2005年高級會計(jì)師考試《高級會計(jì)實(shí)務(wù)》考試大綱（三）

　　第三章　或有事項(xiàng)

　　或有事項(xiàng)是過去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。常見的或有事項(xiàng)有：商業(yè)票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、未決訴訟、未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證等。

　　一、或有事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量

　?。ㄒ唬┗蛴惺马?xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時符合以下條件，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債：

　　1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)。這一條件是指與或有事項(xiàng)有關(guān)的義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)而非潛在義務(wù)。例如，乙股份有限公司的司機(jī)因違反交通規(guī)則造成嚴(yán)重交通事故，公司將要因此而承擔(dān)賠償責(zé)任。公司司機(jī)違規(guī)事項(xiàng)發(fā)生后，公司隨即承擔(dān)的是一項(xiàng)現(xiàn)時義務(wù)。

　　2.該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。其中，“很可能”指企業(yè)因發(fā)行或有事項(xiàng)而承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性大于50%但小于或等于95%的情報形。履行或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時義務(wù)，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利潤流出企業(yè)的可能性超過50%但尚未達(dá)到基本確定的程度，即為經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)。

　　在對或有事項(xiàng)加以確認(rèn)時，通常需要對其發(fā)生的概率加以分析和判斷。一般情況下，發(fā)生的概率分為以下幾個層次：“基本確定”指發(fā)生的可能性大于或等于95%但小于100%：“很可能”指發(fā)生的可能性大于50%但小于或等于95%：“可能”指發(fā)生的可能性大于5%但小于或等于50%：“極小可能”指發(fā)生的可能性大于0但小于或等于5%.

　　企業(yè)因或有事項(xiàng)承擔(dān)現(xiàn)時義務(wù)并不說明該現(xiàn)時義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；只有在其很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)并同時滿足其他兩個條件時，企業(yè)才能加以確認(rèn)。

　　3.該義務(wù)的金額能夠可靠的計(jì)量。由于或有事項(xiàng)具有不確定性，或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時義務(wù)的金額也具有不確定性，需要估計(jì)。要對或有事項(xiàng)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)便衣，相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)的金額應(yīng)能夠可靠估計(jì)。例如，甲企業(yè)涉及一樁訴訟案，根據(jù)以入的類似案例判斷，甲企業(yè)很可能要敗訴，相關(guān)的賠償金額也可以估算出一個范圍。這種情況下，可以認(rèn)為甲企業(yè)因未決訴訟承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)的金額能夠可靠地估計(jì)，從而應(yīng)對未凈訴訟確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。

　?。ǘ┗蛴惺马?xiàng)的計(jì)量

　　或有事項(xiàng)的講師主要涉及兩個問題：一是最佳估計(jì)數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲得的補(bǔ)償處理。

　　1.因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債金額，應(yīng)是清償該負(fù)債所需支出的最佳估計(jì)數(shù)。

　　如果所需支出存在一個金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按該范圍的上下限金額的平均數(shù)確定。例如，2004年12月，甲企業(yè)因合同違約而涉及一樁訴訟案，根據(jù)企業(yè)法律顧問的判斷，最終的判決很可能對甲企業(yè)不利。2004年12月31日，甲企業(yè)尚未接到法院的判決，因此訴訟須承擔(dān)的賠償金額也無法準(zhǔn)確的確定。但根據(jù)專業(yè)人士估計(jì)，賠償金額可能是80萬～100萬元之間的某一金額，則甲企業(yè)在2004年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)金額為90萬元的負(fù)債。

　　如果所需支出不存在一個金額范圍，則最佳估計(jì)數(shù)按以下方法確定：

　?。?）或有事項(xiàng)涉及單個項(xiàng)目時，最佳估計(jì)數(shù)按最可能發(fā)生金額確定。

　　“涉及單個項(xiàng)目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目只有一個，如一項(xiàng)未訴訟、一項(xiàng)未決仲裁或一項(xiàng)債務(wù)擔(dān)保等。例如，甲公司涉及一起訴訟，根據(jù)類似案件的經(jīng)驗(yàn)以及公司所聘請的律師的意見判斷，甲公司在該起訴訟中勝訴的可能性有40%，敗訴的可能性有60%.如果敗訴，將要賠償100萬元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)的負(fù)債金額（最佳估計(jì)數(shù)）應(yīng)為最可能發(fā)生的金額100萬元。

　?。?）或有事項(xiàng)涉及多個項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生概率計(jì)算確定。

　　“涉及多個項(xiàng)目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目不止一個。如在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應(yīng)地，企業(yè)對這此客戶負(fù)有保修義務(wù)，慶根據(jù)發(fā)生質(zhì)量問題的概率及相關(guān)的保修費(fèi)用計(jì)算確定應(yīng)予確認(rèn)的負(fù)債金額。

　　2.如果企業(yè)清償因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方或其他方補(bǔ)償，該補(bǔ)償金額只能在基本確定能收到是，才能作為資產(chǎn)確認(rèn)。

　　預(yù)期可能獲得補(bǔ)償?shù)那闆r有：發(fā)生交通事故等情況時，企業(yè)通?？蓮谋ｋU公司獲得合理的補(bǔ)償；在某些索賠訴訟中，企業(yè)可通過反訴的方式對索賠人或第三言另行提出賠償要求；在債務(wù)擔(dān)保業(yè)務(wù)中，企業(yè)在發(fā)行擔(dān)保義務(wù)的同時，通?？上虮粨?dān)保企業(yè)提出追償要求。

　　補(bǔ)償金額只有在“基本確定”能收到時予以確認(rèn)，確認(rèn)的金額是基本確定能收到的金額。

　　另外，補(bǔ)償金額應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為資金，并且確認(rèn)的補(bǔ)償金額不應(yīng)超過所確認(rèn)負(fù)債的賬面價值。例如，甲企業(yè)因或有事項(xiàng)確認(rèn)了一項(xiàng)50萬元的負(fù)債；同時，因該或有事項(xiàng)，甲企業(yè)還可從乙企業(yè)獲得35萬元的賠償，且基本確定能夠收到。在這種情況下，甲企業(yè)慶分別確認(rèn)一項(xiàng)50萬元的負(fù)債和一項(xiàng)35萬元的資產(chǎn)，而不能只確認(rèn)一項(xiàng)金額為15萬元的負(fù)債。如果四企業(yè)預(yù)計(jì)可獲得的補(bǔ)償將超過50萬元，且基本確定能夠收到，由甲企業(yè)僅能確認(rèn)50萬元的資產(chǎn)，即因或有事項(xiàng)所確認(rèn)的補(bǔ)償金額不應(yīng)超過所確認(rèn)負(fù)債的賬面價值。

　　二、或有事項(xiàng)的披露

　　1.企業(yè)對或有事項(xiàng)確認(rèn)的負(fù)債，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項(xiàng)目反映，并在會計(jì)報表附注中作相應(yīng)披露；與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費(fèi)用或支出，應(yīng)在扣除確認(rèn)的補(bǔ)償金額后在利潤表中反映。

　　2.應(yīng)披露的或有負(fù)債。

　?。?）或有負(fù)債的特征。

　　或有負(fù)負(fù)債指過去的交易或事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠的計(jì)量?；蜇?fù)債具有以下特征：

　　第一、或有負(fù)債由過去的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生；

　　第二、或有負(fù)債的結(jié)果具有不確定性。

　　或有負(fù)債包括兩類義務(wù)；一類是潛在義務(wù)；另一類是特殊的現(xiàn)時義務(wù)?；蛴胸?fù)債作為一項(xiàng)潛在義務(wù)，其結(jié)果如何，只能由未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生來證實(shí)。例如，2004年12月2日，甲企業(yè)與乙企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟(jì)糾紛，并全被乙企業(yè)提起訴訟。直至2004年末，該起訴訟尚未進(jìn)行審理。由于案情復(fù)雜，乙企業(yè)能否勝訴尚難判斷，因此從2004年未情況看，訴訟的最后結(jié)果很難確定。2004年末，甲企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)屬于潛在義務(wù)?；蛴胸?fù)債作為特殊的現(xiàn)時義務(wù)，其特殊之處在于該現(xiàn)時義務(wù)的履行不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，或者該現(xiàn)時義務(wù)的金額不能可靠地計(jì)量。其中，“不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”指的是，該現(xiàn)時義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性不超過50%（含50%）。例如，2004年12月20日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂擔(dān)保合同，承諾為乙企業(yè)的3年期貨款項(xiàng)目提供擔(dān)保。由于擔(dān)保合同的簽訂，甲企業(yè)承擔(dān)了一項(xiàng)現(xiàn)時義務(wù)。但是，承擔(dān)現(xiàn)時義務(wù)并不意味著經(jīng)濟(jì)利益很可能因此而流出甲企業(yè)。如果2004年末乙企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況良好，則說明甲企業(yè)履行連帶責(zé)任的可能性不大。從2004年末的情況看，甲企業(yè)不是很可能被要求流出經(jīng)濟(jì)利益以履行該義務(wù)。

　　“金額不能可靠地計(jì)量”指的是，該現(xiàn)時義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的“金額”難以預(yù)計(jì)。

　?。?）或有負(fù)債的披露條件和內(nèi)容。

　　或有負(fù)債不符合負(fù)債確認(rèn)條件，因而不予確認(rèn)；但是，如果或有負(fù)債符合某些條件，則應(yīng)予以披露。

　　企業(yè)應(yīng)在會計(jì)報表附注中披露如下或有負(fù)債：

　　第一，已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債；

　　第二，未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債；

　　第三，為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債；

　　第四，其他或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。

　　或有負(fù)債披露的基本原則是，極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債一般不予披露。但是，對某此經(jīng)常民生或?qū)ζ髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有較大影響的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性極小，也應(yīng)予以披露。這此或有負(fù)債包括：已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債，未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債，以及為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債，以及為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債。

　　對于應(yīng)予披露的或有負(fù)債，企業(yè)應(yīng)分類披露如下內(nèi)容：

　　第一，或有負(fù)債開成的原因；

　　第二，未決訴訟預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響（如無法預(yù)計(jì)，應(yīng)說明理由）；

　　第三，獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄浴?/p>

　　3.應(yīng)披露的或有資產(chǎn)。

　?。?）或有資產(chǎn)的特征。

　　或有資產(chǎn)指過去的交易或事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生預(yù)以證實(shí)?；蛴匈Y產(chǎn)具有以下特征：

　　第一，或有資產(chǎn)由過去的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生；

　　第二，或有資產(chǎn)的結(jié)果具有不確定性。

　　或有資產(chǎn)是一種潛在資產(chǎn)，隨著經(jīng)濟(jì)情況的變化，其是否會形成企業(yè)真正的資產(chǎn)，須通過不完全由企業(yè)控制的未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。

　?。?）或有資產(chǎn)的披露條件和內(nèi)容。

　　或有資產(chǎn)一般不應(yīng)在會計(jì)報表附注中披露。但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時，則應(yīng)在會計(jì)報表附注中披露其形成的原因；如果能夠預(yù)計(jì)其產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，還應(yīng)作相應(yīng)披露。

　　4.或有事項(xiàng)披露的豁免。

　　在涉及未決訴訟、仲裁的情況下，如果披露全部或部分住處預(yù)期會對企業(yè)造成重大不利影響，則企業(yè)無需披露這些信息，但應(yīng)披露該未決訴訟、仲裁的形成原因。