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。企業(yè)處置該項投資時,原記入“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入”科目;待企業(yè)按規(guī)定程序轉(zhuǎn)增資本時,已實現(xiàn)的轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入”科目的金額,可用于轉(zhuǎn)增資本(或股本)。企業(yè)以現(xiàn)金對外投資,采用權(quán)益法核算時,長期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額,也比照上述原則處理。
三、企業(yè)改制資產(chǎn)評估增減值會計處理
企業(yè)改制必須由國有資產(chǎn)管理部門授予有資產(chǎn)評估資格的機構(gòu)進行資產(chǎn)評估,評估發(fā)生的增減值報經(jīng)有關(guān)主管部門立項確認(rèn)。企業(yè)會計人員在接到評估確認(rèn)通知后,應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值,做好相應(yīng)的會計處理。
?。ㄒ唬﹪蟾闹瀑Y產(chǎn)評估增值的會計處理 根據(jù)財稅字[1997]第77號文件的有關(guān)規(guī)定,內(nèi)資企業(yè)股份制改造,1997年7月1日以后,評估增值不折成股份,扣除未來所得稅后的余額,計入資本公積增值準(zhǔn)備,按稅法規(guī)定須繳納所得稅。企業(yè)在計提固定資產(chǎn)折舊時,可以按照固定資產(chǎn)原賬面原價計提,也可以按照評估確認(rèn)的固定資產(chǎn)原價計提。
按照評估調(diào)賬后的固定資產(chǎn)原價計提折舊。資產(chǎn)評估增值部分不折成股份,并按稅法規(guī)定在評估資產(chǎn)計提折舊、使用或攤銷時需要征稅,在按評估確認(rèn)的固定資產(chǎn)價值調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價值時,應(yīng)將按規(guī)定評估增值未來應(yīng)交的所得稅記入“遞延稅款”科目的貸方,固定資產(chǎn)評估增值扣除未來應(yīng)交的所得稅后的差額,記人“資本公積——資產(chǎn)評估增值準(zhǔn)備”科目。公司按規(guī)定于評估資產(chǎn)計提折舊、使用或攤銷時,或按規(guī)定的期限結(jié)轉(zhuǎn)計入應(yīng)納稅所得額時,其應(yīng)交的所得稅,借記“遞延稅款”科目,貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目。原計入資本公積的資產(chǎn)評估凈增值準(zhǔn)備,因公司執(zhí)行《企業(yè)會計制度》,應(yīng)將該“資本公積準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)入“其他資本公積”;待評估資產(chǎn)增值價值實現(xiàn)后,該轉(zhuǎn)入的“其他資本公積”方可按規(guī)定程序轉(zhuǎn)增股本,借記“資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入”科目,貸記“股本”科目。對于資產(chǎn)評估增值如何結(jié)轉(zhuǎn)計入應(yīng)納稅所得額,從理論上講,應(yīng)當(dāng)在各項評估資產(chǎn)計提折舊、使用或攤銷費用時分別項目處理。但由于在股份制改組時,資產(chǎn)評估是將資產(chǎn)增值和減值相抵后的凈額計入資本公積,在實際工作中很難一一對應(yīng),可考慮按照稅法規(guī)定采用綜合調(diào)整辦法,即對資產(chǎn)評估增值額不分資產(chǎn)項目,均在以后年度納稅申報的成本、費用項目中予以調(diào)整,相應(yīng)調(diào)增每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額,調(diào)整期限最長不超過10年。有條件的企業(yè)也可以按照每一項目的實際增減值情況逐項調(diào)整。
按固定資產(chǎn)的原賬面原價計提折舊。在這種情況下,由于公司只將按照固定資產(chǎn)的原賬面原價計提的折舊部分計入成本費用,則評估增值部分不需要計算未來應(yīng)交的所得稅,公司應(yīng)將評估增值部分全部計人資本公積。在計提折舊時,公司應(yīng)按固定資產(chǎn)原賬面原價計提的折舊,借記有關(guān)科目,貸記“累計折舊”科目;同時,按評估增值后的固定資產(chǎn)原價計提的折舊與按原賬面原價計提的折舊之間的差額,或按規(guī)定的期限(不超過10年)平均轉(zhuǎn)銷的金額,借記“資本公積”科目,貸記“累計折舊”科目。
?。ǘ﹪蟾闹瀑Y產(chǎn)評估減值的會計處理 對于評估減值的會計處理,由于目前還沒有統(tǒng)一的明確規(guī)定,實踐中主要有兩種處理方法,一種是直接沖減資本公積,另一種是作為營業(yè)外支出處理。這兩種處理方法各有優(yōu)缺點,企業(yè)應(yīng)區(qū)別實際工作中的具體情況決定采用哪一種處理方法。
四、清產(chǎn)核資資產(chǎn)評估增值會計處理
《清產(chǎn)核資試點企業(yè)有關(guān)會計處理規(guī)定》[(93)財會字80號]文件規(guī)定:企業(yè)主要固定資產(chǎn)價值重估后,經(jīng)過驗收核實,應(yīng)相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價值。固定資產(chǎn)重估后如為增值,按固定資產(chǎn)原值增值金額,借記“固定資產(chǎn)”科目,按固定資產(chǎn)凈值的增加額,貸記“資本公積”科目,按其差額,貸記“累計折舊”科目。清產(chǎn)核資發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值會計上不確認(rèn)收益,評估增值的部分可計提折舊。此外還有向銀行貸款發(fā)生的資產(chǎn)評估增值。按財會二字[1995]25號文件規(guī)定,資產(chǎn)重估增值只有在法定重估和企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動的情況下,才能調(diào)整被重估資產(chǎn)賬面價值。企業(yè)因向銀行貸款,由貸款銀行指定的資產(chǎn)評估機構(gòu)對企業(yè)進行資產(chǎn)重估發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,只能作為銀行對企業(yè)進行貸款的依據(jù),不屬于法定重估業(yè)務(wù),企業(yè)不得自行調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值。