管理會(huì)計(jì)在國(guó)外的發(fā)展?fàn)顩r

　　管理會(huì)計(jì)研究在不同的時(shí)期有不同的焦點(diǎn)，并且無(wú)不受到其技術(shù)方法演革的影響。它大致經(jīng)歷了如下四個(gè)階段：第一階段強(qiáng)調(diào)成本確認(rèn)，主要注重成本核算的真實(shí)和精確；第二階段強(qiáng)調(diào)成本相關(guān)性，主要注重不同目的的不同成本信息要求；第三階段強(qiáng)調(diào)成本決策分析功能，主要強(qiáng)調(diào)成本管理的戰(zhàn)略價(jià)值；第四階段強(qiáng)調(diào)成本的行為面，主要強(qiáng)調(diào)多人決策情形下各行為層面的激勵(lì)和考評(píng)。

　　第一階段

　　第一階段主要在第二次世界大戰(zhàn)以前，管理會(huì)計(jì)的研究焦點(diǎn)是成本確認(rèn)。成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)圍繞全部成本的認(rèn)定而展開，其主要任務(wù)是盡可能得到精確而又真實(shí)的成本。在高級(jí)成本會(huì)計(jì)中，還專門研究如何在復(fù)雜的生產(chǎn)環(huán)境中歸集成本的問(wèn)題。為了得到精確而又真實(shí)的成本，成本會(huì)計(jì)人員便用的是一種財(cái)務(wù)特性很強(qiáng)計(jì)量方法，而衡量這種計(jì)量方法的基本條件，是它必須能提供特定的、明確的、可以適用于所有目的的歷史成本信息，只有這樣它才能被接受。而使用者只要根據(jù)自己的期望來(lái)調(diào)整這種絕對(duì)真實(shí)的成本信息就可以了。

　　第二階段

　　第二階段則主要在二戰(zhàn)以后，人們逐漸認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足使用者，尤其是管理層的需要。從而，為計(jì)劃和控制提供信息的管理會(huì)計(jì)得以發(fā)展起來(lái)，其技術(shù)方法也不斷豐富。與強(qiáng)調(diào)全部成本的確認(rèn)相比，這一階段的特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)相關(guān)成本。為了得到相關(guān)成本，管理會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)“不同目的不同成本”這一指導(dǎo)思想，強(qiáng)調(diào)潛在用戶的決策需要，強(qiáng)調(diào)演繹推理的方法。從這種意義上講，相關(guān)成本要反映的是有條件的真實(shí)（conditional truth）或有意境的真實(shí)（contextual truth）。而這一階段的管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法也充分體現(xiàn)了這一特征。

　　第三階段

　　第三階段主要是在六十年代末期至七十年代初期。二十世紀(jì)五十年代和六十年代初，對(duì)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)為決策提供信息開始得到認(rèn)同，使決策分析成為管理會(huì)計(jì)新的研究焦點(diǎn)。先是新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)派的框架被管理會(huì)計(jì)研究人員廣泛運(yùn)用于決策分析。新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)派分析問(wèn)題的基該方法是邊際分析法，其基本理論假設(shè)是信息完整充實(shí)、不需要任何成本便可取得信息，其重要概念包括邊際成本、邊際收入、增量現(xiàn)金流量等。在上述方法論、理論假設(shè)和概念的基礎(chǔ)上，用嚴(yán)格的數(shù)學(xué)方法分析管理會(huì)計(jì)決策問(wèn)題成為可能，管理會(huì)計(jì)的研究向著精密的數(shù)量化技術(shù)方法的方向發(fā)展。本量利分析、成本估算、投入產(chǎn)出法，線性規(guī)劃、學(xué)習(xí)曲線、存貨控制和方差分析等計(jì)劃決策模型在這一時(shí)期發(fā)展起來(lái)。在以后的時(shí)期里，管理會(huì)計(jì)研究人員將不確定性引入決策過(guò)程，但管理會(huì)計(jì)信息本身是一種有成本的經(jīng)濟(jì)商品，應(yīng)按成本效益原則進(jìn)行生產(chǎn)。這里有一種形象的說(shuō)法，管理會(huì)計(jì)有關(guān)信息、模型、專家的“市場(chǎng)”需要受成本效益原則這只看不見(jiàn)的手操縱（Horngren，1975）。于是，信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的成本效益分析的技術(shù)方法，被廣泛用于不確定環(huán)境的決策分析。成本效益分析方法還通過(guò)對(duì)信息系統(tǒng)選擇與信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)分離出來(lái)，大大簡(jiǎn)化了決策模型的復(fù)雜度。

　　第四階段

　　第四階段，在信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展下，又產(chǎn)生了代理理論、交易成本理論等。這些理論則試圖進(jìn)一步解決多人決策（multi-person decision）問(wèn)題。不同于傳統(tǒng)的單人決策（single-person decision）方法，多人決策方法更多地關(guān)注管理會(huì)計(jì)的行為層面，被用于解決至佳激勵(lì)方式和業(yè)績(jī)考核方案的選擇等行為問(wèn)題。但目前多人決策方法所能解決的還只限于明確問(wèn)題，要想在復(fù)雜的多人決策情形下，建立具有針對(duì)性的管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法，并要求管理會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)能提供明確和切實(shí)的指導(dǎo)，還存有較大的困難。

　　這里特別要一提的是管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法的演進(jìn)與一定時(shí)期社會(huì)管理技術(shù)的發(fā)展有緊密聯(lián)系。我們認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)應(yīng)該在企業(yè)管理過(guò)程中發(fā)揮更積極的作用。特別是成本管理與業(yè)績(jī)考評(píng)在未來(lái)企業(yè)管理中將變得越來(lái)越重要，企業(yè)長(zhǎng)短期戰(zhàn)略的制定，將會(huì)越來(lái)越依賴管理會(huì)計(jì)提供的有效信息。但鑒于管理會(huì)計(jì)信息并不是企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理所需信息的唯一來(lái)源，許多情況下甚至還不是主要來(lái)源，管理會(huì)計(jì)通常是起到支持和監(jiān)督作用，并不能取代成本管理與業(yè)績(jī)考評(píng)等企業(yè)管理活動(dòng)本身。另外，當(dāng)我們跨入知識(shí)經(jīng)濟(jì)和信息年代，管理會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)的自動(dòng)化、管理會(huì)計(jì)功能分散化將是不可逆轉(zhuǎn)的趨勢(shì)。這將會(huì)降低對(duì)特定管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法所提供信息需求的必要性，因?yàn)閷脮r(shí)管理會(huì)計(jì)人員通常只是幫助設(shè)計(jì)和改進(jìn)管理會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，而大量的管理會(huì)計(jì)具體工作將會(huì)變得微不足道。因此管理會(huì)計(jì)的研究重點(diǎn)將會(huì)側(cè)重于管理會(huì)計(jì)人員行為影響的研究。這是因?yàn)椋芾頃?huì)計(jì)人員以往的優(yōu)勢(shì)在于收集、計(jì)量、匯總并傳遞管理控制信息，而對(duì)非財(cái)務(wù)信息的提供和使用則感到不熟悉、不確定、不適應(yīng)，而對(duì)于采用怎樣的行為觀點(diǎn)來(lái)處理各類財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)的控制信息，就顯得迷惑和無(wú)所適從，這決定了管理會(huì)計(jì)人員的職業(yè)前途面臨著嚴(yán)峻的考驗(yàn)?？梢詳嘌?，只有部分高度敏銳、知識(shí)結(jié)構(gòu)完備相適應(yīng)能力很強(qiáng)的管理會(huì)計(jì)人員才能順應(yīng)管理會(huì)計(jì)的上述變動(dòng)趨勢(shì)，而管理會(huì)計(jì)研究應(yīng)該在這方面提供必要的幫助。

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